Historia rachunkowości

Wykład 1 - 14.02.2012

Egzamin testowy:

Odpowiedz prawidłowa – 2 pkt,

Odpowiedź nieprawidłowa - -1 pkt,

Brak odpowiedzi – 0 pkt.

Historia rachunkowości – etapy rozwoju.

Prehistoria – pararachunkowość,

Starożytność – pararachunkowość,

Pierwsze wieki naszej ery – brak ciągłości historycznej,

Średniowiecze – X-XII (XIV) – księgowość pojedyncza,

Renesans XIV-XV – księgowość podwójna.

Źródło: E. pogodzinska-Mizdrak (obrazek piramidy)

(rachunkowość podwójna rozwija się od traktatu Paciollego)

Rachunkowość analfabetów – wycinanie karbów.

Kości z nacięciami pochodzące z górnego paleolitu (rysunek jakiś kości z kreskami).

A i C kultura orynicka (30 tys. – 35 tys. lat p. n. e.), Francja. Kość C pochodzi z Saint-Marcel. B i D – kultura orynicka, kość znaleziona w jaskini.

A B C D E

Kość z Ishangook, ok. 20000 p.n.e. znaleziona w 1950 r. na półwyspie indyjskim (chyba).

Kość z znacięciami z okresu kultury magdaleńskiej (19 tys. – 12 tys. lat p. n. e.) znaleziona we Francji Muzeum Akwitańskie w Brassempouy.

Funkcje kości, do czego służyły nacięcia:

- inwentaryzacja,

• Rzemieślnik – spis posiadanych narzędzi:

• 3 rylce i 7 noży (kamiennych),

• 9 skrobaków i 5 szydeł (kościanych).

• Myśliwy – spis posiadanej broni:

• 3 noże i 7 grotów,

• 9 oszczepów ze zwykłym grotem i 5 z grotami zadziornymi.

• Myśliwy – spis upolowanej zwierzyny:

• 3 tury i 7 bawołów,

• 9 reniferów i 5 jeleni.

- wiadomość dla sąsiedniego plenienia,

• Za 3 księżyce i 7 dni przekażemy wam

• 9 koszy jedzenia i 5 futer zwierzęcych.

- dokument:

• potwierdzenie odbioru dostawy,

• zapis transakcji wymiennej,

• zapis podziału dóbr,

• spis powierzonej do wypasu zwierzyny.

- kalkulator, układ nacięć może wyglądać w ten sposób. Matematycy twierdzą, że karby mogą być działaniami matematycznymi.

3 7 9 - 7 = 5 - 3

9 5

3 7 3 + 9 = 5 + 7 = 12

9 5

3 7 7 – 3 = 9 – 5

9 5 (9 + 5) – (7 + 3) = 4

Liczenie za pomocą nacięć liczy co najmniej 30 tys. lat i przetrwało do dziś:

• Pasterze alpejscy i węgierscy, celtyccy, dalmatyńscy, toskańscy, inwentarz pogłowia spisywali odpowiednią liczba kresek, karbów i krzyżyków na kijkach lub deszczułkach;

• Prowadzono odrębne rejestry kóz, owiec, krów, jałówek specjalnie odznaczając sztuki dojne oraz te, które dają „tylko połowę zwykłego udoju”;

• Prowadzono odrębne rejestry dla samców, samic, osobników dorosłych i młodych.

Jeszcze na początku XIX w. służył ten system w Anglii do pokwitowania wpłaconych podatków i prowadzenia rejestru wpływów i wydatków (odpowiednie nacięcia oznaczały funt, 10 funtów, 100 funtów, itd.).

Prehistoryczne źródła ma także nazwa podatku (tally – nacięcie, deszczułka z nacięciami – służyła do zapisywania wpłacanych przez podatników należności królowi).

Czasownik to tally – pasować, zgadzać się, odpowiadać; tally up – prowadzić rachunki, rejestr, podliczać; tallyman – kupiec sprzedający na kredyt.

Karol Dickens (1812-1870) wystąpił z gwałtowną krytyką ówczesnej literatury biurokracji, stworzył Pamflet na biurokrację pt. „Reforma administracyjna” – potępia zestarzałą biurokrację, uważa, ze powinno się przyjęć nowoczesny ulepszony system. Kije zniesiono dopiero w 1860 roku.

Za panowania Jerzego III powiało rewolucją: zaczęto się zastanawiać czy wobec istnienia piór, atramentu, papieru, łupkowych tabliczek, a biurokracja zastygła w swoich przyzwyczajeniach.

W 1834 r. urzędnicy spostrzegli, że pozostały im jeszcze spore zapasy kijów, których nie można było do niczego użyć. Kije podniesiono dopiero w 1860 r. Umieszczono je w Westminsterze – rozdać na opał. Jednak polecono spalić je w tajemnicy (według plotki w kominku Izby Lordów). Oba pałace Izba Lordów i Izba Gmin spłonęły do cna (droga odbudowa).

Jeszcze na początku XIX w. we Francji, w Niemczech, Szwajcarii i we wszystkich krajach skandynawskich używano takich samych kijków na placach targowych do prowadzenia rachunków kredytowych.

Sprzedaż chleba na kredyt we Francji na początku XX w.

Za każdym razem, gdy klient zabierał bochenek chleba, nacinano jednocześnie dwa kijki (tallies) lub deszczułki, z których jedna pozostawała w piekarni, a drugą dawano dłużnikowi. Rozliczenia i zapłaty dokonywano w określonym terminie, np. raz na tydzień. Rachunki te były nie do podważenia: na obu deszczułkach znajdowały się takie same nacięcia w takiej samej wielkości, wykonywane w takich samych miejscach.

Klient nie mógł usunąć, a piekarz dodać żadnego nacięcia. Gdyby któryś próbował to zrobić do wykrycia oszustwa wystarczyło ułożyć obok siebie obie deszczułki.

W powieści André Philippe’a Michael Rondet. Scena rozgrywa się w 1869 r. w okolicach Saint-Etienne: „Kobiety i piekarz dowód na opisanie codziennej sytuacji; opowiada historię, gdy kobiety stoją z kijkami, na których oznaczono zakup chleba na kredyt”.

René Jouglet opisuje podobną scenę z 1900 r. w Hainaut we Francji.

F.-J. Harmand (1844 r.) opisywał jak posługiwano się deszczułkami w plemieniu khas Boloven w Indochinach (bardziej skomplikowana niż we Francji była cena i data).

Lucien Greschler wyjaśnia przydatność deszczułki: jako konkretny przedmiot deszczułka z nacięcia służy do liczenia, bo lepiej i dłużej niż palce zachowuje kolejne pośrednie wyniki skomplikowanych rachunków, wyniki końcowe i ostateczny wynik obliczeń – rodzaj pamięci.

Znak własności

Do tego celu niezbędny stał się znak własności był to symbol imienia posiadacza, przypisywany osobie, którą określał, mógł ją reprezentować w każdych okolicznościach.

J. Février – znaki na kijach algierskich Kabylów.

Wykorzystywanie znaków do równego podziału bydła, losowa, wódz dzielił bydło, a potem każdy odnajdywał swój kijek (w Algierii)

Wprowadzenie znaku własności stanowiło ważny krok do przodu w technice.

Transakcje pożyczkowe

W XVIII w. w Rosji Czuwasze i Czeremisi używali rzeczułek i karbów przy pożyczkach pieniężnych. Każdy brał jedną deszczułkę i robił na niej swój znak. Na dwóch kawałkach przyciętych wzdłuż deszczułki wycięto tyle kresek i karbów lub krzyżyków ile jednostek liczyła pożyczona suma. W końcu kontrahenci wymieniali się deszczułkami, kwotę zapisano jednakowymi „cyframi” na obu deszczułkach – żaden z nich nie mógł sfałszować wysokości pożyczonej sumy. (Nie dało się tego sfałszować i w pewnym sensie była to umowa kredytowa).

Podobnie w Chinach dokumentami poświadczającymi wszelkie umowy, ugody i transakcje bardzo długo były pałeczki z nacięciami. Dopiero po pojawieniu się pisma zastąpiono je tekstem. Świadczy o tym pismo chińskie.

Taki sam zwyczaj panował zapewnie wśród Arabów, bo w ich języku znajdujemy podobna konstrukcję – słowo farada oznaczające wycinanie rowków w drewnie, a także wyprzedanie komuś należnego udziału.

System prawny

Kodeks Napoleona z 1807 r., art. 1333 r.: Deszczułki z nacięciami są wiążącymi dokumentami.

W Szwajcarii i Austrii używane deszczułki z karbami przybrało zinstytucjonalizowaną postać w systemie prawnym i społecznym; deszczułki pieniężne i rzeczowe.

Deszczułki do rachuby mleka – na tablicy widniały znaki własności wszystkich wieśniaków, na deszczułkach zapisywano ilość mleka, jakie był winien.

Deszczułki do rachuby kretów – gdy ktoś przyniósł keta lub ogon wypłacano mu sumę na koniec roku.

Deszczułki do wypasu bydła – prawo do wypasu na poszczególnych halach oraz czasu jaki tam można wypasać.

Deszczułki do rachunku wody – do korzystania z wody do nawadniania, prawo można było wynajmować sprzedawać, przekazywać, dziedziczyć.

Na tablicy widniały znaki własności wszystkich wieśniaków, a obok zapisywano ilość.

Wykład 2 - 21.02.2012

System prawny

W Polsce też stosowano karby.

J. Hermann „Ziemianin albo gospodarz finlandzki” określał obowiązki poszczególnych pracowników i zarządców folwarków, zwracając uwagę na prowadzenie ewidencji w celu zabezpieczenia odpowiedzialności.

Z uwagi na powszechny brak umiejętności pisania i czytania wśród poddanych stosowane były tzw. „karby”, mające postać kijków lub lasek, na których pracownik odpowiedzialny za ewidencję dokonywał nacięć (wyżłobień).

„Karby gumienne, słodowe, browarne i karczmienne, żeby w swoim porządku zostawały, urzędnik powinien ich „dozierać”, od każdej rzeczy jeden, a u zawiadującego drugi karb zostawał” (1823, s. 89).

Wskazuje na potrzebę zabezpieczenia wiarygodności karbów, poprzez ich odpowiednie oznaczenie przez upoważnione osoby „karby od samego państwa lub inspektora, albo też od jakiegoś wiarygodnego człowieka naznaczone”.

„Karby przychodu lub wychodu wszelkiego bydła, z których co się zerżnęło , zdechło albo przybyło dowodzić może”

„Podstarości, ciwun, gumiennik, wójt lub komu to poruczono, karby powinien produkować …

J. Hermann (1823 r.) wskazuje ba konieczność prowadzenia i ewidencjonowania przez pracowników gospodarczych rozliczeń wewnętrznych we folwarku, dotyczących wielkości produkcji słodu ze zboża przekazywanego do zakładu produkcyjnego:

„powinien też ciwun osobliwy karb naznaczony mieć, wiele zboża do słodowni oddawa, i wiele z tego odebrano”

„piwowar karb pokazywać – z czego i jak wiele piwa wydał”

„karczmarz – urzędnikom korespondencyjnemu wiele piwa wydał i wiele pieniędzy urzędnikowi oddał”

„karczmarz – karb, wiele gorzałki z dworu wziął i jak wiele pieniędzy za to do dworu oddał, a bez karbu wiary dawać nie trzeba”.

Znaki zakazu

F. J. Harmand (1879 r. – z podróży po Laosie): znak na wejściu do drzwi ile jest w wiosce osób i co grozi z bezprawne wejście do wsi, np. 12 długich , 11 średnich i 9 krótkich – za 12 dni jak ktoś się ośmieli przekroczyć ich teren to zostanie więźniem lub zapłaci okup …”

Ludzie z plemion Lutsu z Sumatry wypowiadają wojnę wysyłając kawałek drewna naznaczonego karbami oraz ptasie piór, wypaloną głównię i rybę:

• Zaatakują w tyle tys. (lub setek) wojowników;

• Będą się poruszać szybko jak ptaki;

• Pozostawią zgliszcza;

• Potopią wrogów.

Kowboje na Dzikim Zachodzie żłobili rowek na lufie dla każdego zabitego bizona bądź bandytę.

Rejestr panien na wydaniu we wioskach indiańskich.

Rejestr przeprowadzonych dniówek (wąski karb = 1 dzień, głębszy i szerszy – tydzień, krzyżyk = 2 tygodnie).

Kreski na tablicy – kolejka piwa w piwowarni.

Kreski ab kadłubach samolotów – liczba zestrzelonych maszyn nieprzyjaciela.

Tokeny

Rachunkowość analfabetów – od kamyków do rachunków i pisma

W dziejach pisma z pewnością najważniejszą rolę odgrywały uwarunkowania ekonomiczne…

W końcu IV tysiąclecia Sumerowie uświadomili sobie, ze och cywilizacja, dotąd oparta wyłącznie na tradycji ustnej, zaczyna się dusić, że potrzebny jest zupełnie nowy system organizacji pracy.

„Pismo było wynalazkiem rachmistrzów, którzy musieli zapisywać prowadzone w dynamicznie rozwijającym się społeczeństwie Sumerów transakcje handlowe, zbyt liczne i różnorodne, aby zapamiętywać je”…

W IV tysiącleciu p.n.e. gliny używano już od dawna nie tylko jako materiału budowlanego, jak przede wszystkim jako podstawowego nośnika ludzkiej myśli.

W owych czasach surowiec ten nie miał żadnych tajemnic dla mieszkańców Mezopotamii, którzy wyrabiali z niego gliniane naczynia, ceramiczne posążki, zaprawę murarską, cegły, pieczęcie, paciorki, biżuteria, itp.

Można przypuszczać, że na długo przed wynalezieniem pisma i zapisu cyfrowego Sumerowie wytwarzali z gliny przedmioty różnych kształtów i wielkości, nadając im wartości liczbowe.

Arytmetyka istniejąca w Mezopotamii wywodziła się z archaicznej metody liczenia za pomocą kamyków – przedstawiających liczby. Dowody na posługiwanie się tą metodą znajdują się na całym świecie.

Słowa „kalkulator” i „kalkulacja” odwołują się właśnie do metody, stworzonej zamierzchłej przeszłości przez Sumerów.

Angielskie calcalus czy francuskie calcu (rachunek), łacińskie calculus („kamyk”, kulka, żeton, pionek).

Calculus utworzono od calx, calcis pochodzącego zapewne od używanego w klasycznej Grecji słowa chaliks, oznaczającego „kamień”, a także „wapień”.

Grecy i Rzymianie uczyli swoje dzieci liczenia i rachunków za pomocą kamyków, kulek, żetonów (pionków, liczmanów z wapienia), a słowo calculus zaczęło oznaczać dowolne podstawowe działanie arytmetyczne.

Greckie wyrażenie psephos tithenai znaczy wkładać kamyki, czyli rachować, a psephos to „liczba” i „kamień”.

Arabskie słowo haswa oznacza „kamyk”, ale i zliczanie i statystyka (nie ten sam rdzeń, lihsa).

Metoda liczenia za pomocą kamyków początkowo była bardzo prymitywna. Podobnie jak najprostsza forma rachuby za pomocą nacięć, stanowiła ona najpierwotniejsze stadium liczenia. Było to liczenie za pomocą liczb kardynalnych, niewymagające zapamiętywania, ani znajomości abstrakcyjnych pojęć, wykorzystując zasadę odpowiadającą jeden-jeden.

W Abisynii (Etiopia) podobna metodę stosowali wojownicy wyruszający na wyprawę wojenną kładli po jednym kamyku na stos. Ci, którzy przeżyli zabierali za stosu jeden kamyk, reszta zostawała (tych co zginęli).

Taką scenę przedstawia film Eisensteina Iwan Groźny: przed szturmem na Kazań każdy żołnierz carskiej armii rzucał na tacę metolowy krążek. Z biegiem czasu ludzie spostrzegli, że taka metoda nie zaprowadzi ich daleko, np. żeby policzyć do tysiąca trzeba zgromadzić tysiąc kamyków.

Niektóre kultury wpadły na pomysł, aby kamyki zastąpić kamieniami rozmaitej wielkości, którym z zależności od rozmiarów przypisano umowną wartość jednostek poszczególnych rzędów.

W systemie dziesiętnym mały kamyk oznaczał zatem jedność, nieco większy – dziesiątkę, jeszcze większy – setkę, całkiem duży – tysiąc, itd.

Aby przedstawić inne liczby wystarczyło użyć odpowiedniej liczby kamyków wzorcowych.

W wielu miejscach na Bliskim Wschodzie…

Większość żetonów – luzem w ziemi, wewnątrz pustych w środku jajowatych lub kulistych glinianych skarbonek, które przyjęto nazwać bullae.

Denise Schmandt-Besserat – bliskowschodnie kultury IX – II tys. P.n.e. używały ich jako symboli.

„Skarbonka” w pałacu w Nuzi

Ewidencja zwierząt (owiec i kóz):

• 21 owiec, które miały jagnięta,

• 6 owieczek,

• 8 baranów,

• 4 baranki,

• 6 kóz, które miały koźlęta,

• 1 kozioł,

• 2 koźlęta.

„ Służącego wysłano na targ po kurczaki, przez nieuwagę wypuszczono je na podwórze zanim je policzono. Służący był analfabetą, nie potrafił liczyć i nie potrafił powiedzieć ile kupił kurczaków. Pokazał garstkę kamyków odłożonych na boku – po jednym na kurczaka”.

30 lat później było to potwierdzone – znaleziskami archeologicznymi w Nuzi (A. I. Oppenheim z Uniwersytetu z Chicago w runach pałacu …

Wynika z tego, że prowadzono podwójną rachunkowość: oprócz poszczególnych wykazów sporządzanych pismem klinowym urzędnicy z pałacu w Nuzi prowadzili też równolegle rachunki, stosując konkretny system zapisu.

Możliwe, że każdy żebr oznaczał jedno zwierzę z pałacowych stad. A wiosnę, gdy rodziły się nowe dodawano odpowiednią liczbę calculi, gdy zwierzy ubywało odejmowano tyleż calculi.

Można przypuszczać , że „skarbonki” znalezione w pałacu sporządził rachmistrz z Nuzi, któremu każdy pasteż pałacowego bydła przyprowadzał swoje stado, zanim przepędził je na pastwisko.

Rachmistrz był wykształcony, potrafił liczyć, pasterze nie.

Gdy stada wyruszały na pastwisko, urzędnik formował z gliny tyle kulek, ile zwierząt liczyło stado i umieszczał w glinianej „skarbonce”, opisywał skład stada i podpisywał. Gdy pasterz wracał rozbijano „skarbonkę” i przeliczano calculi.

Świadczy o tym język akadyjski, w którym słowo spingu oznacza „kapłana” i administratora dobytku, świątyni, a jego zapis klinowy jest taki sam jak zapis słowa liczyć.

Idąc na wypas pasterz wrzuca kulki do skarbonki; rachmistrz przelicza stado, wraca, skarbonkę rozbija, kontroluje czy wszystko się zgadza, brak możliwości podważenia wiarygodności rachunku napis na skarbonce = gwarancja.

Liczby pośrednie wyrażano za pomocą stosownej ilości calculi odpowiedniego kształtu. Na przykład liczba 297 wymagała :

• 2. krążków,

• 7 . kulek,

• 9. wałeczków.

Kulista bulla rachunkowa z odciskiem cylindrycznej pieczęci znaleziona w Suzie (ok. 3300 r. przed CHR).

Plac targowy miasta Uruk, stolicy Sumeru – rolnik otrzyma 15 wołów w zamian za 795 worków ziarna. Hodowca przypędził tylko 8 wołów, a rolnik 500 worków ziarna, dochodzi do wymiany. Spisują umowę – hodowca zobowiązuje się do końca miesiąca przyprowadzić 7 brakujących wołów, a rolnik dostarczyć 295 worków po zbiorach.

W jednej kuli 7 stożków zamyka w środku hodowca, podpisuje – pieczęć, a w drugiej kuli 4 duże stożki (60 worków każdy), 5 kulek (5 x 10 worków), 5 małych stożków (5 worków); świadek – podpis na obu dokumentach; kontrahenci wymieniają się kulami.

System ten nie był zbyt wygodny, gdyż istniała konieczność tłuczenia „glinianej skarbonki” by sprawdzić warunki umowy, a co za tym idzie późniejszy brak śladu po zdarzeniu.

Suza ok. 3300 p.n.e. (II etap)

Trzeba było stłuc kulę, aby poznać warunki umowy wiec rachmistrzowie z Suzy wymyślili metodę podobną do pradawnej techniki nacinania karbów.

Rozmaite calcu li zamknięte wewnątrz skarbonki zaczęli oznaczać wgłębieniami różnego kształtu i wielkości (umieszczanymi na wierzchni naczynia obok odcisków cylindrycznych pieczęci).

Wałeczek (wąskie długie wyżłobione)

Kulka (małe koliste)

Krążek (duże koliste)

Stożek (gruby rylec)

Przedziurawiony stożek

7 wałeczków (7 sztuk)

4 wałeczki, 3 krążki (304 sztuki)

Suza ok. 3250 p.n.e. (III etap)

Wkrótce przestano posługiwać się calculi kuliste i jajowate skarbonki zastąpiono zaokrąglonymi lub podłużnymi glinianymi bochenkami. Umieszczano na nich te same informacje, które widniały na powierzchni „skarbonek”.

Suza ok. 3200-3000 p.n.e. (IV etap)

Tabliczki rachunkowe z tego okresu zawierają takie informacje, jak dokumenty z wcześniejszych epok.

Z mienił się wygląd tabliczek, cyfr i rozmieszczenie odcisków. Tabliczki były bardziej kształtne , cyfry (odciskane coraz płycej i regularnie) i rozmieszczenie odcisków cylindrycznych pieczęci; umieszczano coraz więcej informacji.

`

1 10

60 600 3000

Wycena transakcji handlowych

Pierwszą formą wymiany była wymiana bezpośrednia (bez pieniądza) – żywności i surowców oraz najpotrzebniej szych rzeczy między zaprzyjaźnionymi grupami ludności. Jedna ze stron składała w umówionym miejscu towary, które chciała zamienić, a nazajutrz znajdowała tamże towary, które druga strona proponowała z zamian (wymiana milcząca).

Jeśli ich wartość uznawani za odp owiednią, to zabierano towary, jeśli nie wracano następnego dnia spodziewając się znaleźć więcej produktów w zamian.

Taki targ mógł trwać kilka dni, a nawet nie doprowadzić do skutku, gdy stronnie mogły się porozumieć.

Takie sceny obserwowano u Arandów w Australii, Wedów na Cejlonie, Buszmenów i Pigmajów w Afryce, Botokudów w Brazylii, na Syberii i Polinezji.

Nie można było już wymieniać towarów według indywidualnych oceni i gustów lub według zwyczaju, który prowadził do niekończących się pertraktacji.

Zaczęto zatem odczuwać potrzebę stałego systemu wartości i równoważników, opartego na określeniu pewnych stałych jednostek i wzorców analogicznych do bazy systemu liczbowego.

Potrzebny był system, który pozwalał w każdym przypadku określić te czy inną wartość nie tylko dla uregulowania kwestii płacowych, tj. należności za narzeczoną.

Zadośćuczynienia za kradzież

A więc należało ocenić w dobrach konsumpcyjnych kobietę „do wzięcia”, jak i szkodę powstałą w wyniku kradzieży lub w skutek urazów i ran, które spowodowała śmierć. Najrozmaitsze produkty, materiały i przedmioty użytkowe służyły tym celom.

Niektóre narody perskie (Grecy, Rzymianie) w epoce archaicznej oceniały wartość swoich produktów i towarów w sztukach bydła.

W Iliadzie Homera:

• Zbroja brązowa Glukosa – 9 wołów;

• Zbroja Diomedesa (ze złota) – 100 wołów;

• „Kobieta do tysiąca zdolna” – 4 woły.

Francuskie wyrazy pécune (pieniądze w monetach), pécule (oszczędności), pécunieux (bogaty w płynną gotówkę), pécuniaire (pieniężny), pochodzące łaciny petunia (majątek, srebro, pieniądze), a to z kolei od słowa pecud – bydlę.

W arktycznej strefie Kanady, na Syberii i Grenlandii wartość towaru jeszcze do niedawna oceniano w skórach zwierząt futerkowych lub w sztukach materiału na odzież.

U Azteków w przedkolumbijskim Meksyku posługiwano się tkaninami jako podstawową jednostką , jednostkami były również ziarna kakao, a później stworzono jednostkę xiguipilli. W użyciu były też Siekirki miedziane i rurki napełnione złotym proszkiem.

Majowie oceniali swoje dobra konsumpcyjne w kulach bawełny, paciorkach z kamienia, naczyniach glinianych, klejnotach, ziarnach kakaowych.

W Chinach w II połowie II tysiąclecia przed CHR wartość wyrażano w skorupach żółwi, futrach, rogach zwierząt, ziarnach, skórach, broni i naczyniach kamiennych.

Na wyspach pacyficznych za miarę wartości służyły naszyjniki z paciorków. Indianie z Ameryki północno-wschodniej (Irokezi i Algonkini) używali wampumów (tzn. nawleczone różnokolorowe muszelki służące jako ozdoby).

Dogonowie w Mali jeszcze niedawno używali cauri (cenna muszla z gatunku porcelanowatych), np. kura – 240 cauri, koza lub owca – 24000 cauri …

Muszle były używane też na Malediwach, Malezji, w Czadzie, Afryce Wschodniej. Stanowiły one jednostkę monetarną: 5 franków za ileś cauri.

Znajdowano je nawet w licznych osadach chińskich. Walutą były też:

• Sól w bryłach (Afryka);

• Herbata w cegiełkach (Azja Środkowa);

• Tytoń w kulkach (Afryka Wschodnia);

• Noże z grązu (Chiny, Ameryka Środkowa);

• Gładzone siekiery (Ekwador);

• Dzwony z metalu (Indochiny);

• Zęby słoniowe (Indie, Malezja, Polinezja).

Takie metody sprawiały z czasem coraz poważniejszą trudność w miarę, jak kontakty między społeczeństwami stawały się coraz bardziej różnorodne, rozwinęło się rolnictwo, itp.

Różne grupy używały często różnych wzorców monetarnych, opartych na różnych podstawach. Trudno wiec było znaleźć szybko płaszczyznę porozumienia.

Zaczęto odczuwać konieczność ustalenia jednego materialnego ekwiwalentu…

Dlatego od chwili, gdy ludzkość przeszła z epoki kamienia do metali, zdawano sobie pomału sprawę , że metal doskonale się do tej funkcji nadaje.

Na początku metale (brąz, miedź, cyna, srebro) przerabiano na narzędzia, broń, ozdoby – w tej formie służyły jako wzorce wartości, konkurując z muszlami cauri, zwierzętami, bawełną, futrami lub skórą. Stopniowo grały coraz większą rolę – wymieniano je, stały się „walutą”, którą cenili sprzedawcy i kupcy. Wartość towarów oceniano przez ważenie, porównując ciężar danego towaru z wzorowym odważnikiem z takiego czy innego metalu.

U Fenicjan i Żydów dobra konsumpcyjne, grzywny, podatki taksowano za pomocą wagi, na której odważnikami były szekle (ilość, ciężar). Szekel fenicki – 14,5 gramów, szekel żydowski – 11,4 gramów.

Wykład 3 - 6.03.2012

Rachunkowość prehistoryczna – wycena transakcji handlowych

W księdze Genesis czytamy, że gdy patriarcha Abraham kupił grotę Machpela odważył 400 szekli srebra Hetycie Eforonowi.

A później, gdy Saul szukając oślic swego ojca skorzystał z pomocy jasnowidza i wynagrodził go ćwiercią szekla srebra.

Kodeks Sumeryjskiego króla Urnamu ( 2065 - 2046 p.n.e.)

"Jeżeli człowiek człowiekowi narzędziem nogę jego uciąć, 10 szekli srebra zapłaci"

"Jeżeli człowiek człowiekowi bronią jego kości złamał, 1 minę srebra zapłaci"

"Jeżeli człowiek człowiekowi narzędziem geszpu nos uciął, 2/3 miny srebra zapłaci"

W Egipcie faraonów produkty i towary były często wyceniane i opłacane w odpowiednich ilościach metali, który rozdrabniano na kawałki, a czasem przetapiano na sztuki lub pierścionki, których ciężar mierzono potem na wadze.

Główna jednostka wagi był deben ( 1 deben = 91 gramów).

Umowa sprzedaży pochodząca z nowego państwa ( między XVI a XI w. p.n.e.) w następujący sposób ustala wysokość zapłaty w miedzi, obliczając je w debenach jako jednostkach wagi:

Daje Hay brygadierowi:

• wołu, co czyni - 120 debenów.

Otrzymuje w zamian:

• 4 garnki tłuszczu, co czyni - 60 debenów;

• 5 spódniczek z cienkiej tkaniny, co czyni - 25 debenów;

• 1 skórę, co czyni - 15 debenów;

• 1 ubranie z lnu południowego, co czyni - 20 debenów.

Na dawnych rynkach produkty konsumpcyjne przyjmowane były jako środki wymiany handlowej na równi z metalem.

Wół został więc kupiony za 120 debenów miedzi, ale ta „suma w miedzi” nie była w żadnej części zapłacona.

Nie chodzi tu jednak o wymianę bezpośrednią typu „towar za towar”, ale o prawdziwy system monetarny i dzięki wzorcowi metalowemu towar...

Mezopotamska tabliczka gliniana z mniej więcej 1800r. p.n.e. stanowi wiele mówiące świadectwo. Jest to list wysłany przez króla Qutana do króla miasta Ekallatina.

Autor listu czyni ostre zarzuty "swemu bratu", że przysłał mu bardzo małą ilość cyny w zamian za dwa konie.

Dziś możemy dobrze zrozumieć to oburzenie wiedząc, że w Mezopotamii 1 szekiel srebra wart był w tym czasie do 3 – 4 miny cyny, a więc za 2 konie zapłata powinna wynosić od 1800-2400 min cyny.

1 mina = 628 gramów

1 drachma = 1/100 miny = 6,28 gramów

1 didrachma (stater) = 2 drachmy = 12,57 gramów

1 obol = 1/6 drachmy = 1,04 gramy

Nie należy sobie jednak wyobrażać, ze przy takich operacjach używano już „pieniędzy” jako środka płatniczego w dzisiejszym rozumieniu.

Chodziło tylko o wprowadzenie w transakcjach czegoś w rodzaju jednostki płatności, w której dałoby sie wyrazić ceny każdego towaru lub czynności.

Na tej podstawie można więc było w każdym miejscu i o każdej porze użyć tego czy innego metalu (określając jego wagę w przyjętych jednostkach) jako zapłaty za kupiony towar, jako wynagrodzenia lub grzywny.

Nie był to jeszcze okres, gdzie używano pieniędzy jako środka płatniczego, obawiano się oszustw podczas transakcji towar za towar, oraz obawiano się jakości metali, którymi płacono ze wzgędu na możliwe domieszki, więc przed długi czas utrzymywała się wymiana dobra naturalne za wyroby rzemieślnicze.

Ostateczny pomysł monety obiegowej we współczesnym sensie tego słowa powstał (zapewne w VII w. jednocześnie u Lidyjczyków w Azji Mniejszej, jak i u chińczyków) wtedy, gdy metale zaczęto przetapiać na małe i poręczne kawałki o określonym ciężarze, zaopatrzone w oficjalny znak władzy publicznej, która jedyna miała prawo poświadczyć w ten sposób jakość monety ("dobra wagę i dobra próbę").

I w ten sposób wynaleziono idealny system wymiany handlowej, dziś powszechnie przyjęty.

Antonii Ferdynand Ossendowski: "Nie zatrzymaliśmy w chure (klasztorze - s.s.), lecz około dungunu-chińskiej osady handlowej. Chińscy kupcy, patrząc na nas spode łba, zaczęli zachwalać różne towary, szczególnie kusząc nas z majoło-słodką chińską anyżową wódką. Nie posiadaliśmy ani srebra w kawałkach, ani chińskich kałgańskich papierowych dolarów, więc ze smutkiem spoglądaliśmy na apetyczne łanochy."

Rachunkowość prehistoryczna – wycena pracy

Uczeni badający archiwa z miast-państw starożytnej Mezopotamii wskazują, że stanowisko księgowego (dub-sar) i starszego księgowe (dub-sar-moh) pojawiło się w III tysiącleciu p.n.e.

Na przełomie IV i III tys., jak pisze Aleksander Tumieniew (1969, s. 73) „Administracja majątków świątyń zaczęła sie dopiero pojawiać.”

Nie tylko rachunki księgowe, tak dobrze rozwinięte później są jeszcze nieobecne, ale także brak prostej dokumentacji operacji gospodarczej.

Gdy pismo zmieniło formą na bardziej dogodna do prowadzenia rachunkowości, administracja i księgowość wkrótce się rozwinęły.

Władca Myken i inni władcy, za pośrednictwem zarządców i pisarzy, określali zadania do wykonania i wysyłali ludzi do pracy.

Zarządcy nadzorowali proces pracy, produktywności i efektywności.

Pisarze (księgowi) zapisywali należności z tytułu pracy przy uwzględnieniu ułamkowego przelicznika współczynnika mocy danego pracownika.

Współczynnik równy jedności określał moc maksymalna dlatego pracownik mógł otrzymać produkty do wysokości zapisanych na jego rachunku należności.

Z tego powodu była konieczna rejestracja każdej miary oliwy czy wina, którą otrzymywał zatrudniony jak tez każdy rozchód ze składu towaru.

W tym stanie rzeczy nie występowało bezrobocie ani deficyt budżetowy, paraliżujący aktywność społeczną.

Czy przy zastosowaniu rachunkowości podwójnej potrafimy opisać procesy pracy w gospodarce państwa, zapłaty za wykonaną pracę i wymiany zarobionych przez zatrudnionych pieniędzy na produkty?

Przyjmując gospodarkę za podmiot rachunkowości możemy ująć podstawowe operacje związane z pracą przy zastosowaniu reguły Wn – Ma.

Pryzmujemy ogólnie, że praca jest miarą w jednostkach pracy o nazwie (jp).

Wszyscy zatrudnieni w gospodarce wykonują pracę transferując swój kapitał ludzki (zdolność do wykonywania pracy) do produktów, dzięki czemu te otrzymują użyteczne cechy.

Dlatego proces pracy rodzi naturalnie zapisy podwójne związane z przepływem kapitału od pracowników do produktów i także zapisy związane z zapłatą i wymianą zapłaty na produkty. Nabyte jednostki pracy można było wymieniać na produkty.

Lp.	Operacja	Wartość	Dt	Ct
1	Wykonanie pracy	80 jp	Produkty	Kapitał ludzki pracownika
2	Ewidencja wynagrodzenia	80 jp	Należność za pracę	Zobowiązania płacowe administracji
3	Pracownik nabywa produkty warte 15 jp	15 jp	Zobowiązania płacowe administracji	Produkty

Powyższa tabela może być uproszczona, bowiem konto pracownika, na którym po stronie Wn zapisuje sie należności za pracę, a po stronie Ma wydatki kapitału ludzkiego pracownika, posiada zawsze saldo zerowe.

Lp.	Operacja	Wartość	Dt	Ct
1	Wykonanie pracy	80 jp	Produkty	Zobowiązania płacowe
3	Pracownik nabywa produkty warte 15 jp	15 jp	Zobowiązania płacowe	Produkty

Z kolei należności za pracę są równe zobowiązaniom z tytułu pracy, których rejestr prowadziła administracja organizacyjna. Przyjmijmy dodatkowo, że rejestr zawoków i wydatków pracownika jest prowadzony przez administrację.

W tym miejscu starożytni zauważyli możliwość dalszego uproszczenia.

Do ewidencji zapłaty za pracę nie potrzeba konta produktów.

Fizyczne produkty znajdują się w sklepach, magazynach i skupach.

Niezbędne produkty administracyjne sprowadzają sie do ewidencji i okresowej inwentaryzacji zapasów.

W tym stanie rzeczy wystarczy przekazać pracownikowi jako zapłatę np. gliniany znak (token) który oznacza zobowiązanie administracji do wydania danego produktu. Jeśli token jest kulką i oznacza miarę oliwy to pracownik wymieni go na te miary. O ile nie przekaże go komuś innemu w prezencie. Między sobą można było płacić tokenami.

Jeżeli jest to czworościan foremny, oznaczający jakąś liczbę jednostek pracy, to będzie mógł go wymienić na dowolny produkt o wartości zgodnej z posiadanymi tokenami.

Zatem rachunkowość podwójna mogła być użyteczna nawet bez zapisów, bowiem wydanie tokenu oznaczało zobowiązanie administracji, równocześnie należność za wykonaną pracę w ręku pracownika.

Tokeny są zatem wyrazicielami konsekwentnego systemu rachunkowości pracy, która istniał od początku cywilizacji.

Rachunkowość ,obok prawa ,jest filarem cywilizacji.

Rachunkowość w Mezopotamii – około 2025 lat przed Chrystusem.

W mieście Ur, położonym w dolnym biegu Eufratu, blisko Basry, istniała najbardziej rozbudowana i najstarsza księgowość fabryczna, jaka jest nam znana. Zadaniem tej księgowości było rejestrowanie przebiegu produkcji w poszczególnych jej fazach od surowca do wyrobu gotowego oraz śledzenie kosztów przetworzenia.

Centralnym ośrodkiem gospodarczym (Puntem) były składy i magazyny oraz skarbiec, który miał własny aparat zarządzania (kontroli, ewidencji stanu, przychodów i rozchodów).

W magazynach przechowywano wszystko co dostarczano do świątyni czy pałacu (zboże, sezam, cebulę, inne warzywa, daktyle, wino, drewno, trzcinę, siano, tłuszcze, wełnę, itd.)

Przy świątyni był skarbiec ,w której to budowli były gromadzone rzeczy szczególnie cenne, srebro, złoto, przedmioty z metalu, marmur, a także lepsze gatunki wełny.

Urzędnikom zarządzającym zgromadzonymi dobrami podlegali pisarze, którzy dokonywali odpowiednich zapisów. Rejestrowano ubytki np. przy zbożu.

Każda dostawa ze wskazaniem daty, rodzaju i charakteru podlegała kontroli i rejestracji:

• obowiązkowa dostawa,

• dobrowolna dostawa.

Każdy rozchód dóbr ze wskazaniem celu, np.:

• ofiara,

• racje dla ludzi i bydła,

• zużycie do produkcji,

• przy zbożu także na wielkość ubytków ziarna przy siewie i przy przetwarzaniu na chleb i piwo.

Ze szczegółowych wykazów robiono zbiorcze wykazy miesięczne.

Ze świątyni otrzymywano ponadto roczne sprawozdania sporządzone z tych materiałów. Na końcu tablic znajdowała sie notatka archiwum o ich treści.

Jednorodne dokumenty dotyczące pewnego okresu wkładano do pojemnika (kosza, garnka) z przymocowaną doń tablicą, na której notowano jaką treść zawierają przechowywane w niej dokumenty.

Te kosze przechowywano w specjalnych pomieszczeniach, a więc archiwum i były zawsze dostępne .

Księgowość fabryczna w Mezopotamii

Ewidencja zeszłości była możliwa dzięki temu, że już wtedy znane były nazwy miesięcy, a rok składał się z 12 miesięcy, których długość dostosowana była do faz księżyca.

W życiu gospodarczym przy przydziale racji żywności pracującym, liczona miesiąc jako okres 30 dni co ułatwiało ewidencje i kontrolę.

Księgowość magazynowa surowca wełnianego do przerobu.

Księgowość zapasów surowca wełnianego obejmowała 3 rodzaje zapisów.

Najpierw wskazywano stan z poprzedniego roku. Z treści jego zapisu można wywnioskować, że w końcu każdego roku była inwentaryzacja wełny, wełnę przenoszono na plac w pobliżu magazynu w celu dokonania spisu.

Następnie wpisywano przychody wełny:

• z majątków pałacu, które dostarczały największą część surowca wełnianego,

• od pasterzy, którym za nią płacono.

Trzeci rodzaj zapisów dotyczył przychodu wełny jako ofiara przez pojedyncze osoby jak i przez grupy.

• wełna przechowywana w składach była ewidencjonowana nie tylko według źródła jej pochodzenia, lecz również według rodzaju i jakości,

• powstały w wyniku tego pewne trudności, ponieważ w poszczególnych miastach używano różnych wag, co powodowało konieczność przeliczania rezultatów.

Godne uwagi jest to, że wykazywany był stan ujemny (co oznaczało np. nie otrzymanie dostawy), a później wpisywano dostawy. Następnie wpisywano rozchody:

• na cele kultu religijnego,

• na wypłatę wynagrodzeń w postaci wełny, przede wszystkim dla niewolnic i niewolników, którzy byli zatrudnieni jako tkacze, młynarze lub przy wytłaczaniu oleju.

Roczne przychody wełny z magazynu otrzymywało przeszło 9.000 osób.

Do miasta Ur rocznie dostarczano 421,17 ton wełny do przerobu.

Z magazynu oczyszczoną wełnę dostarczano do przędzenia i tkania.

Zapisy na tabliczkach dają szczegółowy obraz działalności i organizacji fabryki. I tak przy tkaniu zatrudniano znaczna ilość nadzorców, którzy mieszkali w wioskach i miasteczkach dookoła miasta Ur.

Podlegali oni jednemu szefowi lub kierownikowi działu. Z list płac wynika, że każdy dyrektor miał 11 – 15 nadzorców, a każdy nadzorca miał pod sobą ok. 220 tkaczek i dzieci.

Dyrektor tkanin był wymieniany wtedy, gdy nadzorcy przekazywali gotowe sukno do uszlachetnienia.

Przędzenie i tkanie było ówcześnie bardzo pracochłonne jeszcze bardziej uciążliwe było tkanie. Aby uzyskać tkaninę o wymiarach 4x3,5 m trzy pracownice musiały pracować 7 – 16 dni na krośnie z drewna.

Nadzorcy tkaczy musieli rozliczać się z powierzonych narzędzi i materiałów. Do nich należał nadzór nad całym przerobem wełny aż do gotowego sukna.

Zatrudnionych w tkalni kierowników wspierali dwaj pisarze. Jeden zarządzał zapasami wełny, drugi współpracował z nadzorcami tkaczy.

W mieście Ur było 4 – 5 dyrektorów tkalni. Najwyższą kontrolę sprawował nadzorca miasta.

Prowadzono także rachunek zużytego czasu pracy, w którym uwzględniano zmniejszenie liczby zatrudnionych tkaczek z powodu choroby lub śmierci. Odliczano przy tym ilość pozostałego do dyspozycji lnu i liczbę nowo przyjętych pracownic.

Wyprodukowane tkaniny były przyjmowane przeważnie przez foluszników celem uszlachetnienia. Reszta przekazywana była do magazynu i stanowiła majątek tkalni.

Przekazywane tkaniny figurowały w księgowości tkalni jako rozchód, a u foluszników jako przychód. Folusznicy prowadzili własne dokładne zapisy o wadze wykończonych tkanin (nazywano nawet imię wagowego).

Tkaniny po uszlachetnieniu przenoszono do magazynu, gdzie zapisywano ich rozchód i przychód.

Taka organizacja pozwalała stwierdzi czy zapisy w danym okresie księgowania u tkaczy i foluszników były wzajemnie zgodne.

Księgowano ilość, jakość a przede wszystkim wagę tkaniny. Te zapisy zestawiano następnie w formie miesięcznego rozliczenia, które były podstawą do rocznego rozrachunku.

Przy transakcjach powtarzalnych postępowano w różny sposób. Zapisy ograniczano w takim przypadku do opisu przekazywanego materiału. W każdym pojedynczym przypadku była stosowana formuła „Folusznik N przyjął od majstra tkaczy No”.

Transakcje były z reguły sumowane, co wykazuje przychód zwarzonych tkanin przyjętych przez foluszników z rak nadzorców tkaczy.

Potem następowały imiona kierowników, nadzorców, kontrolerów. Jedna grupa zawierała dodatkowo tekst "Pisarz miał nad tym nadzór".

W takim przypadku podawano nazwę miejscowości, gdzie zawarto transakcję.

Ujęcie obiegu materiałów w toku produkcji sukna było wprost doskonałe.

I tak na jednej z wykopanych tabliczek można było wyczytać, że:

• wyprodukowany materiał ważył 3,99 jednostek,

• zużyto na to 6 jednostek surowej wełny,

• różnicę stanowiły ubytki powstałe w toku procesów produkcyjnych.

Z różnych zapisów wynika, że końcowa waga wyprodukowanego materiału wynosiła 57-68% zużytej surowej wełny, produkty uboczne 23-34% i ubytki 7,9-11,4%.

Księgowość foluszników

Miesięczne zestawienia są dowodem prowadzenia księgowości przez foluszników. Stanowiły one rodzaj konta, na którym obydwie strony były bilansowane.

Pierwszą pozycja po stronie Winien była pozycja sukna ,wynikająca z rozliczenia ubiegłego roku.

Następnie wszystkie te pozycje łącznie ze stanem początkowym były sumowane wg rodzajów sukna i ilości sztuk.

Po przeciwległej stronie znajdowały się pozycje dotyczące rozchodu i również ta strona była sumowana.

Wtedy następowało zbilansowanie, z którego wynikało saldo przenoszone.

Pod tym zestawieniem było imię folusznika, pisarza jako kontrolera i okres, za który sporządzano rozliczenie.

Ściśle biorąc było to konto magazynowe, które przez saldowanie wykazywało powstały stan przenoszony później na nowe rozliczenie.

Sukno po uszlachetnieniu wracało od foluszników za pośrednictwem nadzorców magazynów do magazynu centralnego, gdzie było rejestrowane na tabliczce pod nazwą „Gotowe sukno” ze wskazaniem ilości (m, wagi), rodzaju, jak i od kogo pochodzi.

Gotowe sukna były wydawane głównie na 3 cele:

• przydziału dla grupy foluszników, nadzorców i zatrudnionych posłańców,

• indywidualne osoby (posiadacze stad),

• dostawcy wełny do przetwarzania na własne potrzeby.

Wykład 4 - 13.03.2012

Historia rachunkowości - Luca Pacioli

Luca Pacioli (1445 - 1517) - zakonnik, franciszkanin, uczony i nauczyciel, przyjaciel Leonarda da Vinci.

Żył w okresie dynamicznego rozwoju włoskiego renesansu, epoce charakteryzującej sie rozwojem nauki, a w szczególności nauk matematycznych oraz wielkim rozwojem kultury i sztuki, wśród których naczelne miejsce zajmowało malarstwo, architektura, literatura piękna

1445-1453 Borgo Sansepoko (Toskania, prowincja Arrezo) 1453-1464 Wenecja 1465-1470 Wenecja 1470 Wenecja 1470-1471 Rzym 1472 Sansepolcro 1475-1481 Perugia 1481-1486 Zara, Florencja i inne miasta 1486-1487 Perugia 1488-1490 Rzym 1490-1493 Neapol 1493-1494 Wenecja 1494 Wenecja 1495 Urbino 1496-1499 Mediolan 1499-1503 Mantua, Piza, Perugia, Bolonia, Florencja 1503-1508 Rzym (Watykan) 1508-1509 Wenecja 1510 Borgo Sansepolcoro 1514 Rzym 1517 Sansepolcoro

narodziny, pierwsze lata wychowania i edukacji w rodzinnym domu ojca Bartłomieja Paudego, nauka u mistrza Pierra Delle Francesca uczęszczanie do szkoły (Scuola di Rialto) pobyt w domu kupca Antonia Rompiasi poznawanie zasad kupiectwa w praktyce, lekcje u matematyka Domenica Bragadino, pełnienie funkcji domowego nauczyciela synów Rompiasiego Napisanie pierwszego samodzielnego podręcznika z matematyki pt. O prawdach obliczeń Gościna u filozofa, malarza, poety Leona Batisty Alberti, korzystanie z jego nauk i pogłębianie studiów z filozofii, matematyki, architektury Wstąpienie do zakonu franciszkanów Braci Mniejszych (Fratres Minores), studia teologiczne, filozoficzne, podróże po różnych krajach i miastach Wykłady z matematyki na Uniwersytecie, opracowanie dwóch podręczników: naukowego pt. Traktat o matematyce, geometrii i perspektywie (manuskrypt) oraz dydaktycznego z matematyki stosowany pt. Traktat o matematyce dla uczniów z Perugii (manuskrypt) Opracowanie naukowego dzieła z matematyki pt. O trudniejszych i bardziej złożonych problemach matematycznych (książka zaginiona) Stanowisko profesora matematyki, wykłady na uniwersytecie z arytmetyki i matematyki Pobyt u biskupa Piera Vallentari i Giuliana Della Rovere, odczyty, wykłady na rzymskiej akademii La Sapienca Nauczanie matematyki, głównie geometrii wg Euklidesa Nawiązywanie współpracy z drukarzem Paganino de Pagaruni w celu przygotowania do druku dzieła pt. Sumnia de Arithmetia, Geometria, Proportion et Proportionalita Ukazanie sie drukiem Summy z dnia 20 listopada 1494r. Wizyta u opiekuna i mecenasa Guidobalda de Montefeltro Pobyt na dworze księcia Lodovcia Sforzy, praca naukowa i współpraca z Leonardem da Vinci oraz przygotowanie rozprawy Doskonała proporcja Podróże i praca wykładowcza, w tych miastach, a także praca nad książkami pt. O sile logiki oraz O rozrywce czyli wypłoszeniu nudy Pobyt u wice kanclerza papieskiego Galeotta Franciotti i utrwalenie przyjaźni z panującym wówczas papieżem Juliuszem II Przetłumaczenie dzieł Euklidesa i przygotowanie ich do druku oraz wydanie drukiem książki Dirma Proportione w opracowaniu drukarza Pagunina de Paganini Nominacja na przeora klasztoru franciszkanów w rodzinnym mieście Na wezwanie papieża Leona X objęcie wykładów z matematyki na Uniwersytecie La Sapienza ponowne spotkanie z Leonardem da Vinci w siedzibie papieskiej w Watykanie Śmierć i pogrzeb Luki Paciollego

Summa de arithemetica, proportioni et proportionalia - Wszystko o arytmetyce geometrii i proporcji

Tractatus XI Orachunkach i zapisach (Traktat o księgowosci podwójnej) Particular de computis et scriptus

20 XI 1493 (Wenecja) - pierwsze wydanie dzieła (300 egzemplarzy)

20 XII 1523 - drugie wydanie (samodzielnie)

36 tłumaczeń na 15 języków

Tłumaczenia

• na niemiecki, 1876 - E. J. Jagger

• na włoski, 1878 - W. Gitti

• na rosyjski, 1893 (Petersburg) - E.G. Walderzberg

• na angielski, 1914 (Denver) - J.B. Gejbiecks

• na polski z języka niemieckiego, 1939 (Poznań) - M. Scheffs

• na polski z języka włoskiego, 2007 (Warszawa)

Strona tytułowa dzieła zawiera dedykacje dla księcia Guidobalda Montelto z Urbino.

LUCA PACIOLI - TRACTATUS XI

De conmputies et scriptus

Rozdział 1

O rzeczach, których prawdziwy kupiec potrzebuje przede wszystkim oraz o porządku, jaki zachować należy, aby właściwie prowadzić Księgę główną i Dziennik w Wenecji czy w dowolnym innym miejscu.

Rozdział 2

O pierwszej głównej części tego traktatu, zwanej Spisem i o tym, czym jest Spis z natury, a także o tym, jak dobry kupiec powinien go przeprowadzać.

Rozdział 3

Przykład Spisu wraz ze wszystkimi wymaganymi formalnościami.

Rozdział 4

Przydatne zalecenia i zdrowe rady niezbędne dla doskonałego kupca.

Rozdział 5

O drugiej części Traktatu, to jest o Zarządzaniu, o tym co należy rozumieć przez interesy i na czym one polegają oraz o głównych księgach kupca.

Rozdział 6

O pierwszej księdze zwanej Memoriałem oraz o tym co i przez kogo ma być w niej zapisywane.

Rozdział 7

O tym, że w wielu miejscach trzeba uwierzytelniać wszystkie księgi handlowe oraz o tym, dlaczego i przez kogo ma to być wykonane.

Rozdział 8

Jak należy rejestrować zapisy w omawianym Memoriale – przykłady.

Rozdział 9

O dziewięciu sposobach kupowania, które praktykują kupcy oraz o towarach, które często kupuje się z odroczoną zapłatą.

Rozdział 10

O drugiej ważnej księdze zwanej Dziennikiem, czym jest i jak należy go prowadzić.

Rozdział 11

O dwóch terminach stosowanych w Dzienniku, szczególnie w Wenecji: ,,PER” i „A” oraz o ich znaczeniu.

Rozdział 12

O sposobie wpisywania do Dziennika pozycji po stronie winien i ma (przykłady), o innych terminach stosowanych w Dzienniku, takich jak „kasa” czy „,kapitał”, i o tym co należy przez nie rozumieć.

Rozdział 13

O trzeciej, ostatniej ważnej księdze zwanej Księgą główną ,o tym jak należy ją prowadzić wraz z jej repertorium.

Rozdział 14

O sposobie przenoszenia pozycji z Dziennika do Księgi głównej, o tym dlaczego do Dziennika wpisuje się tylko jedną pozycję, a do Księgi głównej dwie, o sposobie wykreślania pozycji z Dziennika i dwóch numerach stron Księgi głównej, które przepisuje się na marginesie, a także o tym dlaczego należy tak robić.

Rozdział 15

O sposobie rejestrowania pozycji kasy i kapitału w Księdze głównej po stronie winien i ma i o tym, że, zgodnie ze starą tradycją na początku strony wpisuje się rok, a także o zmianie roku. Jak wykorzystywać miejsca na stronie dla zapisywania krótkich i długich pozycji, z zależności od potrzeb transakcji.

Rozdział 16

Jak należy rejestrować pozycje towarów, ze Spisu lub z innych dokumentów, w Księdze głównej po stroni Winien lub Ma.

Rozdział 17

O sposobie prowadzenia rachunków z urzędami i tego powodach. O Izbie Pożyczkowej w Wenecji, która jest zarządzana przez dzielnice.

Rozdział 18

Jak należy prowadzić rozrachunki z Urzędem Messeterii w Wenecji i o sposobie rejestrowania tychże zapisów w Memoriale, Dzienniku i Księdze głównej oraz jeszcze o pożyczkach.

Rozdział 19

Jak należy księgować zapłatę, dokonaną czekiem lub przez bank w twych księgach.

Rozdział 20

O najbardziej znanych i szczególnych zwyczajach kupieckich, jak wymiany towaru, spółki itp., jak należy je rejestrować w księgach handlowych. Przede wszystkim opiszemy barter zwykły, złożony, z odroczeniem wraz z przykładani rejestracji w Memoriale, Dzienniku i Księdze głównej.

Rozdział 21

O innej znanej pozycji, nazwanej ,,spółką". Jak należy ją tworzyć i rejestrować na wszystkie możliwe sposoby w każdej z ksiąg.

Rozdział 22

O pozycjach każdego wydatku, jak wydatki domowe, zwyczajne i nadzwyczajne oraz wydatki kupieckie, płace uczniów i faktorów. Jak należy je rejestrować w księgach.

Rozdział 23

O sposobie prowadzenia rachunków sklepu, którym sam zarządzasz, lub który innym powierzasz; jak należy wykonywać rejestracje w księgach właściciela i w księgach sklepu.

Rozdział 24

Jak należy rejestrować w Dzienniku i w Księdze głównej operacje dotyczące banków i jak się one odbywają. Jak należy je rejestrować, gdy jesteś kupcem, a jak z kolei, gdy jesteś bankierem. O pokwitowaniach, które się wystawia za zapłacone weksle i dlaczego sporządza się zawsze dwa egzemplarze pokwitowania.

Rozdział 25

O kolejnym koncie, które niekiedy się prowadzi w Księdze głównej, nazywanym „przychody i rozchody” lub z którego robi się czasem osobna księgę.

Rozdzid26

Jak należy rejestrować w księgach pozycje dotyczące podróży własnych oraz podróży zlecanych innym oraz wyjaśnienie, dlaczego do tego potrzeba dwóch Ksiąg głównych.

R.ozdział2T

O kolejnym znanym koncie nazywanym „zyski i straty” czyli „zarobek i utrata”; jak należy prowadzić go w Księdze głównej i dlaczego nie rejestruje się ich w Dzienniku jak innych kont.

Rozdział 28

Jak należy przenosić konta Księgi głównej, gdy będą już zapełnione i gdzie przenieść saldo, aby nie wpisać błędnych wartości w Księdze.

Rozdział 29

O sposobie zmieniania roku w Księdze głównej na kontach z codziennymi transakcjami w przypadku, gdy nie zamyka się ksiąg co roku.

Rozdział 30

Jak się wykonuje wyciąg z konta dla dłużnika, który tego sobie zażyczy oraz dla właściciela, jeśli jesteś faktorem i zarządcą wszystkich towarów.

Rozdział 31

O sposobie anulowania lub stornowania jednej lub wielu pozycji, które błędnie zostałyby zapisane w niewłaściwym miejscu, co może się zdarzyć z roztargnienia.

Rozdział 32

Jak należy sporządzać bilans Księgi głównej i o sposobie przenoszenia jednej księgi do drugiej tzn. starej Księgi głównej do nowej Księgi głównej, a także o sposobie uzgadniania Księgi z Dziennikiem i z Memoriałem oraz z innymi pozycjami w Księdze i poza nią.

Rozdział 33

O sposobie zapisywania spraw, które zdarzyłyby się w czasie robienia bilansu, to jest w czasie, gdy się zamyka księgi. Dlaczego w strych księgach nie należy wtedy niczego zapisywać ani zmieniać i z jakiego powodu?

Rozdział 34

Jak należy saldować wszystkie konta w Księdze głównej. W jaki sposób i z jakiego powodu? O summa summarum Winien i Ma, czyli ostatnim sprawdzeniu bilansu.

Rozdział 35

O sposobie przechowywania pism takich jak pisma własnoręczne, poufne listy, dokumenty, pisma z procesów, wyroki i inne dokumenty publiczne oraz o rejestrze ważnych pism.

Rozdział 36

Podsumowanie reguł i sposobów prowadzenia ksiąg handlowych.

"Wielce czcigodny książę, aby księcia znamienici poddani mogli poznać wszelkie zasady i zwyczaje kupieckie, które mogą im się przydać postanowiłem napisać..."

"Zamieściłem go tutaj w jednym tylko celu, bowiem zależy mi aby księga ta zaspokoiła wszelkie potrzeby w sprawach związanych z rachunkami"

Do prowadzenia handlu z należyta starannością potrzebne są:

• pieniądze w gotówce i wszelki inny majątek

• "wiara w dobrego kupca" (na wiarę przysięgano mówiąc "na wiarę prawdziwego kupca")

• umiejętność szybkiego liczenia i sprawnego rachowania

• umiejętność zapisywanie wszystkich operacji we właściwym porządku, aby z łatwością mieć dostęp do informacji o zobowiązaniach i należnościach

Warto na początek założyć i wyobrazić sobie, iż każdy prowadzący kupiec ma jakiś cel. Aby móc ten cel jak najlepiej osiągnąć dołóż wszelkich starań w swych poczynaniach. Celem każdego jest osiągnięcie dozwolonego prawem odpowiedniego zarobku służącego do zaspokojenia jego potrzeb.

Z tego powodu kupcy winni zawsze rozpoczynać interesy w imię Boga i jego święte imię musi sie pojawiać na początku każdego zapisu i musi być nieustannie obecne w myślach.

Po pierwsze kupiec musi sporządzić staranny spis z natury.

Spisując na kartce papieru lub osobnej księdze wszystkie rzeczy ruchome i nieruchome, jakie posiada na tym świecie rozpoczynając zawsze od rzeczy najcenniejszych, najłatwiejszych do utracenia, tj.:

• pieniądze w gotówce

• klejnoty,

• srebra

• itd., ponieważ nieruchomości, takich jak domy, grunty, zatoki, doliny, zarybione stawy i inne, nie można zgubić tak, jak to może stać się w przypadku ruchomości

Następnie krok po kroku spisuje pozostałe rzeczy, wpisując zawsze na początku dzień, miesiąc, rok, miejsce i imię kupca.

Spis należy w całości odnosić do jednego dnia, ponieważ w przeciwnym razie mógłby przysporzyć więcej pracy i być źródłem błędów przy dokumentowaniu przyszłych operacji.

Np. W imię Boga, 1493 roku, dnia 8 listopada w Wenecji

• Inwentarz, spis rozpoczyna sie od szczegółowego spisu dóbr ruchomych: pieniędzy potem kamienie szlachetne, biżuteria ze szczegółowym opisem (ciężar, rodzaj, ilość), dalej są ubiory (gatunek, fason, kolor), następnie naczynia ze srebra (marka, ilość, waga, rodzaj stopu), potem przyprawy imbir, pieprz, cynamon, goździki (waga, opis).

Opisz to starannie i prawdziwie tak aby prawda była twoim przewodnikiem, zważając zawsze na różnorodne rzeczy wg tych które liczy się na sztuki, które na wagę, a które wg rozmiaru, gdyż właśnie w tych ...handluje sie wszędzie. Tak więc wszystkie towary spisz dobrze jeden po drugim, a jeśli tak uczynisz, z pewnością wystarczy ci to, aby rozwiązać wszystkie inne przypadki.

• Dobra nieruchome:

• domy (pokoje, podwórka, studnia, lokalizacja, itp.)

• tereny uprawne (miejscowości, powierzchnia, granice obok kogo, akty notarialne na podstawie których wpłacasz podatki, teren uprawny czy nie)

• Spis dukatów złożonych w "Izbie pożyczkowej" (ile, u kogo, kto prowadzi księgi, w jaki banku). W takich biurach należy mieć wszystko pod kontrolą ze względu na duża liczbę osób, które uczestniczą w prowadzeniu interesów.

• Spis dłużników (kto, ile, tożsamość, powód pożyczki, umowa na piśmie, akt notarialny, świadkowie)

• Ile ja jestem dłużna (ile, komu, reszta jak u góry)

Opisuj starannie wszystko to co posiadasz zarówno dobra ruchome jak i nieruchome ich naturę to czy znajdują się w banku czy zostały komuś pożyczone.

Każde z dóbr musi być starannie opisane w Inwentarzu wraz z nazwą, nazwiskami, imionami, szczegółowością sprawy, przysłowie:

"Trudniej jest zostać dobrym kupcem niż stróżem prawa" - handel prowadzony w drodze czy wojna czy pokój czy zaraza czy niedostatek.

Dlatego kupiec przypomina koguta, który jest najczulszy spośród wszystkich zwierząt i stoi na straży zima i latem bez przerwy.

Mówi sie także, że słowik śpiewa całą noc, ale to jest prawda wyłącznie latem, podczas ciepłej pory a nie zimą, co potwierdzają obserwacje.

Prawa miejskie: "Prawa służą tym którzy czuwają a nie ty którzy śpią".

Miej zawsze przed oczami boga i bliźniego, Miłosierdzie nie zmniejsza bogactwa, a msza nie pomniejsza drogi.

Zaraz po Inwentarzu potrzebne są 3 inne księgi niezbędne do dokładnego i wygodnego wykonania pracy.

Pierwsza nazywa się Memoriał, druga Dziennik, a trzecia Księga Główna.

Zdarza się że wielu kupców z powodu niewielkiej ilości prowadzonych interesów prowadzi tylko dwie ostatnie, tj. Dziennik i Księgę Główną

Memoriał - ta księga służy wyłącznie do zapisywania transakcji dokonywanych w pospiechu.

Piszą w niej właściciel, faktorzy, pomocnicy, kobiety jeżeli potrafią pisać). W momencie gdy któregoś z domowników nie ma na miejscu, ponieważ dobry kupiec nie trzyma zawsze na miejscu, pomocników, i faktorów, a wysyła ich tu i tam tak, że czasami zdarza się, że zarówno oni jak i on są na targach czy placach, itp. Wtedy w domu zostają tylko kobiety i pozostali pomocnicy i pomimo że być może ledwo potrafią pisać, muszą sprzedawać i kupować, płacić i otwierać należności zgodnie z zaleceniami kupca tak aby nie stracić klientów. Na tyle na ile są w stanie musza wszystko spisywać w Memoriale, wskazując znane im monety i wagę, wpisując każdy rodzaj monet jakimi płaca lub które otrzymują gdyż w tej księdze nie trzeba przeliczać wszystkiego na jedna wspólną. Księgowy porządkuje potem wszystko w momencie przenoszenia zakupów do Dziennika. Po powrocie kupiec może sprawdzić wszystkie operacje jeżeli uzna to za stosowne, może skorygować zapisy.

W zwyczaju dobrych katolików jest stawianie na pierwszej księdze chwalebnego znaku, przed którym chowa się nasz, tj. Znaku Krzyża Świętego, który przekazano ci kiedy byłeś dzieckiem i zaczynałeś się uczyć alfabetu.

Kolejne księgi oznaczaj zgodnie z alfabetem: drugą – literą A, trzecia literą B i tak dalej.

Pierwsze księgi oznaczane krzyżem będą się nazwały: Memoriał z krzyżem, Dziennik z krzyżem, Księga główna z krzyżem.

Drugie księgi będą się nazywały: memoriał A, Dziennik A, księga główna A i tak dalej.

Jako pierwszą rzecz wskazuję kasę (w złocie i monetach); tyle i tyle dukatów, z których tyle i tyle złotych dukatów weneckich, węgierskich, florenów tzw. larghi oraz florenów papieskich, sieneńskich, florenckich itd.

Posiadam również kamienie szlachetne oprawione i luzem: sztuk tyle i tyle itd., z których tyle i tyle to szlifowane rubiny oprawione w złoto, pierścienie ważące tyle i tyle uncji, karatów i gramów itd., waga jednego lub łącznie, w sposób wedle twojego uznania. Oprócz tego tyle i tyle szmaragdów …

Posiadam również ubiory różnego gatunku, tyle i tyle jednego gatunku, tyle i tyle drugiego itd. Opisz ich rodzaj, kolor, podszewki i fason itp.

Posiadam również różnego rodzaju przedmioty ze srebra, jak filiżanki, misy, imbryki, miednice, łyżki, widelce itd. W tym miejscu opisz ilość, wagę itd. …

Posiadam też tyle i tyle paczek imbiru, wybranego gatunku, paczek pieprzu podłużnego lub okrągłego, bali cynamonu, ważącego tyle i tyle, paczek goździków, z łodygami, w proszku …

Opisz to starannie i prawdziwie tak, aby prawda była twoim przewodnikiem, zważając zawsze na rozróżnienie rzeczy według tych, które liczy się na sztuki, które na wagę, a które według rozmiaru, gdyż właśnie w tych miarach handluje się wszędzie.

Posiadam również dobra nieruchome. Po pierwsze dom wielopiętrowy, z wieloma pokojami, podwórcem, studnią, ogrodem warzywnym itd. Znajdujący się w dzielnicy św. Apostołów, wzdłuż kanałów…

Posiadam również tereny uprawne, pola albo parki czy łąki itd. Określ ich nazwy według zwyczajów miejscowości, w której mieszkasz lub miejscowości, gdzie się one znajduję itd. …

Wyjaśnij także, że są uprawiane przez tego i tego za roczny czynsz, płacony …

Posiadam również tyle i tyle dukatów złożonych jako kapitał w Izbie Pożyczkowej lub w innym banku w dzielnicy Caravaggio, lub cześć w jednej dzielnicy, cześć w innej, wskazując imię tego, u kogo są zdeponowane oraz księgę banku, numer strony, na której dokonano zapisu, nazwisko pisarza …

Odnotuj także datę złożenia depozytu, na jaki okres czasu został złożony, aby wiedzieć kiedy przysługiwać będą Ci procenty …

Mam również tyle i tyle dłużników, pierwszy to ten i ten i jest mi winien tyle i tyle dukatów, wskaż w ten sposób wszystkich dłużników, potwierdzając ich tożsamość.

Razem mam do odebrania tyle i tyle dukatów itd., „dobrych” pieniędzy, jeśli dłużnicy będą ludźmi uczciwymi, w przeciwnym razie napiszesz „złych” pieniędzy itd.

Ja sam jestem dłużnikiem na tyle i tyle dukatów, tyle i tyle muszę zwrócić temu i temu, podaję po kolei swoich wierzycieli …

Opisuj starannie wszystko, co posiadasz, zarówno dobra ruchome, jak i nieruchome, to czy znajdują się w banku, czy zostały komuś pożyczone, jedno po drugim, nawet jeśli masz ich 10 tysięcy.

Każde z dóbr musi być opisane w staranny sposób w Inwentarzu wraz z nazwą, nazwiskami, imionami, szczegółowością sprawy.

Przysłowie „Trudniej jest zostać dobrym kupcem niż doktorem prawa”. Każdy kupiec może zliczyć ogromną ilość przypadków, kiedy trzeba udać się w podróż przez morze …

Można stwierdzić, że kupiec przypomina koguta, który jest najczelniejszy spośród wszystkich zwierząt; stoi na nocnej straży zimą i latem, bez przerwy …

Słuszne prawa miejskie mówią: „ Prawa służą tym, którzy czuwają, a nie śpią”.

Miłosierdzie nie zmiejsza bogactwa, a msza nie pomniejsza (tzn. pogarsza) drogi. Zaraz po Inwentarzu potrzebne są trzy inne księgi niezbędne do dokładnego i wygodnego wykonywania pracy.

Pierwsza nazywa się Memoriał, druga Dziennik, a trzecia Księga główna.

Wykład 5 - 20.03.2012

Wszystkie powyższe księgi muszą mieć ponumerowane strony z powodów, które każdy kupiec doskonale rozumie. Niektórzy mówią że nie ma potrzeby numerowania stron Dziennika i Memoriału, ponieważ operacje są w nich zapisywane dzień po dniu, jedna od drugą, i że to wystarczy w przypadku konieczności odnalezienia danej transakcji.

Jest to prawda w przypadku, gdy operacje dotyczące jednego dnia nie zajmują więcej niż jedna stronę, ale dobrzy kupcy zapisują w jednym dniu nie jedna, ale dwie lub trzy strony. W takich przypadkach ktoś kto chciałby wyrwać lub dodać stronę miałby ułatwione zadanie.

Takie oszustwo nie byłoby do wykrycia po datach, ponieważ dni następowały po sobie właściwie nie wskazując na nieprawidłowości.

Zgodnie z dobrymi zwyczajami praktykowanymi w wielu miastach, w których byłem, musisz zgłosić wszystkie księgi do Urzędu Kupieckiego, będącego odpowiednikiem urzędu kontroli miasta Perugii, gdzie zadeklarujesz, że są to twoje księgi, w których masz zamiar zapisywać lub zlecać tej i tej osobie zapisywanie wszystkich operacji handlowych w sposób prawidłowy.

Musisz również zadeklarować w jakiej walucie będą prowadzone księgi, tj. w lirach piccolu, czy w lirach grossi, czy w dukatach i lirach lub we florenach i solidach, denarach lub uncjach, tari, granach, denarach, itp. ponieważ dobry kupiec musi zapisać zawsze te informacje na pierwszej stronie każdej księgi.

W przypadku, gdyby zapisy w księdze miały być dokonane przez inna osobę niż ta wskazana na początku księgi, warto poinformować o tym Urząd.

Stosowano już wtedy termin odroczonej płatności, należało zapisać kwotę i termin zapłaty.

Pisarz umieszcza ta informacje w rejestrach Urzędu podobnie jak informację dotyczącą dnia, w którym się zjawiłeś z księgami oznaczonymi w taki i taki sposób, nazwanymi tak i tak itd., zawierającymi tyle i tyle stron, prowadzonymi przez ciebie lub kogoś innego oraz z jedna księgą, zwaną Memoriałem, w której wszyscy członkowie rodziny mogą codzienne zapisywać operacje ze względu na wyżej opisane okoliczności.

Pisarz własnoręczne i w imieniu Urzędu zapisuje wszystkie podane przez ciebie informacje na pierwszej stronie twoich ksiąg i przybije na nich pieczęć tegoż Urzędu, na wypadek gdyby musiały zostać okazane księgi w sądzie.

Powyższy zwyczaj oraz miasta, w których jest on praktykowany są godne pochwały.

Zapisy w Memoriale:

-Zazwyczaj robi się to w następujący sposób. Załóżmy, że kupiłeś kilka zwojów sukna (np. 20 zwojów białego suknia z Brescil po 12 dukatów za każdy).

-Zapisu można dokonać w prosty sposób:

• w tym i tym dniu kupiliśmy lub kupiłem od pana Filippo Rufoniego z Berscil 20 zwojów białego suknia z Brescil, które znajdują się w magazynie Stefana Tagliapietry.

• każdy zwój mieszczący tyle i tyle łokci długości zgodnie z ustaleniami za tyle i tyle dukatów, oznaczony takim i takim numerem itd., wskazując czy splot składa się z trzech włókien czy jest płaski, czy płótno jest cienkie czy grube, szlachetne czy średniej jakości z Bergamo, Vicenzy, Werony, Padwy, Florencji, Mantui, itd.

• Zaznacz również czy transakcja nastąpiła przy udziale pośrednika czy umowa była zawarta w całości w gotówce, czy może częściowo w gotówce, a częściowo z odroczoną płatnością. W takim przypadku wskaż termin zapłaty.

• Jeżeli umowa została zawarta częściowo w gotówce, a częściowo z odroczona płatnością, lub częściowo w towarze, wskaż jaki to towar, jego wagę, wymiary, jaka jest jego cena za tysiąc sztuk, za sto funta.

• W przypadku, gdy cała umowa została zawarta z odroczoną płatnością, wskaż datę zapłaty, np. w dniu wypłynięcia galer do Bejrutu lub do Flandrii lub w dniu powrotu łodzi, w takim przypadku określ kurs galer lub łodzi: podczas targów czy innych uroczystości, jak np. najbliższe święto Wniebowstąpienia, Boże Narodzenie, Święta wielkanocne lub karnawał itd. zgodnie z tym co zawarte w umowie.

• Pamiętaj, że w Memoriale nie należy zostawiać żadnych praw i jeśli to możliwe należy wskazać z ilu słów składa się umowa, gdyż tak jak w przypadku Inwentarza, dla kupca nic nie jest nigdy zbyt jasne.

• Jako iż mówimy o zakupach, pamiętaj, że można dokonywać na 9 różnych sposobów, a mianowicie:

• W gotówce;

• Z odroczona płatnością;

• Na zasadzie wymiany towarów (zwyczajowo zwanej „barterem”);

• Cześć w gotówce, cześć z odroczoną opłatnością;

• Cześć w gotówce, część na zasadzie wymiany towarów;

• Część na zasadzie wymiany towarów, część z odroczoną płatnością;

• Na weksel ciągniony na dom kupiecki;

• Cześć za weksel, cześć za wymianę towarów;

• Cześć na weksel, cześć odroczona płatność.

Po 4 –5, najdalej 8 dniach, dobry księgowy przenosi zapisy z Memoriału do Dziennika, zgodnie z kolejnością przeprowadzonych transakcji, z tą tylko różnicą, że nie ma potrzeby zapisywania w Dzienniku dokładnych informacji związanych z fakturą, tak jak to ma miejsce w Memoriale, gdyż wystarczy krótka notatka.

Ci którzy prowadzą 3 księgi, zgodnie z przedstawionym sposobem, nie wpisując nigdy do Dziennika żadnej operacji, która najpierw nie pojawiła się w Memoriale.

Można prowadzić dwie księgi (bez memoriału)

Na dzienniku stawia się ten sam znak, co na Memoriale i w taki sam sposób numeruje się jego strony. Z tego samego powodu na początku każdej strony należy wpisać rok, dzień, a następnie przenieść do Inwentarz.

Biorąc pod uwagę, że Dziennik jest twoją sekretną księgą możesz w nim opisać ze szczegółami wszystkie dobra ruchome i nieruchome, odnosząc się zawsze do Inwentarza, który ktoś napisał w twoim imieniu.

Przechowuj Dziennik w skrzyni, skrzynce, pliku, wiązce, lub sakwie, zgodnie ze zwyczajem, tak samo jak przechowuje sie listy czy drobne pisma.

W dzienniku można opisać ze szczegółami wszystko co posiadasz dobra ruchome i nieruchome które posiadasz odnosząc się do inwentarza który ktoś dla ciebie prowadził

Zawsze archiwizuj i zabezpieczaj swoje księgi

Pozycje znajdujące się w Dzienniku musza być zredagowane i ułożone w sposób uporządkowany. Nie mogą być ani zbyt szczegółowe, ani zbyt ogólne.

Przede wszystkim musisz wiedzieć, że istnieją dwa terminy odnoszące sie do prowadzenia Dziennika:

• PER- odnosi się zawsze do dłużnika lub dłużników

• A – odnosi się do wierzyciela lub do wierzycieli

Termin „PER” odnosi się zawsze do dłużnika lub dłużników, natomiast „A” dotyczy wierzyciela/cieli.

W Dzienniku nigdy nie umieszcza się zwyczajnej pozycji (którą następnie trzeba przenieść do Księgi Głównej) bez zapisywania przed nią wyżej wymienionych terminów.

Na początku każdej pozycji wpisuje się PER, gdyż najpierw należy określić dłużnika, a zaraz potem jego wierzyciela.

Jednego od drugiego oddziela się dwiema ||.

Z Bożą pomocą wpisz do Dziennika pierwszą pozycję z twojego Inwentarza, tj. ilość posiadanych pieniędzy w gotówce.

Aby wiedzieć, jak przenieść zapisy z Inwentarza musisz stosować dwa wyżej wymienione terminy, tj. „kasa” oraz „kapitał”.

Przez kasę rozumie się twoje pieniądze lub twoją sakiewkę.

Przez kapitał rozumie się wszystkie twoje dobra. Kapitał musi zawsze figurować jako wierzyciel na początku Księgi Głównej i Dziennika, natomiast kasa jako dłużnik.

Kasa nigdy nie może być wierzycielem, zawsze dłużnikiem lub być równa, w związku z tym, gdyby podczas zamykania Księgi Głównej okazała się wierzycielem, znaczyłoby to, że w jej zapisach wystąpił błąd.

Sposób zapisywania w Dzienniku:

• MCCCCLXXXXIII (1493 r.)Wenecja, 8 listopada;

• PER kasa w gotówce || A kapitał mój tyle i tyle;

• Za to co posiadam obecnie w złocie, monetach, srebrze, miedzi, o różnych nominałach, jak zapisano w Inwentarzu znajdującym się w kasie itd. w sumie tyle i tyle złotych dukatów, tyle i tyle monet, wymienionych zgodnie ze zwyczajem panującym w Wenecji w złocie, tj. 1 dukat=24 grosze, 1 grosz=32 paccioli lira w złocie. Kapitał jest wyceniany wg jakiś standardów miejskich.

Następnie przy drugiej pozycji napisz w następujący sposób:

• PER klejnoty kamienie szlachetne oprawione i luzem różnej jakości || A kapitał, za tyle i tyle rubinów oprawionych, ważących tyle i tyle itd. tyle i tyle szafirów, rubinów i diamentów.

• Tak jak to podano w Inwentarzu, mając wartość zgodna z obowiązującą ceną: ryby tyle i tyle itd. w ten sposób podasz aktualną cenę dla wszystkich klejnotów.

Inwentarz był sporządzany tylko raz na rozpoczęcie działalności.

• Jeżeli data, dłużnik i wierzyciel zostali już wskazani i nie ma możliwości pomylenia ich z innymi zapisami można napisać w skrócie:

• tego i tego Ania ten i ten || A ten i ten itd.

• PER przedmioty ze srebra || A ten i ten tj. kapitał ze srebra jakie obecnie posiadam : tyle i tyle mis, tyle i tyle imbryków, tyle i tyle filiżanek, tyle i tyle widelców i łyżek, które ważą razem tyle i tyle.

• Wyszczególniając każdą z rzeczy znajdujących sie w pierwszych pozycjach tak samo jak to było w przypadku Inwentarza, oceń dobrze ich aktualną cenę. Podawaj raczej wyższe ceny, tj. jeżeli wydaje Ci się, że coś warte jest 20 wpisz 24, tak aby twój zarobek był większy.

• I tak zapisz po kolei wszystkie inne rzeczy, wraz z ich wagą, ilością, wartością.

W ten sposób wpisz wszystkie inne towary.

W opisie możesz operować jaki chcesz monetami, ale suma musi być wyrażona tylko w jednym rodzaju monet, gdyż używając różnych nie dałbyś rady ich do siebie dodać.

Uzupełnij wszystkie zapisy w Dzienniku oddzielając opisy linia dochodząca do kolumnie, w której wpisujesz wartość.

Każdą z przepisanych pozycji przekreśl w Memoriale ukośną linią (/), co będzie oznaczało, że została ona przeniesiona do Dziennika.

Jeżeli nie chcesz zaznaczać linii możesz napisać przy każdej przepisanej do Dziennika pozycji pierwszą lub ostatnią literę alfabetu.

Możesz również postawić inny, wymyślony przez Ciebie znak, który będzie oznaczał, że pozycja została przeniesiona do Dziennika.

Można używać różnych znaków, niemniej powinieneś strać się używać tych stosowanych najczęściej przez innych kupców w twoim kraju, abyś nie wyglądał na osobę, która chce się wyłamać z kupieckich zwyczajów.

Po tym jak przeniesiesz w należytym porządku wszystkie pozycje do Dziennika, przenieś je jeszcze raz do trzeciej księgi, zwanej Księgą Główną. Zazwyczaj zapisy zajmują w Księdze Głównej dwa razy tyle stron, co w Dzienniku.

Księga Głowna powinna mieć repertorium , czyli spis treści, wyciąg (tak się go nazywa we Florencji).

Wpisz do repertorium wszystkich dłużników i wierzycieli w porządku alfabetycznym, wskazując numer strony, na której figurują w pozostałych księgach. Imiona na A zapisz na stronie oznaczonej A.

Na pierwszej stronie wpisz kasę jaka dłużnika w Księdze i Dzienniku, gdyż będąc pierwszą z pozycji w Dzienniku, musi być pierwszą również w Księdze Głównej.

Zazwyczaj całą pierwsza strona zostaje zarezerwowana dla kasy i nie wpisuje się do niej nic więcej ani po stronie Winien, ani po stronie Ma, gdyż operacje związane z tą kasą są liczone od innych, a to dlatego, że kasa prawie cały czas wypłaca lub otrzymuje pieniądze.

Podziel Księgę Główną na tyle kolumn, iloma rodzajami monet masz zamiar operować. Jeżeli musisz zarejestrować liry, solidy, denary i Piccoli wyznacz 4 kolumny. (Księgę dzielimy na tyle kolumn na ile rodzajów monet będą mieli i dodatkowo kolumna dla stron zapisów przeciwnych.)

Dzięki podwójnemu zapisowi powstaje bilans którego dokonujemy po zamknięciu księgi ponieważ suma po stronie Winien musi być równa sumie po stronie Ma. Jeżeli tak nie jest to mamy błąd.

Oprócz tego zaznacz jeszcze jedną kolumnę, w której będziesz wpisywał numery stron zapisów przeciwnych, czyli Ma.

Musisz wiedzieć, że dla każdej p[pozycji znajdującej się w Dzienniku, musisz sporządzić dwie w Księdze Głównej, tj. jedną po stronie Winien i drugą po stronie Ma.

Jak już powiedziałem w Dzienniku dłużnik jest oznaczony słowem PER, a wierzyciel literą A.

W Księdze Głównej musisz sporządzić pozycję dla każdego z nich, tę dotyczącą dłużnika po lewej stronie i tę dotyczącą wierzyciela po prawej.

Oprócz tego, obok pozycji dotyczącej dłużnika, wskaz numer strony, na której została zarejestrowana pozycja dotycząca wierzyciela (zapis przeciwny) i vice versa.

Obok pozycji dotyczącej wierzyciela, zaznacz numery stron na której znajduje się pozycja dotycząca dłużnika.

W ten sposób wszystkie pozycje znajdujące się w Księdze Głównej będą ze sobą powiązane i nigdy nie będziesz mógł wpisać długu bez wpisania odpowiadającemu wierzytelności, ani wierzytelności bez odpowiadającemu mu długu w tej samej kwocie.

Tak powstaje tak powstaje bilans, którego dokonuje się po zamknięciu Księgi, ponieważ suma po stronie Winien musi być równa sumie po stronie Ma.

Jeżeli zsumujemy wszystkie pozycje po stronie Winie, a następnie wszystkie pozycje po stronie Ma, dwie otrzymane sumy muszą być sobie równe.

Jeżeli tak nie jest oznacza to, że w Księdze głównej wystąpił błąd.

Jako iż dla jednej pozycji Dziennika musisz sporządzić dwie w Księdze Głównej zaznacz w Dzienniku dwiema ukośnymi liniami każdą pozycję, którą przenosisz do Księgi Głównej:

• Jeżeli przenosisz dług, zaznacz ukośna linię po lewej stronie pozycji;

• Jeżeli przenosisz kredyt, zaznacz ukośna linię po prawej stronie pozycji ,wskazując na to, że wierzytelność została przeniesiona na stronę Ma do Księgi Głównej.

Po wszystkich innych pozycjach przychodzi konto nazywane Zyski i straty lub Zarobek i utrata lub Profit i uszczerbek, w którym wszystkie inne pozycje się zamykają.

Pozycji tej nie trzeba wpisywać do Dziennika, ale wystarczy tylko do Księgi Głównej, ponieważ bierze się ona z nadwyżki lub niedoboru o stronie Winien lub Ma.

Powiesz następująco:

• Zysk i strata jest dłużnikiem;

• Zysk i strata jest wierzycielem.

Kiedy straciłeś na sprzedaży jakiegoś towaru kwota po stronie Winien w Księdze Głównej będzie wyższa niż po stronie Ma.

Różnicę wyrównasz wpisując do Księgi głównej po stronie Ma to czego brakuje, aby wyrównać obie strony:

• PER Zyski i straty, w takim a takim dniu wpisuję to jako saldo tegoż konta na następującą stronę (za następującą stratę)

Tak postąpisz ze wszystkimi kontami towarów i dóbr, jedne po drugich, w zależności od tego czy dają dobre, czy złe wyniki tak, aby twoja Księga Główna miała zawsze konta zamknięte czyli, żeby suma obciążeń i uznań była taka sama.

Podsumowanie reguł i sposobów prowadzenia ksiąg handlowych:

• Wszystkich wierzycieli w Księdze umieszczaj po prawej stronie, a dłużników po lewej.

• Wszystkie pozycje umieszczone w Księdze muszą być podwójne tzn. jeśli wpisujesz wierzyciela musisz też wpisać dłużnika.

• Każda pozycja czy to debetowa czy kredytowa musi zawierać 3 informacje datę płatności, sumę płatności i przyczynę płatności

• Bilans księgi to karta zagięta wzdłuż, na której po prawej stronie zapisuje się wierzycieli, a po lewej dłużników.

• Jeżeli suma debetowa wynosi tyle co kredytowa wówczas księga główna jest w porządku.

• Jeżeli tak nie jest oznacza to błąd w księdze.

• Konto kasy musi być zawsze dłużnikiem lub wyzerowane gdyby tak nie było oznacza to błąd w księdze.

• Nie można umieszczać w księdze dłużnika bez zgody i jego woli, gdy tak się postąpi (bez woli i zgody)zapis byłby sfałszowany.

• Podobnie nie można stawiać warunków czy wpisywać uzgodnienia dotyczące wierzytelności bez zgody i woli wierzyciela w przeciwnym razie zapis będzie fałszywy.

• Trzeba, żeby księga ogólnie była prowadzona zawsze w tej samej walucie, ale w pozycjach można podawać nazwy walut, które się pojawiają: dukaty, liny, florenty, złote skudy czy inne.

• Zapisy innych walut są zmieniane na ta co używamy.

• Kiedy trzeba otworzyć nowe konto rozpoczynamy to na nowej stronie a nie wcześniej nie wolna nigdy iść do tyłu ale zawsze do przodu gdy było inaczej księgi byłyby fałszywe.

• Nie wolno nigdy iść do tyłu ale zawsze do przodu, czas płynie naprzód nigdy do tyłu. Gdyby było inaczej, księgi uznane byłyby za sfałszowane.

• Jeżeli pozycja została błędnie zapisana w miejscu, w którym powinno się znaleźć, należy, żeby ją poprawić, postąpić następująco: oznaczyć tę pozycję krzyżem na marginesie i zarejestrować pozycję korygującą na tej samej stronie.

• Jeśli na koncie przez pomyłkę zapisano po stronie Ma kwotę L. 50 s. 20 g.6, należy wtedy zapisywać tę kwotę po stronie Wn i napisać " czynie dłużnikowi na kwotę L. 50 s. 20 g.6 za przeciwległą pozycję oznaczona krzyżem, która należy wystornować, ponieważ została blednie zapisana". I zaznacz tę pozycję krzyżem podobnie jak drugie.

• Kiedy miejsce przewidziane na konto się zapełni tak, ze nie można już zapisywać nowych pozycji, musisz wtedy postąpić następująco w celu przeniesienia konta: określ ile wynosi saldo konta tzn. ile pozostaje reszty po stronie Winien lub Ma. Zakładając, że saldo kredytowe wyniesie L.28 s.4 g.2 wtedy musi dokonać dotyczącej go rejestracji bez zapisania daty, w której to rejestracji powiesz: Winien L.28 s.4 g.2 że saldo tego konta, przeniesiono jako Ma tejże księgi na stronę i sprawa jest załatwiona

• Powyższą rejestrację należy oznaczyć na marginesie „R”, co oznaczam ze dana pozycja nie jest pozycją debetową, choć znajduje się po stronie Winien, ale że w ten sposób przeniesiono pozycję kredytową.

• Następnie przewracaj strony aż znajdziesz pusta stronę i tam zarejestruj tę pozycje bez wzmiankowania daty.

Powiesz tak :

• ten a ten jest wierzycielem L.28 s.4 g.2 za saldo jego konta przeniesione w tej księdze ze strony

• Kiedy Księga Głowna będzie pełna lub stara i będziesz chciał otworzyć mową Księgę postąpisz następująco: przede wszystkim musisz się przyjrzeć czy twoja księga jest oznaczona na okładce, dajmy na to literą A. Wtedy trzeba oznaczyć nową księgę, do której przeniesiesz zawartość literą B, ponieważ księgi kupca muszą zachować kolejność jedna po drugiej, wg alfabetu.

• Następnie zrobisz bilans starej Księgi jednakowy, to znaczy równy po obu stronach, jak to ma być. Potem przenieś saldo dłużników i wierzycieli do nowej księgi i wedle kolejności bilansu, otwierając oddzielne konta…

• Przy każdej pozycji po stronie Wn należy powiedzieć taka a taka suma równa saldu Wn ze starej księgi, oznaczonej jako A, na takiej a takiej stronie.

Wykład 6 - 2.03.2012

Benedykt Cotruglio, o porządnym prowadzeniu ksiąg rachunkowych

Benedykt Cotruglio (1416 – 1469):

• Urodził się w 1416r. w Dubrowniku;

• Ojca, Jakub powszechnie znany kupiec;

• Prowadzący działalność w Bośni, Hercegowinie, Italii, na Półwyspie Iberyjskim;

• W Neapolu dzierżawił królewską mennicę, Benedykt studiuje filozofię i prawo w Bośni i Neapolu;

• W 1436 r. po śmierci ojca przerywa edukację przejmuje jego działalność handlową;

• Specjalizuje się wraz z bratem Michałem w handlu owiec merynosów z Katalonii;

• W latach 1444 – 1446 prowadził działalność handlową w Barcelonie;

• W latach 1451 – 1452 przybywa w Neapolu na dworze króla Alfonsa, którego był doradcą w sprawach finansowych;

• W 1453 r. z całą rodziną osiedla się na stałe w Neapolu (5 synów i 6 córek);

• Obejmuje stanowisko sędziego Wielkiego Sądu;

• W 1452 r. angażuje się w ryzykowne przedsięwzięcie dotyczące rekompensaty w wysokości 17 976 dukatów za straty dla dubrownickich kupców, jakie ponieśli z rąk piratów poddanych króla Alfonsa;

• Benedykt podpisał kontrakt z władzami Dubrownika, że wypłaci 15 % należnej sumy, niezależnie od tego czy uda mu się odzyskać je w Neapolu;

• W 1455 r. król Alfons przekazuje mu 24 000 dukatów, które do Dubrownika jednak nie trafiają;

• W 1458r. zostaje konsulem dubrownickim w Neapolu;

• 1460 – 1468 zarządza mennicą w Neapolu, a 1469 mennicą w Aquili, którą później kieruje jego syn Jakub;

• W 1469 r. umiera w Neapolu.

Pisarstwo:

• Traktat o małżeństwie (przed 1458 r.);

• Traktat o naturze kwiatów (1460 r.);

• Księga o sztuce handlu (1458 r. – rękopis, 1473r.- druk, wydanie polskie – Kraków 2007 r.)

• Traktat o żegludze (1464 r.).

Księgi rachunkowe służą:

„… aby człowiekowi przypomnieć wszystko to, co robi i daje, kto mu jest dłużny i komu jest winien, ceny towarów, zyski i straty i wszystkie czynności, od których kupiec jest zależny. Zwracam ci uwagę, że kto umie dobrze i porządnie prowadzić księgi, nauczy się zawierać umowy, handlować i zarabiać. Niechybnie kupiec nie może wyłącznie ufać pamięci, która ro ufność doprowadza do wielu błędów."

Kupiec powinien prowadzić przynajmniej trzy księgi, tj. notatnik, dziennik i wielką księgę.

Aby postępować według porządku, rozpoczynamy od wielkiej księgi, która winna mieć register, aby móc szybko znaleźć to, co się chce.

W wielkiej księdze należy pisać w następujący sposób:

• po pierwsze powinieneś ją oznaczyć i nazywać; pierwszą księgę maja zwyczaj nazywać A

• następnie, kiedy owa oznacza „A” będzie pełna, następną nazwiemy „B” i tak kolejno idząc przez cały alfabet.

• i tą sama literą, którą została oznaczona księga, winien być oznaczony dziennik, register, notatnik

Zrobiwszy to powinieneś u góry pierwszej karty wpisać tytuł i wezwać w inwokacji imię Boga i kogo jest księga, i jacy są jego partnerzy, i jak się prowadzi księgę i ile ma stron itd.

Zrobiwszy to, powinieneś zobaczyć, ile wynosi twój kapitał i z czego się składa, i ułożyć go w następujący sposób:

• Dobra, które msz, musza być jako dłużnik

• A wierzycielem musi być kapitał

Na przykład masz 100 beł sukna, które kosztowały cię 1000 dukatów, robisz tak:

• Kapitał musi wynosić 1000 dukatów w pewnym dniu miesiąca, co jest wartością 100 beł sukna, które jestem dłużny, jeżeli to sukno ma taką wartość;

• Ta sama kwota musi być wpisana w innym miejscu; sukno warte tysiąc dukatów o oznaczonym dniu miesiąca i to jest to sto bel sukna, które jestem dłużny, jeżeli mój kapitał ma taką kwotę

I tak wszelka kwota, którą się zapisuje w tej księdze musi być zapisana dwa razy:

• Raz oznacza dłużnika, tego który musi oddać

• Drugi raz wierzyciela który musi mieć

Jak zaksięgować sprzedaż jednej beli sukna za 10 dukatów ?

• W ten sposób kasa dłużna 10 dukatów, a belę sukna tak sprzedanej i takiej osobie [w takim i takim dniu], jeżeli ta bela sukna ma taką wartość.

• Odnosząc kwotę do sukna, powiesz: sukno ma wartość 10 dukatów za belę [w takim i takim dniu] sprzedane za gotówkę za jedna belę wspomnianego sukna, jeżeli są obie kwoty, to zaznaczy po prawej stronie księgi jest tą, jak ta zadłużona, a ta po lewej stronie jest tą, której się domagamy

Zatem w każdej księdze powinno być wspomniane kiedy, ile, komu i dlaczego, tj. w którym dniu, ile pieniędzy, dla kogo – w porządku możliwości wypłacenia, jeśli jest obciążenie, , co dokładnie określ wówczas zadłużenie i dlaczego, to znaczy przyczynę.

Zatem najpierw musisz zaksięgować, a później oddać, najpierw otrzymać, a później anulować [zaksięgowanie].

Jeśli masz 1000 dukatów na początku księgi, kasa musi wskazywać zarówno na dłużnika, jak i kapitał wierzycieli [i w ten sposób jest ustalony kapitał w gotówce].

Dłużnicy i towary są w relacjach debet/kredyt.

Następnie musisz kontynuować zapis kwot zadłużonych i należnych, skąd powstają operacje handlowe.

Podobnie jest ze suknem. Tzn. to co wydasz, to robisz zadłużeniem sukna, a to co odbierasz, to oznaczasz jako wierzyciel.

A kiedy całość sukna jest sprzedana, jeśli jest zadłużona stracisz na tym tak bardzo jak dłużnicy, a jeśli otrzymasz kredyt, zarobisz na tym tyle, ile wierzyciele.

Jeśli otrzymasz kredyt 50 dukatów, należy obliczyć saldo i oznaczyć go jako dłużnicy.

Tak więc powiesz w takim dniu mam 50 dukatów które są zyskiem ze wspomnianego sukna.

I w księdze dokonasz nowego wpisu zwanego zyskiem. Zestawiwszy na początku roku zyski i zadłużenie, to jest to, co wydałeś i to co straciłeś, to wszystko na początku roku pozostanie jako wejście w kapitał dla kredytów i zysków tak więc swobodnie osiągniesz równowagę i tak będzie każdego roku.

W dzienniku najpierw wpisuje się każdą pozycję w później z dziennika przenosi się do głównej księgi, a to, co w dzienniku zapisuje się w jednej pozycji, w księdze głównej zapisuje się w dwóch, gdyż a dzienniku nie trzeba zapisywać wartości, lecz jedynie datę.

Tak więc powiesz: pozycja pewnej bali sukna została sprzedana za 10 dukatów, zadłużenie w kasie wynosi 10 dukatów dla jednej beli sukna sprzedanej Piotrowi itd.

I tą pozycję musisz opuścić kasę jako obciążenie, a sukno jako kredyt, jednak jest to jedna pozycja.

W notatniku musisz natomiast zapisać wszelkie umowy, zobowiązania, weksle i wszelkie sprawy, które prowadzisz.

Musisz je zapisać, zanim zrobisz jakiekolwiek wpisy w dzienniku. Gdyż są liczne sprawy, co do których zawiera się umowy bez dokonania wpisu z nich do głównej księgi, a jednak jest konieczne, aby o nich pamiętać lub mieć je zapisane w notatniku.

Zauważ, że Ci którzy mają zwyczaj dokonywać wymiany walut, muszą zrobić podwójny wpis:

• Kiedy wyjmiesz pieniądze musisz zrobić jedną rubrykę do obliczenia ojczystej waluty, którą robisz interesy i drugą rubrykę w której zapiszesz walutę którą użyłaś do prowadzenia twoich ksiąg według zasad twojej ojczyzny, aby móc zawsze sprowadzić ... i zawsze w tej rubryce ukazuje się zysk i strata.

Postępuj w ten sposób dobrze mnie zrozumiałeś w zachowując w ten sposób ład i porządek w księgach, możesz nazwać się kupcem.

Jeśli nie postąpisz tak, nie jesteś godny nosić mienia kupca.

Musisz utrzymywać twoje biuro w porządku, a wszystkie pisma, które otrzymujesz, musisz opisać, skąd je otrzymujesz, w jakim raku, miesiącu i dniu, i składać je w jednym miejscu i na każde opisać i napisać na górze: odpowiedź…

Następnie każdego miesiąca spakuj je i zachowaj i tak samo wszystkie weksle, które zapłaciłeś. Zwiąż i inne ważne pisma albo rękopisy, albo dokumenty i zachowaj je jako rzeczy najpotrzebniejsze. I miej piecze nad twoimi dokumentami gdyż są wiadomościami dla kupca.

Naśladowcy Paciolego

• Giovanni Antonio Tagliente (Taliente)

• Luminario di aritmetica, libro ugnolo (1525 r.)

• Luminario di aritmetica, libro doppino (1525 r.)

• (księga pomocnicza kosztów jako zapowiedź przyszłych kont analitycznych)

• Domenico Manzoni – księgowy, rachmistrz

• Quademo doppio col sito giornale second il costume di I’enetia Wenecja 1540, 1554, 1564, 1573, 1574

• (brak inwentarza końcowego oraz bilansu zamknięcia, salda kont przenoszone sa na konto kapitału)

• Giordano Cardano – lekarz, przyrodnik, matematyk

• Practica Arithmetica et Mensurandi Singulari (Mediolan 1539 r.)

• Alvise Casanova- księgowy republiki weneckiej

• Specchio Eucididolimo (Jasne zwierciadło, Wenecja 1558 r.)

• Jan Ympyn, Holender

• Nieuve Insurctie ende Bevijs de loofelijcker Consten des Rekenbecks, Antwerpia 1543 r. (tłumaczenie na francuski 1543 r. I angielski 1547 r.)

• (zamyka konta księgi głównej przy pomocy konta Bilans, zaleca dokonywanie spisu inwentarza co 2-4 lata w celu uzgodnienia sald księgowych ze stanem faktycznym)

• James Peel, buchalter, nauczyciel

• The maner and firmehow to kepe a perfrsta reconyng, Londyn 1553 r.

• Mattthaus Schwarz, teoretyk I praktyk rachunkowości (pracuje w Mediolanie u kupca Mario Fior, w Augsburgu w przedsiębiorstwie Jakuba Fuggera, największego w Europie przedsiębiorcy (tkalnie, kopalnie srebra i miedzi))

• Musterbuchhaltung (Księga wzorcowa)

• 1517 r. kopia rękopisu sporządzona w 1564 r. znajduje się w Bibliotece PAN w Gdańsku)

• (powtarza zasady włoskiej księgowości podwójnej zamiast jednej księgi głównej wprowadza dwie księgi: księgę dłużniczą dla kont osobowych i rzeczowych oraz księgę kont towarowych)

• Heinrich Schreiber (Gramma Feus)

• Ayn New kunstlich Buech …, Norymbergia 1518 r.

• Johan Gotlieb, Norymbergia

• Buchalten, zewy kunstliche Und verstedige Buchalten, 1531 r., 1546 r., 1592 r.

• Wolfgang Schweicker

• Zwifach Buchhalten Sampt Seine Giornal, Norymberga 1549

• Erhart von Ellenbogen, nauczyciel rachunkowości w Gdańsku (1538 r.)

• Sebastian Gammersfelder

• Buchhalten durch zwey Bucher nach italianischer Art und Weise, Gdańsk 1570 r.

• Wolfgang Schneyder (Sartorius), notariusz, nauczyciel niemieckiego w Gdańsku

• Buchhalten nit zewy Buchern nach Preussischer Mirutze Masz und Gewichte, Gdańsk 1592 r.

Na przełomie XVI – XVIII w. księgowość ewoluowała i zmieniała swoje formy.

Formy księgowości podwójnej:

• włoska (wenecka),

• nowa forma włoska,

• francuska,

• angielska,

• niemiecka.

Nowa forma włoska (koniec XVII w.):

• zapisy gotówkowe były dokonywane do księgi pomocniczej, tzw. kasy,

• zapisy niegotówkowe były dokonywane do memoriału (prima-noty),

• stąd były przenoszone do dziennika (zapisy systematyczno-chronologiczne) i do Księgi głównej i ksiąg szczegółowych (analitycznych),

• z czasem przy przenoszeniu pomijano dziennik , zmniejszając pracochłonność i możliwość popełniania pomyłek przy przepisywaniu.

Forma francuska (de la Porte, 1673r.):

• dokonuje podziału jednego dziennika na dzienniki szczegółowe (kasy, zakupów, towarów, sprzedaży towarów, pozostałych różnych obrotów), odpowiadające poszczególnym kontom syntetycznym (lub grupom kont) Księgi głównej,

• zapisy były wnoszone od razu porządku chronologicznym,

• na koniec dnia wnoszono szczegółowe zapisy na konta ksiąg analitycznych,

• Na koniec miesiąca były przenoszone sumy ogólne do tak zwanego zbiornika obrotów miesięcznych(miesięcznika)

• z miesięcznika zapisy były przenoszone do zapisów systematycznych na konta Księgi głównej,

• w 1712 r. de la Porte, proponuje pominąć w zapisach miesięcznik,

• metoda de la Porte nie przyjmuje się we Francji z powodu przepisów prawnych, które narzucają prowadzenie jednego dziennika

• stosując ją natomiast Anglicy (stąd nazywana bywa również formą angielską księgowości)

Forma niemiecka (J. G. Schoapp (1714 r.), G. T. Flugel (1741 r.), S. W. Helwig (1774 r.)):

• podział dziennika na dwie części: dziennik operacji kasowych i memoriał dla operacji niegotówkowych,

• konta Księgi głównej były kontami syntetycznymi , a analityka była prowadzona w osobnych księgach szczegółowych

• prowadzono miesięcznik dla jednorodzajowych zapisów z dziennika kasowego i memoriału

F eliks Antoni Barciński (1803 – 1878)

• Matematyk, magister filozofii, urzędnik państwowy, nauczyciel i autor podręczników z rachunkowości, spokrewniony z rodziną Chopinów przez małżeństwo z młodszą siostrą Fryderyka – Izabelą;

• Urodził się 28 maja 1803r. w Lublinie

• Był synem mieszczan lubelskich - Walentego rzemieślnika pochodzącego z Radomia

• Od 16 roku życia był na własnym utrzymaniu;

• Zmarł 9 maja 1878 roku w Warszawie, pochowany 12 maja na Powązkach

• Ukończył w 1822 r. z wyróżnieniem Szkołę Wojewódzką (gimnazjum) w Lublinie;

• 17 września 1823 r. rozpoczął studia matematyczne na Wydziale filozoficznym Uniwersytetu Warszawskiego;

• Był bardzo zdolny, już w czasie studiów był korepetytorem i guwernerem pensji prowadzonej przez Chopinów.

• Począwszy od trzeciego roku studiów uczył geometrii analitycznej i algebry w Szkole przygotowawczej do Instytutu Politechnicznego oraz w Szkole Wydziałowej przy ul. Królewskiej w Warszawie;

• W 1826 r. uzyskał tytuł magistra filozofii. Przyjął wtedy posadę korepetytora w Szkole Przygotowawczej.

• W październiku 1827 r. został wysłany na koszt rządu przez Radę Politechniczną organizującą Instytut Politechniczny w Warszawie, na studia do Paryża, jako kandydat na stanowisko profesora buchalterii, rachunkowości i korespondencji handlowej przyszłego instytutu

• Przebywał za granicą 4 lata. W 1828 r. ukończył kurs w Szkole Handlowej w Paryżu i odbył podróż naukową po Europie. Był w Anglii, Francji, Niemczech, Włoszech, Szwajcarii.

• Po Powstaniu Listopadowym w czerwcu 1831 r. Szkoła Politechniczna swatała zamknięta przez władze rosyjskie;

• Pracował na polecenie Komisji Rządowej Wyznań Religijnych i oświecenia publicznego w Banku Polskim, a od 25 listopada 1831 do 1841, jako profesor matematyki wyższej w Gimnazjum Wojewódzkim w Warszawie(potem Gubernialnym).

• W latach 1836 – 1837 wykładał również matematykę i buchalterię (rachunek gospodarczy) w Instytucie Agronomicznym w Marymoncie;

• W latach 1838 – 1840 uczył geometrii opisowej na kursach Dodatkowych Pedagogicznych, odbywających sie w pałacu Kazimierzowskim, a mających na celu wykształcenie nauczycieli szkół średnich.

• Od 1833 r. przez 20-kilka lat pracował jako buchalter w kancelarii ordynacji zamojskiej;

• Wiele instytucji w Królestwie Polskim, jak:

• Komisja Rządowa Przychodów i Skarbu czy

• Towarzystwo Kredytowo Ziemskie

korzystało z jego rad przy wprowadzaniu buchalterii;

• W 1841 r. został mianowany inspektorem w Gimnazjum Guberalnym w Warszawie;

• We wrześniu 1843 r. zrezygnował z działalności pedagogicznej, otrzymał bowiem nominację na stanowisko naczelnika kancelarii na Wydziale Górnictwa Komisji Rządowej Przychodów i Skarbu

• W latach 1845 – 1847 był naczelnikiem tej kancelarii;

• W 1848 r. został dyrektorem Żeglugi Parowej na Wiśle, spółki Andrzeja Zamoyskiego o kapitale 750 tysięcy rubli srebrem, a także później pełnomocnikiem tego Zarządu;

• W latach 1845-1849 Barciński był członkiem Rady Opiekuńczej Szpitala Dzieciątka Jezus w Warszawie, gdzie zajmował się sprawami podrzutków;

• 1854 r. wszedł do Komisji Rządowej Spraw Wewnętrznych i Duchownych, pozostając tam do 1867 r. członkiem Rady Przemysłowej w Wydziale Administracji Ogólnej;

• W latach 1860-1861 był członkiem Towarzystwa Rolniczego

• 9 października 1861 r. został wybrany członkiem Rady Miejskiej Warszawy;

• Ze względu na stan zdrowia przeszedł w 1872 r. na emeryturę, otrzymując pensję emerytalną 390 rubli srebrem;

• Dnia 8 listopada 1834 roku Antoni poślubił w Warszawie Izabellę Chopin (1811-1881), młodszą siostrę Fryderyka;

• Mieszkali Warszawie, zmieniając często adres zamieszkania;

• zmarł 9 maja 1878 roku o godz. pół do siódmej wieczorem i 12 maja pochowany został na Powązkach;

• Małżeństwo Antoniego z Izabellą Chopinówną było bezdzietne;

Feliks Antoni Barciński – autor:

• O giełdzie londyńskiej, Warszawa 1829, nakładem autora;

• O giełdzie paryskiej z wyszczególnieniem i opisem wszystkich spekulacji na papiery długów publicznych, Warszawa 1832, nakładem autora;

• O rachunkowości kupieckiej, tom I - Arytmetyka handlowa, Warszawa 1833, s. 115, w Drukarni A. Gałęzowskiego i komp.;

• O rachunkowości kupieckiej, tom II - Buchalteria podwójna i jej zastosowanie do handlu, bankierstwa i różnych zakładów fabrycznych z dodatkiem obejmującym zbiór znaczniejszych wyrazów technicznych, handlowych i bankowych z stosowaniem objaśnień, Warszawa 1835 r., s. 12-83, Druk Józefa Węckiego;

• O rachunkowości kupieckiej T. III –Buchalteria podwójna zastosowana do fabryk i gospodarstw wiejskich z dodatkiem obejmującym zbiór znaczniejszych wyrazów technicznych handlowych i bankowych z stosownym objaśnieniem.

• Arytmetyka przemysłowo-handlowa, Warszawa 1835, Druk Józefa Węckiego;

• Popularny wykład początków arytmetyki i zastosowanie działań arytmetycznych do rozwiązywania zagadnień z życia potocznego, Warszawa 1843 nakładem S. Orgelbranda, wydanie drugie Warszawa 1856;

• Buchalteria podwójna i jej zastosowanie do handlu, bankierstwa i różnych zakładów fabrycznych, cz. 1 w Drukarni Jana Noskowskiego, 1876 r.;

• Buchateryja … cz. 2, w Drukarni Jana Noskowskiego, 1876 r.

• O rachunkowości kupieckiej to pierwszy „systematycznie ułożony podręcznik księgowości kupieckiej w XIX w. w języku polskim”;

• Barciński dokonał w nim krytyki rachunkowości pojedynczej oraz przedstawił zalety stosowania rachunkowości podwójnej:

• handlu (na przykładzie handlu detalicznego artykułami kolonialnymi oraz domów handlowych)

• bankach

• majątkach ziemskich (rachunkowości rolnej) oraz

• w fabrykach na przykładzie gorzelni i Wołowni (hodowli wołów, począwszy od budowy budynków, zakupu majątku, po ewidencję kosztów)

Jako pierwszy w Polsce zajął się księgowością fabryczną.

Barciński wyjaśnia funkcjonowanie kont, stosując metodę personifikacji, zgodnie z którą każda operacja powoduje powstanie .

Barciński wymienia 5 głównych rachunków, które jego zdaniem powinno prowadzić każde przedsiębiorstwo:

• Rachunek ogółu towarów;

• Rachunek kasy;

• Rachunek weksli do spłacenia (własnych);

• Rachunek weksli do zrealizowania (obcych);

• Rachunek strat i zysków

• a oprócz …

Omawia szczegółowo wszystkie te rachunki, stosując metodę personifikacji.

Metodę personifikacji stosuje nawet przy omawianiu Rachunku Strat i Zysków, mówiąc, że rachunek ten jest wierzycielem lub dłużnikiem jakiejś sumy.

Wyjaśnia szczegóły prowadzania trzech głównych ksiąg:

• Brulionu Dziennika;

• Dziennika i

• Wielkiej Księgi ze skorowidzem oraz

• Ksiąg posiłkowych do których zalicza się m.in. księga kasy, księga faktur, księga …

• Omawia następnie bilans miesięczny i roczny, nazywając je balansami, a ich sporządzanie balansowaniem, czyli zobojętnianiem rachunków.

• Bilans miesięczny jest balansowany netto

• Zaleca jego sporządzić w tabeli zbliżonej do współczesnego zestawienia obrotów i sald przeznaczając w niej do każdego miesiąca z rubryki dla obrotu kont i dwie rubryki dla sald końcowych brutto

• Obroty kont są w tej tabeli podawane nie na każdy miesiąc oddzielnie lecz od początku do końca danego miesiąca

• Z tabeli brak jest po obrotach i saldach ostatniego miesiąca rubryk na salda przechodzące na rachunek strat i zysków oraz rubryk na saldo bilansu zamknięcia netto.

WYKŁAD 7 - 3.04.2012

Feliks Antoni Barciński – autor

Bilans roczny jest bilansem netto:

• zaleca, aby przed jego sporządzeniem spisany został inwentarz i podaje wzór tego inwentarza,

• towary znajdujące się w dniu sporządzenia inwentarza w magazynie zaleca wycenić w cenie kupna, zaznaczając, że niektórzy szacują towary po cenie targowej, lecz jest to sposób mylny i prowadzi często do fałszywego wyrachowania zysków (zasada ostrożnej wyceny).

W części końcowej tomu 2 przedstawia różne rodzaje operacji bankowych, jak: przyjmowanie pieniędzy na oprocentowanie, dyskontowanie weksli, przekazy pieniężne, kupno i sprzedaż papierów wartościowych, kupno i sprzedaż drogich czy metali i monet, itp.

Wymienia niektóre rodzaje zysków handlowych, jak procenty, komisowe, różnice kursowe, jak również niektóre rodzaje kosztów, jak podatki komorne, naprawy budynków, płace pracowników, kupno ksiąg handlowych, materiałów piśmiennych, itp.

Barciński przewiduje prowadzenie w przedsiębiorstwie bankierskim Brulionu Dziennika, Dziennika i Wielkiej Księgi, a ponadto prowadzenie ksiąg posiłkowych, np.: księgi weksli akceptowanych, dochodów z weksli, księgi trat i weksli do spłacenia, księgi weksli wystawionych przez bankiera na korespondentów zagranicznych, księgi poleceń korespondentów, księgi zawierające kopie listów i księgi zawierające terminy wypłat.

W tomie 3 zostają przedstawione zasady prowadzenia rachunkowości rolnej, zwanej przez Barcińskiego wiejską, a następnie zasady prowadzenia rachunkowości przemysłowej.

Znaczną część treści stanowi powtórzenie zasad księgowości podwójnej oraz zasad prowadzenia dziennika i księgi głównej, omówionych już w tomie 2.

Koszty wybudowania gorzelni i wołowni zostały zebrane na koncie „Gorzelnia” i na koncie „Wołownia”, a z kont tych przeniesione ogólnymi sumami na konto „Kapitału”, jako wartość wybudowanej gorzelni i wołowni.

Koszty produkcji okowity są zbierane na stronie debetowej konta „Robota”. Jest to odpowiednik stosowanego obecnie konta „Produkcja””.

Z kredytowej strony konta „ Robota” został przeniesiony na stronę debetową konta „Okowita” skalkulowany koszt wyprodukowanej okowity oraz na konto „Wywary” skalkulowany koszt wywarów.

Na koncie „Robota” brak jest początkowego i końcowego salda, które by było odpowiednikiem stosowanego obecnie pojęcia produkcji niezakończonej.

Przy ustaleniu kosztu własnego wyprodukowanej okowity uwzględniono ustępujące składniki kosztu:

• koszty zużytych surowców,

• koszty robocizny,

• koszty procentów od kapitałów wydanych na budowę i urządzenia (amortyzacja),

• koszty asekuracji ogniowej.

Księgowość fabryczna w XIX w.

Kalkulacja kosztów jednostkowych w XIX w. na ziemiach polskich

W drugiej połowie XIX w. na obszarze ziem polskich obowiązywały przepisy następujących

trzech kodeksów handlowych:

• na terenie zaboru pruskiego powszechne prawo krajowe dla państw pruskich, a od 10 maja 1897 r. – kodeks handlowy niemiecki,

• na terenie zaboru austriackiego – kodeks handlowy austriacki z 19 grudnia 1862r.,

• na terenie Królestwa Polskiego – kodeks handlowy francuski, zatwierdzony ustawą Sejmu Księstwa Warszawskiego z dnia 24 marca 1809r.

Pierwszą pracą z dziedziny księgowości wydaną w języku polskim była:

„Buchalteria ułatwiona, czyli sposób utrzymania ksiąg kupieckich pojedynczego i podwójnego rachunku podług metody Edmunda Degrange” napisana przez Stanisława Budnego i wydana nakładem drukarni A. Marcinkowskiego w Wilnie 1826 r.

Praca zawiera 65 stron i składa się z 2 części – teoretycznej i praktycznej, wraz z wzorami prowadzenia dziennika i księgi głównej.

Pierwszą obszerną pracą omawiającą księgowość fabryczną był podręcznik Antoniego Barcińskiego „O rachunkowości kupieckiej”, wydany w latach 1833 – 1835.

Trzeci ostatni tom dzieła nosi tytuł "Buchalteria podwójna zastosowana do fabryk i gospodarstw wiejskich" i został wydany w Warszawie.

Podręcznik Adolfa Szumlańskiego pt. „Buchalteria i rachunkowość kupiecka i fabryczna oparta na zasadach podwójnego rachunku i zastosowana do handlu wszelkiego rodzaju, fabryk, rękodzieł, spółek i domów dochodowych z dołączeniem wzorów rachunków szczegółowych oraz tablic buchalterycznych …”, wydany w 1863 r. nakładem drukarni Józefa Ungara w Warszawie.

Antoni Barciński „Buchalteria podwójna i jej zastosowanie do handlu, bankierstwa, i różnych zakładów fabrycznych”, 1876 r., Drukarnia J. Noskowskiego w Warszawie.

Erazm Nowicki „Nauka buchalterii teoretycznie wyłożona”, 1876 r., Druk Józefa Ungara w Warszawie.

Edward Pietrzycki „Nauka teoretyczna i praktyczna rachunkowości, czyli buchalterii kupieckiej pojedynczej i podwójnej do użytku szkolnego i domowego”, 1886 r., Księgarnia J. Leona Pordesa we Lwowie.

Nakładem Michała Goszczyńskiego w Warszawie w 1887 r. ukazała się: „Nauka buchalterii podwójnej teoretycznie i praktycznie wyłożonej z zastosowaniem do potrzeb handlowych i fabrycznych” – składała się z dwóch tomów:

• I – rachunkowość fabryczna,

• II – praktyczne rozwiązania księgowe w fabryce cukru.

Konstanty Sękowski nakładem własnym wydał w 1888 r. w Warszawie podręcznik: „Buchalteria podwójna w zastosowaniu do fabryk produktów spożywczych to jest: cukrowni, gorzelni, browarów, młynów parowych, piekarni itd. oraz gospodarstwa rolnego z wiadomościami wstępnymi o rachunkowości podwójnej…”

Nikodem Krakowski wydał w 1877 r. w Warszawie nakładem drukarni S. Lewentala 5-częściowy podręcznik: „Wykład popularny zasad podwójnego księgowania w zastosowaniu do potrzeb handlu, przemysłu oraz rzemiosł i rolnictwa”

Cz. III – Rachunek kosztów produkcji

Cz. IV – Zasady księgowania do potrzeb wyrobów platerowych, browaru oraz tkalni i przędzalni.

Ludwik Erazm Veltze, właściciel i kierownik prywatnej Szkoły Handlowej, wydaje nakładem drukarni Ludowej we Lwowie w 1895 r. podręcznik: „Nauka buchalterii teoretyczna i praktyczna dla samo nauki i wykładu z uwzględnieniem form nowożytnych i ich systematycznego podziału na metody włoską, niemiecką, francuską, amerykańską, trzykontową”

Pojęcie i zakres kosztów

Nowicki pisze:

„Rachunku produkcji służą do ustanowienia kosztów własnych produkcji, a tym samym do wykazania zysku lub straty na tej operacji. Obciążamy je za wszelkie materiały użyte do produkcji, najem pracy, wydatki na utrzymanie robót ziemnych i wodnych, budowli, machin, ruchomości, wydatki administracyjne, handlowe, podatki, asekuracje, itd., procenty od kapitału, to wszystko w mienie odnośnych rachunków”

Krakowski pisze:

„Najbardziej zawikłanym i na bliższe wyjaśnienie zasługującym jest rachunek fabrykacji. Zadaniem tego rachunku jest wykazanie – w sposób o ile możności ścisły – ceny kosztu wyrobów wykończonych w ciągu roku.”

„Na ciężar tego rachunku księguje się – czy to w ciągu roku czy na końcu roku – wszystkie nakłady na wyrób gotowych towarów łożone, jak to zużyte na wyroby materiały surowe i pomocnicze (po cenie kosztu choćby w danej chwili wartość uch była wyższa – ostrożna wycena), koszta towarzyszące sprowadzeniu tych materiałów, wydatki poniesione na opłacenie robotników, komornego, podatków i tym podobnych kosztów, amortyzacja (umorzenie) wartości maszyn i narzędzi oraz budynków własnych.”

„Niektórzy księgują wzmiankowane powyżej artykułu wprost na rachunek fabrykacji, niektórzy zaś – na oddzielnych rachunkach szczegółowych, których pozostałości dopiero na końcu roku przenoszą na rachunek fabrykacji.”

Drugi ten sposób jest daleko praktyczniejszy, przy nim bowiem jesteśmy w możności wykazania w ciągu roku stanu każdego szczegółowego rachunku, bez potrzeby zbierania rozproszonych sum na tak obszernym rachunku, jak rachunek fabrykacji.

Tylko księgowanie zużytych na wyroby materiałów surowych i pomocniczych odbywać się może wprost na rachunek fabrykacji w miarę ich zużycia, periodycznie kilka razy do roku, lub nawet – jak w niektórych – tylko raz do roku (co za niewłaściwe uważamy).

Po stronie kredyt (Ma) rachunek fabrykacji księguje się zupełnie wykończone, gotowe wyroby naszego rzemiosła oraz wartość sprzedanych odpadków. Wartość wyrobów gotowych księgowanych przy przejściu ich z rachunku fabrykacji do rachunku gotowych towarów ocenianą być winna ściśle na podstawie ceny kosztu wyrobu.”

Sękowski:

„Rachunkami takimi (zapisującymi zmiany zachodzące w ciągu roku w kapitale) po fabrykach są konta produkcji, koszta której piszą się w stanie czynnym majątku, czyli w aktywach, gdyż one wykazują koszta przerobu surowych produktów, czyli powiększenie się rzeczywistej wartości. Wyprodukowanych materiałów, a zatem i stanu czynnego (...) czy zaś produkcja ta, odpowiednio do cen osiągniętych za wyprodukowane przedmioty, opłaca się lub nie, to jest powiększa lub zmniejsza kapitał – to jest kwestią odnoszącą się do Rachunku produkcji.”

Veltze na temat rachunku „fabrykacji” pisze:

„Rachunek ten jest najważniejszym rachunkiem w przedsiębiorstwie. Wynik wykazany na tym rachunku zależy od dokładnej kalkulacji naszego wyrobu, a od wyniku ocena rentowności naszego przedsiębiorstwa, którą przez podwyżkę ceny wyrobów możemy podnieść lub też w inny sposób dokonywać musimy gdyby rentowność przedsiębiorstwa okazała się niedostateczną.

Każdy poszczególny przedmiot naszego wyrobu musimy przeto dokładnie skalkulować, uwzględniając przy tym wartość surowego materiału, udziału pracy ręcznej, maszyn i innych kosztów mających styczność z wyrobem naszym, co jest zależne od natury przedsiębiorstwa, które prowadzimy.

Pierwszą definicję kosztów produkcji zamieszczono w „Encyklopedii. Zbiór wiadomości ze wszystkich gałęzi wiedzy” wyd. Macierzy Polskiej, Lwów 1898 r., tom I, s.743-744.

Według tej definicji do wyliczenia czystego przychodu osiągniętego w wyniku produkcji trzeba najpierw obliczyć koszty produkcji, na które składają się:

• amortyzacja kapitałów, przy czym „obiegowe” zużywają się całe, a „stałe” – w pewnej części,

• czynsz dzierżawy, jeśli używaliśmy np. cudzej ziemi,

• czynsz dzierżawy od cudzych kapitałów (pieniędzy, domów, maszyn, inwentarza) wypożyczonych dla prowadzenia działalności,

• wypłacone zarobki,

• podatki,

• asekuracje.

Ewidencja kosztów

Veltze:

„ Wymaga się jedynie od buchaltera takiej inteligencji i znajomości buchalterii, że po zapoznaniu się z przedsiębiorstwem fabrycznym zastosuje on taką buchalterię, która będzie odpowiadać danej fabryce z uwagi na jej właściwości produkcyjne.”

Stosowano dwa sposoby księgowania kosztów:

• wszystkie koszty chronologicznie przenoszono na rachunek produkcji w momencie ich poniesienia,

• księgowanie kosztów przeprowadzano w księgach analitycznych z podziałem na poszczególne rodzaje kosztów, a rachunek produkcji obciążano nimi okresowo, miesięcznie, a niekiedy nawet rocznie.

Podstawowymi elementami kosztów występującymi na rachunku produkcji były materiały podstawowe i pomocnicze oraz robocizna.

Wszelkie materiały zakupione przez przedsiębiorstwo ewidencjonowano na koncie syntetycznym w księdze głównej.

Do wartości materiału doliczano koszty związane z jego zakupem, jak transport, cło, fracht, itp.

Niezależnie od tej ewidencji każdy rodzaj materiału posiadał swój rachunek w księdze pomocniczej/głównej.

Materiały z konta magazynu w wysokości rzeczywistego kosztu nabycia rozchodowywano na rachunek produkcji.

Częstotliwość księgowania wydania materiałów do produkcji była różna.

Barciński w podręczniku z 1835 r. oraz Szumlański zalecają księgowanie zużytych materiałów na rachunek produkcji w momencie ich wydania do produkcji, bez względu na to czy potrzebne materiały znajdowały się w magazynie czy też były nabywane za gotówkę.

Pozostali zalecają prowadzenie bieżącej ewidencji rozchodu materiałów tylko w księgach pomocniczych obciążając rachunek produkcji zbiorczymi sumami w końcu miesiąca, a niekiedy nawet w końcu roku.

Sękowski pisze:

„codzienne wpisywanie rozchodowanych przedmiotów do fabrykacji jest absurdem, gdyż nie wykazuje ścisłych cyfr ponieważ:

• odnośnie ilości materiałów – ścisła ilość może być wykazana dopiero po sporządzeniu remanentów,

• trudno w ciągu roku ustalić przeciętną wartość rozchodowanych zapasów ze względu na różne ceny nabycia materiałów i różne wielkości kosztów zakupu.”

Kosztami produkcji były wyłącznie płace pracowników zatrudnionych bezpośrednio przy produkcji.

Stosowano dwa systemy wynagrodzeń za pracę: dniówkowy i akordowy. Okresy wypłaty były tygodniowe lub dwutygodniowe.

Do kosztów produkcji nie zaliczano płac osób zatrudnionych w administracji fabrycznej, pracowników obsługi, dozorców, itp.

Veltze pisze: „płac kantorzystów i techników, zajętych w centralnym biurze przedsiębiorstwa nie wstawiamy zazwyczaj do rachunku robocizny, lecz do rachunku zarządu, jako wydatki niedotyczące poszczególnej jakiejś gałęzi naszej fabrykacji, lecz przedsiębiorstwa ogółem..”

Materiały i płace bezpośrednie są przez wszystkich autorów zaliczane do kosztów bezpośrednich produkcji.

Pozostałe pozycje są zaliczane dowolnie bądź do kosztów produkcji i bezpośrednio na rachunek produkcji, bądź do kosztów pośrednich zwanych administracyjnymi, zarządu, handlowymi, zamykanych rachunkiem produkcji lub rachunkiem strat i zysków.

wszystkie koszty pośrednie nazywa kosztami ogólnymi, zaliczając do nich: płacę buchaltera, księgi i materiały piśmienne kantoru, podatki komorne, drzewo i światło, zużycie narzędzi fabrycznych itp.

Barciński w podręczniku z 1876 r. wyodrębnia zarówno koszty ogólne fabryczne, zaliczając do nich drobne materiały pomocnicze, które trudno rozliczyć na poszczególne obstalunki, lecz które są potrzebne do utrzymania w ruchu maszyn, obsługi fabryki, itp. jak też koszty administracji.

Nowicki oraz Danilewicz traktuje jako koszty pośrednie tylko koszty administracji.

Krakowski i Veltze wyodrębniają koszty administracyjne i koszty handlowe.

Barciński, Danilewicz i Veltze zaliczają do kosztów wytworzenia amortyzację, pozostali autorzy odnoszą ją na rachunek zysków i strat.

W XIX wieku stosowano dwa systemy amortyzowania środków trwałych:

• procentowe stawki amortyzacyjne, różne dla różnego rodzaju środków; początkowo ustalano je w dowolnej wysokości, później uregulowano ich wysokość przepisami władz (Barciński, Danilewicz, Krakowski, Sękowski i Veltze),

• szacunkowe obliczanie wysokości amortyzacji przez porównanie różnicy wartości środków na początku i na końcu okresu rachunkowego, z uwzględnieniem ich dalszej zdolności użytkowej i „moralnego” zużycia maszyn, uwzględniającego postęp techniczny (Szumlański i Nowicki).

Koszty poniesione w związku z budową i wyposażeniem nowych zakładów oraz z uruchomieniem produkcji dzielono proporcjonalnie do przypuszczalnego okresu eksploatacji, który nie powinien być dłuższy jednak niż kilka lat.

WYKŁAD 8 - 17.04.2012

Krakowski rozlicza nakłady na urządzenie kopalń, a więc inwestycje, za pomocą rachunku przejściowego eksploatacji przez okres kilku lat, unikając zawyżenia kosztów produkcji jednego okresu rachunkowego.

Uzasadnia to następująco: "zwłaszcza w przemyśle bywają wypadki, że przedsiębiorstwo trwa kilka lat i dłużej, i dlatego trzeba pamiętać, aby w ciężar jednego roku nie jako całkowity nakład, a tylko jego część proporcjonalnie do okresu zużycia. Aby to rezultatów eksploatacji roku bieżącego zaliczyć tylko to, co w roku bieżącym zostało zrealizowane.

Oryginalny sposób rozliczania kosztów pośrednich przedstawia Szumlański.

Przy rozpoczęciu produkcji pojedynczego wyrobu sporządza się kosztorys wydatków stałych ponoszonych na produkcje w ciągu roku, wynikających z umów, bądź z lat ubiegłych:

• komorne z lokalu fabryki rocznie wynosi 360 rubli

• podatki wyłącznie do fabryki przywiązane 34 ruble

• koszty utrzymania terminów 328 rubli

• drzewo i światło dla fabryki rocznie 82 ruble

• za zużycie urządzeń fabrycznych i inne drobne koszty 28 rubli

Razem 832 ruble

Suma ogólna podzielona przez liczbę tygodni w roku, a więc 832/52=16, daje wysokość tygodniowych kosztów stałych, a doliczywszy do nich koszty niestałe, które w każdym tygodniu mogą być inne, otrzymuje się sumę kosztów ogólnych na każdy tydzień.

Koszty ogólne tygodniowe dzieli się następnie przez liczbę sztuk będących w produkcji w ciągu tygodnia i w ten sposób wylicza się część kosztów ogólnych przypadających na każdą sztukę w każdym tygodniu.

Dodając koszty wszystkich tygodni, w czasie w których szuka wyrobu znajdowała się w produkcji, otrzymuje się całe koszty ogólne przypadające na dany wyrób.

Nowicki zaleca przy produkcji różnorodnej zamykanie rachunku kosztów pośrednich kontem produkcji, nie podając bliższego sposobu ich rozliczania i stwierdzając jedynie, że jeśli te koszty nie odnoszą się ściśle do jednego fabrykatu, ale wspólnie z innym, zachodzi potrzeba mozolnego i tylko przybliżonego rozdzielenia onych pomiędzy różne rachunki. Wielkie są stąd trudności w ścisłym ustanowieniu kosztu własnego każdego wyrobu, na szczęści ścisłość zupełna nie jest konieczna otrzymane zyski na całym przedsięwzięciu uspokajają nas w tym względzie.

Rachunek kosztów produkcji obciążono również kosztami produkcji pomocniczej, obliczonym w wysokości rzeczywistego kosztu wykonanych świadczeń na rzecz produkcji podstawowej.

W ten sposób na rachunku produkcji gromadzono wszystkie koszty dotyczące danego okresu rachunkowego, a po ich zmniejszeniu z tytułu uzyskanych w toku produkcji odpadków, przystępowano do rozliczenia konta produkcji. (Krakowski, Sękowski, Veltze)

Rachunek kosztów produkcji w badanym okresie zamykano dwoma sposobami:

• tak aby wykazał zysk na sprzedaży wyrobów gotowych (sposób wynikowy),

• tak aby wykazywał tylko ogólne koszty produkcji przenoszone na konto wyrobów gotowych (sposób bezwynikowy) (częściej stosowany)

Wszyscy autorzy stosują podział działalności na następujące fazy ruchu okrężnego środków:

• nabycie materiałów,

• przerób materiałów surowcowych na produkty gotowe za pomocą pracy ręcznej, narzędzi i maszyn,

• zbyt produktów gotowych

Koszty dotyczące poszczególnych faz autorzy ewidencjonują i rozliczają następująco:

• koszty zaopatrzenia zaliczają do wartości zakupionych materiałów; zużywane do produkcji materiały są wyceniane według rzeczywistych kosztów nabycia,

• koszty dotyczące produkcji ujmują na rachunku produkcji bądź na rachunkach kosztów ogólnych,

• koszty dotyczące zbytu ujmują na rachunkach kosztów handlowych lub administracyjnych, zamykanych z reguły rachunkiem strat i zysków

Kalkulacja kosztów jednostkowych

Wyróżniono następujące rodzaje kalkulacji:

• wstępną, czyli ofertową,

• i wynikową.

Pierwszy rodzaj kalkulacji pozwalał na ustalenie opłacalności zamierzonej produkcji. Prawidłowe w oparciu o ścisłe dane techniczne, ustalenie kosztów bezpośrednich, narzutu kosztów pośrednich oraz planowanego zysku pozwalało na ustalenie właściwej ceny sprzedaży, a jeśli cena była z góry ustalona, uwarunkowana sytuacją rynkową, uniemożliwiało to porównanie, czy przy skalkulowanej cenie przedsiębiorstwo może osiągnąć spodziewany przyrost zysku na produkcji danego wyrobu.

Kalkulacja wynikowa sporządzana w oparciu o ścisłe dane księgowości, pozwala na przeprowadzenie kontroli kosztów rzeczywistych, porównanie ich wysokości z założoną kalkulacją wstępną oraz obserwację dynamiki kosztów w czasie.

Kalkulacja ta dopomagała również do ustalenia rzeczywistego wyniku uzyskanego ze sprzedaży wyrobów.

Wzór kalkulacji sporządzony w zakładzie produkcji maszyn według Barcińskiego w 1876 r.:

1. Koszty bezpośrednie wytworzenia

1. materiały podstawowe i pomocnicze,

2. robocizna, z podziałem na tokarską, kowalską, ślusarską, itp.,

3. paliwo technologiczne i smary,

4. wartość modeli.

2. Razem techniczny koszt wytworzenia

1. narzut kosztów ogólnych 30%

3. Razem koszt własny wyrobu

1. RGB - narzut procentowy zysku

4. Cena sprzedaży wyrobu

Paweł Ciompa – prekursor ekonometrii i teoretyk księgowości

Ciompa Paweł (867 – 1913):

• urodził się 2 stycznia 1867 r. w Górnych Tomaszowicach koło Cieszyna,

• zmarł 16 czerwca 1813 roku we Lwowie i tam został pochowany,

• ukończył szkołę realną w Cieszynie i Akademię Handlową w Wiedniu

• po studiach był profesorem krakowskiej Akademii Handlowej,

• w latach 1990 – 1906 był nauczycielem rachunku kupiectwa i buchalterii w Wyższej Szkole Handlowej w Krakowie

• obok pracy naukowo dydaktycznej pracował w charakterze rewidenta w filii banku Austro-Węgierskiego w Krakowie,

• następnie pełnił funkcję kierownika wydziału Księgowości Banku Krajowego we Lwowie, po czym funkcje naczelnika

• Najstarsze publikacje Pawła Ciompy pochodzą przypuszczalnie sprzed 1903 r.

• „Księga kasowa dla codziennych dochodów i wydatków”, wydana przez Jana Fischera w Krakowie oraz

• książka do zapisywania czynszów wyd. j.w.

• książka (arkusze) do zapisywania czynszów dzierżawnych, wydana przez Towarzystwo Rolnicze w Krakowie

• Poradnik w sprawach pieniężnych, podatkowych Biblioteka Macierzy Polskiej nr 26, Lwów 1904

• Największy rozgłos i sławę przyniosły P. Ciompie książka pt.: „Zarys ekonometrii i teorii buchalterii”, wydane we Lwowie w 1910 r. oraz artykuł: „Majątek i kapitał w buchalterii” Wydrukowany w czasopiśmie XIX Rocznik Asekuracyjno - Ekonomiczny rok 1910

W literaturze zagranicznej była szeroko znana jako praca napisana w języku niemieckim pt.: „Grudrisse enter beconometrie und die Nationalokonomie anfgebante natürliche Theorie der Buchaltung”, która została wydana …

…

Zarysował w niej ekonometryczną teorię księgową, która stała się rewelacyjnym odkryciem naukowym w tej dziedzinie w skali światowej.

Niemieckie wydawnictwo Schäffer-Poeschel Verlag Chronologiczne spojrzenie w przeszłość, umieściło na swojej stronie internetowej pod hasłem Książka roku 1910 dzieło P. Ciompy jak drugą co do wagi pozycje tego roku, wymieniając na pierwszym miejscu książkę Fredricka Theila.

Wielu ekonomistów uważa, że termin „ekonometria” został wprowadzony przez ekonomistę i statystyka norweskiego Ragnana Frischa w 1926r. (Laureat Nagrody Nobla z 1969r.) tymczasem P. Ciompa używał go juz w 1910 roku.

• wiadomo, że Paweł Ciopma był patriotą. Działał z Zarządzie Głównym Towarzystwa Szkoły Ludowej, udzielał się społecznie w zaborze ewangelickim w Krakowie i Lwowie,

• ożenił się z córką wiceprezydenta Krakowa Isabellą Szmidt; otrzymał przez tzw. zasiedzenie prawo przynależności do gminy Kraków

• syn Adam (1901-1935) był malarzem i pisarzem

Paweł Ciompa w artykule dotyczącym majątku i kapitału w buchalterii charakteryzuje ekonometrię następująco:

• "Podobnie jak fizyka przedstawia zjawisko mechaniczne, akustyczne, dynamiczne itp., tak samo też zjawiska ekonometryczne powinny być przedstawione za pomocą nauki, którą nazywam ekonometrią"

• Ekonometria, podobnie jak trygonometria jest częścią geometrii. Buchalteria jest wówczas tylko zużytkownikem ekonometrii podobnie jak matematyka zużytkuje prawa algebry.

Ekonometryczne ujęcie wartości w rachunkowości

• Każde dobro musi posiadać wartość;

• Można rozróżnić:

• wartość użytkową oraz

• wartości wymienną

• Obie wartości mogą mieć naturę

• subiektywną lub

• obiektywną

• Najważniejsza jest obiektywna wartość wymienna, która jest rezultatem subiektywnych wartości miedzy sprzedawcą a kupcem;

• Wartość dobra mierzymy jako siłę pożądalności, którą wywiera na nas dobro

• Cena jest wartością dobra wyrażona w pieniądzu

• Ekonometryczne wartości towaru przedstawić można jako iloczyn ilości towaru oraz ceny jednostkowej towaru;

• Geometrycznie taki iloczyn jest polem prostokąta, którego jeden bok ma długość równą ilości towaru, a drugi bok na długość równą cenie jednostkowej towaru

• Tak ekonometrycznie przedstawioną wartość towaru P. Ciompa nazywa polem wartości;

• Pola prostokątów przedstawione na rysunku są takie same, ale prostokąty są różne;

• To najlepiej ilustruje ekonometryczną wartość towaru

• Ilość towaru i cena jednostkowa towaru są czynnikami pola wartość towaru

Rozważania bilansowe Pawła Ciompy

• Podstawą każdego przedsiębiorstwa jest majątek (M), który musi być produktywnym i którego przedstawicielem jest kapitał (K);

• Kapitał jest jedynie skutkiem pracy i majątku produktywnego

• Może istnieć majątek bez "siły kapitałowej", ale nie można sobie wyobrazić kapitału bez majątku

• Cukier w sklepie przedstawia kapitał, kupiony przez klienta „traci siłę kapitału”, ponieważ utracił przeznaczenie, jakim była zdolność do sprzedaży (w sklepie);

• Cukier u konsumenta tej zdolności do sprzedaży nie utracił, mimo że został zakupiony w innym celu

• Cukier w sklepie i u klienta jest więc majątkiem

• Kapitał zawdzięcza swoje istnienie tylko majątkowi produkcyjnemu i jest przyczyna powstawania nowych dóbr

• Majątek produktywny jest wiec przyczyną, czyli akcją kapitału, który jest skutkiem, czyli reakcją majątku;

• Relacji tych nie można przedstawić za pomocą równania algebraicznego:

„Majątek = Kapitałowi lub M = K”

• Gdyby bowiem M =K wówczas M - K = 0, co nie jest możliwe

• Kapitał K istnieć może tylko w połączeniu z majątkiem produktywnym M;

• Majątek jest czymś realnym, czyli pozytywnym (+) natomiast kapitał jest tylko siłą twórczą ("ekonometryczną czynnością majątku"), a więc czymś negatywnym (-).

• Włożywszy do przedsiębiorstwa gotówkę mówimy:

• kor. 10000 gotówki przedstawia się, w kapitale przedsiębiorstwa wartości kor. 10000

• Ekonometrycznie przedstawić to można tylko za pomocą równania buchalterycznego (bilansowego):

M = kor 10000 kor. 10000 = K

• Zależności między majątkiem i kapitałem można przedstawić tylko w postaci równania bilansowego (ekonometrycznego):

M K

• Równość bilansowa nazywana również buchalteryczną, ekonometryczną jest interpretowana geometrycznie przy pomocy pól wartości (pól prostokątów), co pozwala zobaczyć, że M i K są dwiema równoważnymi, zależnymi od siebie, ale i też całkiem różnymi wielkościami.

• W równaniu ekonometrycznym wielkości są ściśle przywiązane do miejsca, nie mogą być, jak to robi się w algebrze, dowolnie z jednej strony równania na drugą przenoszone;

• Majątek składający się z dóbr jest czymś rzeczywistym, czyli pozytywnym (+), natomiast kapitał jest tylko siłą twórczą majątku i traktowany jest jako coś ujemnego (-)

• Równanie bilansowe (ekonometryczne) majątku M₁ i kapitału K₁ powinno wyglądać:

+M₁ - K₁

• Jeżeli przez m₁ oznaczymy zmniejszenie majątku, a przez k₁ zmniejszenie kapitału, to równanie bilansowe wiążące te wielkości ma postać:

+ k₁ - m₁

+M₁ = kor. 6 - K₁ = KOR. 6

+ k₁ = kor. 3 - m₁ = kor. 3

Jednolite zasady funkcjonowania kont

• Konto graficzne jest przedstawione w postaci figury:

• P. Ciompa wykazał, że wszystkie konta powinny działać na jednolitych zasadach, tzn. stronę Winien należy interpretować jako pozytywną (+), zaś stronę Ma – jako negatywną;

• Była to pierwsza tego rodzaju koncepcja, którą rozwinął dopiero w roku 1924 M. Berliner

• Berliner udowodnił, że konta aktywów i pasywów mogą funkcjonować na jednolitych zasadach

• Ten nowy paradygmat funkcjonowania kont nie został przyjęty przez większość teoretyków rachunkowości, gdyż przynosi on tylko korzyści intelektualne.

Czynności gospodarcze

• P. Ciompa podzielił czynności gospodarcze na pozytywne i negatywne;

• Czynnościom pozytywnym podporządkował liczby +1, zaś czynnością negatywnym podporządkował liczbę -1

• Zwiększenie majątku lub kapitału jest rezultatem czynności pozytywnej, zaś zmniejszenie majątku, lub kapitału jest rezultatem czynności negatywnej

• Każda czynność gospodarcza składa się z akcji i reakcji.

Jednolite zasady funkcjonowania kont

• Reguły ekonometryczne akcji i reakcji:

• proces gospodarczy majątek: + M, kapitał: - K

• czynność przybytek (+1), ubytek (-1)

• zarachowanie winien (+), ma (-)

• znaczenie (znaczenie skutek) akcja i reakcja

• Korzystając z własności mnożenia liczb dodatnich i ujemnych, możemy napisać następujące równości:

• zwiększenie majątku (+1) * (+m₂) = +m₂ (zapis na stronie Winien),

• zmniejszenie majątku (-1) * (+m₁) = -m₁ (zapis na stronie Ma),

• zwiększenie kapitału (+1) * (-k₂) = -k₂ (zapis na stronie Ma),

• zmniejszenie kapitału (-1) * (-k₁) = +k₁ (zapis na stronie Winien).

WYKŁAD 9 - 24.04.2012

Towary(T)

Zapasy (+T) +10000 koron (akcja)

Ubytek (-1)x(+t1) -4000 koron (reakcja)

+6000 koron

Przybytek (+1)x(+t2) + 2000 koron (akcja)

(t-t1+t2)= +8000 koron

Kapitał (K):

Zapasy(-T) – 1000 koron (reakcja)

Ubytek(-1)x(-k1) +4000 koron (akcja)

- 6000 koron

Przybytek (+1)x(-k₂) - 2000 koron (reakcja)

(-K)-(-k₁)+(-k₂) -8000 koron

Winien (+)	Rachunek majątku				Ma (-)
Zapas (+M1) 10 000 koron			Zmniejszenie (-m1) 4 000 koron
Zwiększenie (+m2)
Rachunek kapitału
Winien (+)		Rachunek kapitału		Ma (-)
Zmniejszenie (+k1)		4000 koron	Zapas (saldo) (-k1) Zwiększenie (-k2)	10.000 koron 2.000 koron

Winien (+)	Próba bilansu		Ma (-)
Majątek (+M1+m2) 12.000 koron		Kapitał (-K1)+(-k2) 12.000 koron
Kapitał (+k1) 4.000 koron		Majątek (-m1) 4.000 koron
16 .000 koron		16 .000 koron

1 kor.

1000 800 600 400 200

Wyjaśnienie amortyzacji maszyny

wartej 1000 koron na 5 lat

1 kor.

800 600 400 200

wartość po roku

umorzenie 200

M = 100 K = 100

k = 200 m = 200

ubytek ubytek

kapitału majątku

Interpretacja ujemna zapisów na stronie ma konta kapitału jest łatwa do wytłumaczenia w przypadku kapitału obcego, który w zasadzie jest traktowany jako dług(dług w języku potocznym jest czymś negatywnym, a więc ujemnym).

Znacznie trudniej wyjaśnić kapitał własny jako wielkość ujemną o czym pisze. Można jednak kapitał własny traktować jako zobowiązanie (dług) w stosunku do właścicieli.

Peche Tadeusz - sylwetka naukowa

Peche Tadeusz, Czesław (1923-1989) profesor zwyczajny doktor habilitowany, urodził się 9 września 1923r. w Warszawie, zmarł 6 lutego 1989 r. w Warszawie.

W 1939 r. ukończył Gimnazjum Ogólnokształcące im. J. Zamojskiego w Warszawie – uzyskał, tzw. małą maturę.

W okresie okupacji kontynuował naukę w liceum Humanistycznym im. J. Zamoyskiego w Warszawie gdzie w 1941r. otrzymał świadectwo dojrzałości.

W latach 1942 – 1944 odbywał studia w konspiracji na Uniwersytecie Warszawskim, gdzie zaliczył 2 lata studiów prawniczych.

Jednocześnie w latach 1941 – 1944 uczęszczał na studia konspiracyjne w Szkole Głównej Handlowej w Warszawie.

1945 - 1953 pracuje w Szkole Głównej Handlowej w Warszawie Oddział w Łodzi (później WSE w Łodzi) kolejno jako:

• asystent, starszy asystent, adiunkt (w latach 1945 – 1950),

• zastępca prof. przy Katedrze Rachunkowości (w latach 1950 – 1953),

1956 – 1988 Szkoła Głowna Planowania i Statystyki w Warszawie:

• zastępca profesora przy katedrze rachunkowości (od 1956 r.),

• docent etatowy (od 1960 r.)

• profesor nadzwyczajny (1968 r.),

• profesor zwyczajny (1974 r.).

Funkcje pełnione w SGPiS:

• 1961 – 1967: Prodziekan Wydziału Finansów i Statystyki w SGPiS,

• 1965 – 1968: Kierownik Zakładu Organizacji i Techniki Rachunkowości na WFiS w SGPiS,

• 1968 – 1978: Kierownik Katedry Organizacji Przetwarzania Danych na Wydziale Finansów i Statystyki w SGPiS,

• 1978 – 1988: Dyrektor Instytutu Przetwarzania Danych i Rachunkowości na wydziale Finansów i Statystyki w SGPiS,

• 1988:przejście na emeryturę.

Najważniejsze publikacje:

• „Ogólna teoria rachunkowości”, Warszawa 1964, SPiGS;

• „Organizacja i mechanizacja rachunkowości”, Warszawa 1969, Polskie Wydawnictwo Ekonomiczne;

• „Podstawy współczesnej ewidencji gospodarczej”, Warszawa 1973, PWN;

• „Teoretyczne podstawy rachunkowości”, Warszawa 1977, PWN;

• „Modele ewidencyjne (red.), Warszawa 1987

• „Metody bilansowe w rachunkowości, a systemy informacyjne w gospodarce narodowej”, Warszawa 1991, Wydawnictwo Naukowe PWN.

Model ewidencyjny Tadeusza Pechego

Majątek:

• zasób dóbr materialnych i środków pieniężnych będące do dyspozycji bez względu na to czy są własnością podmiotu,

• ekonomiczne pojęcie oszczędności jako sumy niespożytych dochodów z okresów ubiegłych.

Majątek w pierwszym znaczeniu nie musi być równy oszczędnościom.

Różnice oznaczają należności lub zobowiązania wobec innych podmiotów.

Zdarzeniem gospodarczym jako podmiotem ewidencji dotyczyć mogą obydwu znaczeń pojęcia majątku.

Każde zdarzenie gospodarcze musi być ujęte według dwóch kryteriów klasyfikacyjnych:

• rodzajowego,

• kierunkowego.

Kryterium rodzajowym klasyfikacji zdarzeń gospodarczych jest przedmiot zmian majątkowych podmiotu:

• Wartości materialne(dobra i usługi materialne);

• Środków pieniężnych i ewentualnie papierów wartościowych takich jak obligacje weksle itp.;

• Majątek w drugim znaczeniu, a więc sumy oszczędności podmiotu jako łącznej wartości niewydatkowanych dochodów.

Charakter zmian wartości materialnych:

• ilościowe,

• z tytułu przeszacowania.

Charakterystyka środków pieniężnych i papierów wartościowych

• środki pieniężne(banknoty) – zobowiązania banku z tytułu złożonego go depozytu kruszcu (złota),

• po zawieszeniu przez banki wymienialności znaków pieniężnych na kruszec, zachowały nadal charakter zobowiązań banku emisyjnego – mają moc umarzania innych zobowiązań.

	Roszczenia
	Dodatnie	Ujemne
Należności	Powstanie	Likwidacja
Zobowiązania	Likwidacja	Powstanie

Wpłata gotówki do kasy oznacza powstanie roszczenia dodatniego(należności w stosunku do instytucji emitującej środki pieniężne.

Wypłata z kasy oznacza powstanie analogicznego roszczenia ujemnego(likwidację poprzedniej należności).

Potocznie używane określenia przychodu i rozchodu gotówki są również prawidłowe o tyle że nie powodują żadnych niejasności i wątpliwości. Natomiast zawarta w nich sugestia, że chodzi o ruch wartości materialnych, nie jest prawdziwa i ma jedynie uzasadnienie historyczne.

Roszczenia z tytułu ruchu środków pieniężnych posiadają dwie szczegółowe cechy:

• mają charakter odpowiedniego dokumentu lub znaku,

• mogą być przedmiotem obrotu pomiędzy różnymi podmiotami, przy czym ich przekazanie znaczą dla podmiotu przekazującego zawsze roszczenia ujemne (likwidację należności) dla otrzymującego roszczenia dodatnie.

Wszelkie roszczenia mające formę banknotów (bilonu) lub papierów wartościowych – i mogą być w związku z tym przedmiotem obrotu – są roszczenia typu I.

Zmiany stanu oszczędności (czystego majątku):

• gospodarstwa domowe – niespożyte dochody,

• podmiotu produkcyjne – kapitały, fundusze społeczne.

Mówimy:

• zwiększenie lub zmniejszenie oszczędności nigdy,

• przychód rozchód oszczędności.

Każde zwiększenie lub zmniejszenie stanu oszczędności wynika z odpowiedniego przepisu prawnego, umowy lub zwyczaju potwierdzonego odpowiednimi dokumentami.

Klasyfikacja kierunkowa zmian zdarzeń gospodarczych ze względu na charakter zmian:

• operacje wewnętrzne (cząstkowe modyfikacje oszczędności podmiotu),

• transakcje elementarne (zmiany stanu majątkowego w kontaktach z innymi podmiotami (roszczenia typu II).

Typy zdarzeń gospodarczych		Kryterium rodzajowe
		Przychody i rozchody wartości materialnych		Roszczenia dodatnie i ujemne typu I		Zwiększenia i zmniejszenia oszczędności
Kryterium kierunkowe	Dodatnie i ujemne wyniki		Operacje wewnętrzne materialne		Operacje wewnętrzne rozrachunkowe	Operacje wewnętrzne rozliczeniowe
	Roszczenia dodatnie i ujemne typu II		Transakcje elementarne materialne		Transakcje elementarne rozrachunkowe	Transakcje elementarne transferowe (transfery)

TRANSAKCJE KUPNA SPRZEDAŻY
U sprzedającego (dostawcy)
1.	Transakcja elementarna materialna	Rozchód wartości materialne	Roszczenie dodatnie typu II (należności u odbiorcy)
2.	Transakcja elementarna rozrachunkowa	Przychód środków pieniężnych(roszczenie dodatnimi typu I)	Roszczenie ujemne typu II (likwidacja należności u odbiorcy)
U kupującego(odbiorcy)
1.	Transakcje elementarna materialna	Przychód wartości materialnej	Roszczenie ujemne typu II (zobowiązania wobec dostawcy)
2.	Transakcja elementarna rozrachunkowa	Rozchód środków pieniężnych(roszczenie ujemne typu I)	Roszczenie dodatnie typu II (likwidacja zobowiązania wobec dostawców)

PRZEKAZANIE OSZZCĘDNOSCI I DOCHODÓW - DAROWIZNA
U ofiarującego
1.	Transakcja elementarna transferowa	Zmniejszenie stanu oszczędności	Roszczenia ujemne typu ii (zobowiązania wobec obdarowywanego)
2.	Transakcja elementarna materiałowa	Rozchód wartości materialnej	Roszczenie dodatnie tupu II (likwidacja zobowiązania wobec obdarowywanego)
U obdarowywanego
1.	Transakcja elementarna transferowa	Zwiększenie stanu oszczędności	Roszczenia dodatnie typu II (należności u ofiarującego
2.	Transakcja elementarna materialna	Przychód wartości materialnej	Roszczenie ujemne typu II (likwidacja należności u ofiarującego)

Wnioski:

• transferu nie można utożsamiać z faktem jego spłaty (likwidacji) – jest on wynikającym z przepisów lub zwyczajów aktem decyzji przekazania oszczędności a nie przekazaniem środków pieniężnych czy też wartości materialnych,

• transfery mogą być spłacone(zlikwidowane) środkami pieniężnymi bądź w naturze – przez przekazanie wartości materialnych.

Transfer dochodów wytworzonego dochodu narodowego:

• płace i składki ubezpieczeniowe,

• renty,

• emerytury,

• stypendia,

• grzywny i opłaty administracyjne,

• opłaty za usługi materialne(kino, teatr,…).

Wynagrodzenie za pracę
W przedsiębiorstwie (u pracodawcy)
1.	Transakcja elementarna transferowa	Zmniejszenie stanu oszczędności	Roszczenie ujemne typu II (zobowiązanie wobec pracowników)
2.	Transakcja elementarna rozrachunkowa	Rozchód środków pieniężnych (roszczenie ujemne typu I)	Roszczenia dodatnie typu II (likwidacja zobowiązania wobec pracowników)
3.	Operacja wewnętrzna rozliczeniowa	Zwiększeni stanów oszczędności	Wynik (zmniejszenie dochodu z tytułu tego podziału)

WYKŁAD 10 - 8.05.2012

Zasada podwójnego zapisu:

• Reguła I – każde zdarzenie gospodarcze podlega podwójnej rejestracji: raz jako zmiana stanu majątkowego o charakterze rodzajowym, drugi raz jako zmiana kierunkowa;

• Reguła II – każdy zapis podwójny polega zawsze na tym, że jedna rejestracja jest dodatnia, a druga ujemna.

• Każde zdarzenie gospodarcze dodatnie z uwagi na kryterium rodzajowe musi być ujemne w świetle kryterium kierunkowego i odwrotnie.

ZDARZENIA GOPODARCZE W ŚWIETLE REGUŁY II PODWÓJNEGO
Typy zdarzeń gospodarczych		Zapis dodatni	Zapis ujemny
1.	Operacje wewnętrzne materialne	przychód wartości materialnych wynik dodatni	- wynik ujemny - rozchód wartości materialnych
2.	Operacje wewnętrzne rozrachunkowe	roszczenia dodatnie typu I wynik dodatni	- wynik ujemny - roszczenie ujemne typu I
3	Operacje wewnętrzne rozliczeniowe	zmniejszenie oszczędności wynik dodatni	- wynik ujemny -zwiększenie oszczędności
4.	Transakcje elementarne materialne	przychód wartości materialnych roszczenia dodatnie typu II	- roszczenia ujemne typu II - rozchód wartości materialnych
5.	Transakcje elementarne rozrachunkowe	roszczenie dodatnie typu I roszczenie dodatnie typu II	-roszczenie ujemne typu II -roszczenie ujemne typu I
6	Elementarne transakcje transferowe	Zmniejszenie oszczędności Roszczenie dodatnie typu II	- roszczenie ujemne typu II - zwiększenie oszczędności

Podstawowy układ kont dla ewidencji 6 typów zdarzeń gospodarczych:

• Wartości materialne (dobra i usługi materialne);

• Roszczenia typu I (środki pieniężne i papiery wartościowe);

• Oszczędności (kapitały, fundusze);

• Wyniki(dochody, ich podział lub spożycie);

• Roszczenia typu II(należności i zobowiązania).

Roszczenia typu II Wartości materialne Wyniki

1 2

3 4

Roszczenia typu I

5 6

7 8

Oszczędności

9 10

11 12

Ogół zdarzeń gospodarczych dowolnego podmiotu w ciągu pewnego czasu można przedstawić w formie strumieni, czyli okresowych jednorodnych zapisów uporządkowanych w macierzach.

x₁₁ x₁₂ y₁₁ y₁₂

x₂₁ x₂₂ y₂₁ y₂₂

x₃₁ x₃₂ y₃₁ y₃₂

x₁₁ – rozchody wartości materialnych na zewnątrz

y₁₁ – przychód wartości materialnych z zewnątrz

kolumny w macierzy to kierunek zmian

Modele ewidencyjne i plany kont

Plan kont

Plan kont jest to usystematyzowany wykaz nazw i symboli kont przeznaczonych do ewidencjonowania w określonych jednostkach organizacyjnych ogółu posiadanych przez nie środków, źródeł ich pochodzenia i wszelkich zachodzących w nich zmian (a tym samym również procesów gospodarczych i wyników), uzupełniony komentarzem wyjaśniającym treść i wzajemne powiązanie tych kont.

/Mała encyklopedia rachunkowości, PWE, Warszawa 1971, s. 575/

Plan kont jest praktycznym wykazem konkretnego układu kont, obowiązującym na mocy odpowiednich postanowień czy przepisów w określonych podmiotach gospodarczych lub ich grupach.

Układ kont to każdy zbiór kont korespondujących ze sobą zgodnie z zasadą podwójnego zapisu, jęśli tylko umożliwia on zaksięgowanie wszystkich zdarzeń gospodarczych stanowiących przedmiot ewidencji księgowej.

(Peche 1969, s. 24)

W świetle polskiej praktyki ewidencyjnej zwyczajów, plan kont obejmować musi:

• pełen wykaz obowiązujących do prowadzenia kont syntetycznych z zaznaczeniem możliwości ich dalszej rozbudowy,

• korespondencję kont syntetycznych tzn. obowiązkowy sposób prowadzenia zapisów na tych kontach zgodnie z zasadą zapisu podwójnego.

• Korespondencja kont określa wszystkie możliwe powiązania stron Wn i Ma kont syntetycznych, obiektywizując w ten sposób treść zapisów na każdym z nich.

• Zasad rozbudowy układów kont analitycznych do poszczególnych kont syntetycznych

(Gmytasiewicz, Peche, Świderska, 1967, s. 105, Peche 1967, s. 115)

Idea ujednolicenia systemów kont pojawiła się u schyłku XIX w. na Kongresie Europejskiego Stowarzyszenia Księgowych w Paryżu.

Pierwsza koncepcja planów kont powstała w Europie Zachodniej ok. 1910 r.

Pierwszy etap rozwoju planów kont polegał na możliwie wszechstronnym przeanalizowaniu możliwości ujednolicenia systemów kontowych.

Prace w tym zakresie podjęto jednocześnie we Francji i Niemczech.

We Francji jednak zastosowanie planów kont w praktyce natrafiono na opory.

W Niemczech gdzie zdrożono je do praktyki w stosunkowo wcześnie, dzięki dostrzeżeniu przez władze korzyści płynących z ujednolicenia ewidencji księgowej, zarówno dla samych przedsiębiorstw jak i dla władz państwowych.

Pojęciowym instrumentem, które mogło być wykorzystywane w projektowaniu planu kont były rozwijane wówczas, głównie w Europie, teorie księgowe (dwóch czy trzech rzędów kont).

Najbardziej dojrzałym konstruktem teoretycznym w tym zakresie byłą teoria dwóch rzędów kont J. F. Schara (1922), który rozbudował tę teorię do postaci pięciu kręgów kont. Stanowiła ona przykład pięcioszczeblowego systemu klasyfikacji kont.

Konstrukcja pięciu kręgów kont J. F. Schara wywarła duży wpływ na rosyjska, a następnie radziecka ideę planów kont, dzięki tłumaczeniu dzieła Shara na język rosyjski przez teoretyka rachunkowości N. S. Łunskiego w pracy pt. Buchgałteria i bilans, Moskwa 1925

Dopiero powstała w 1927 r. koncepcja planu kont E. Schmalenbacha, wywarła wpływ na niemiecki, a pośrednio i na polski plan kont.

Plan kont zaprojektowany przez E. Schmalenbacha zawierał podział kont na klasy według dziesiętnego systemu klasyfikacyjnego.

Podstawą konstrukcyjną rozpatrywanego planu kont jest okrężny ruch środków( zaopatrzenie- produkcja- sprzedaż).

Cechą charakterystyczną powyższego planu kont było wyodrębnienie grupy mało ruchliwych, czyli o niewielkiej częstotliwości zapisów.

Celem planu Schmalenbacha była odpowiednia organizacja ewidencji kosztów ich standaryzacja potrzeb wewnętrznych przedsiębiorstwa.

Planu kont E. Schmalenbacha

Konta mało ruchliwe	Konta ruchliwe
	Konta finansowe	Konta nakładów i wyników
		Konta nakładów i wyników neutralnych	Konta produkcji kalkulacji i rachunek wyników
			Konta dostarczające danych liczbowych o kosztach w układzie rodzajowym		Wolna klasa	Miejsce powstawania kosztów		dtrhtghbgyhtythgd
			Nakłady należące do innych klas	Konta magazynu i płac		Zakłady pomocnicze	Zakłady podstawowe
Kl.1. 0	Kl. 1.1	Kl. 1.2	Kl. 1.3	Kl.1. 4	Kl.1. 5	Kl. 1.6	Kl.1. 7	Kl. 1.8	Kl. 1.9

Księgowość finansowa Księgowość fabryczna Księgowość finansowa

Okres zmian	Charakterystyka
Niemiecki Urzędowy Plan Kont 1937 r.	Ramowy plan kont obejmował następujące zespoły kont: 0 – konta majątku inwestycyjnego i kapitału, 1 – konta finansowe, 2 – konta rozgraniczające (neutralne nakłady i dochody), 3 – konta surowców, materiałów pomocniczych, materiałów na utrzymanie ruchu i zakupu towarów, 4 – konta rodzajów kosztów, 5 – konta rozliczeniowe, 6 – konta kosztów wg. miejsca ich powstawania, 7 – konta wyrobów gotowych i pół gotowych, 8 – konta dochodów lub sprzedaży towarów, 9 – konta zamknięć.
Plan kont w Związku Radzieckim	Pierwsze plany kont pojawiły się w 1926 r. Plan kont z 1933 r. stanowił swego rodzaju uporządkowanie nomenklatury kont występujących w bilansie. Pojawiły się konta, które zostały utworzone pod wpływem zmian dokonywanych w systemie finansowania przedsiębiorstw. Radziecki plan kont z 1940 r. wykazywał daleko idącą rozbudowę kont, co zapewniło bardzo szczegółowe informacje dla celów zarządzania przedsiębiorstwem. Plan ten zbudowany był na zasadzie seryjno-porządkowej. Zasada ta pozwalała na grupowanie kont w rozdziały o dowolnej liczbie kont. Na przestrzeni stosowania w ZSRR należy odnotować kilkakrotnie ich reformy mające na celu ulepszenie ewidencji i dostosowanie jej do potrzeb systemu planistycznego.

Kalendarium polskich planów kont

1946 - Powstanie pierwszego jednolitego Planu Kont.

1950 - I reforma planu kont. Wprowadzenie nowego JPK.

1952/53 - II reforma planu kont. Wprowadzenie ramowych planów kont, w zamian JPK.

1960 - III reforma planu kont. Wprowadzenie nowego JPK oraz branżowych i typowych planów kont.

1976 - IV reforma planu kont. Zreformowanie JPK oraz branżowych i typowych planów kont.

1982 – 1985 - reforma która umożliwiła stosowanie zakładowych planów kont dla jednostek gospodarki współczesnej

1991 – Zmiany spowodowane rozporządzeniem MP w sprawie zasad prowadzenia rachunkowości. Odstąpienie od centralnej regulacji treści PK. Przestają obowiązywać typowe i branżowe plany kont, określają jedynie wymagania dotyczące zakładowego planu kont. Opracowanie Wzorcowego Planu Kont.

1994 – Zmiany spowodowane uchwaleniem 29.09.1994r. Ustawy o Rachunkowości (zbliżone do regulacji z lat 1991 – 1994)

2000 – Zmiany spowodowane nowelizacja ustawy o Rachunkowości z dnia 09.11.2000r.

Okres zmian	Charakterystyka
1945-1946	W kwietniu 1945 r. powołano komisję do usprawnienia księgowości, której zadaniem było m. in. opracowanie jednolitego planu kont. Na czele komisji stanął Stanisław Skrzywan (pozostali członkowie: J. Dziegielewski – prof. SGH w Warszawie, J. Pomorski – dyr. Dep. Finansowego Ministra Przemysłu; E. Wojciechowski – sędzia Sądu Okręgowego w Częstochowie; S. Wojciechowski – nacz. Wydziału Kontroli). Jednolity plan kont zatwierdzony przez Przewodniczącego Komitetu Ekonomicznego Rady Ministrów i Ministra Przemysłu ob. H. Minca, Ajko obowiązujący od 1-go stycznia 1946 r. wszystkie państwowe, jak i pozostające pod zarządem państwowym, przedsiębiorstwa handlowe i przemysłowe. Zawierał wykaz kont syntetycznych i zasady budowy kont analitycznych pogrupowanych według klasyfikacji dziesiętnej zapewniającej jednolitość informacji i możliwość sumowania danych jednostkowych dla ustalenia rezultatów działalności w skali całej gospodarki narodowej. JKP był podstawą tworzenia zakładowych planów kont tworzonych przez zainteresowane jednostki dla prowadzenia rachunkowości w drodze wybierania z JKP 1946 kont znajdowały zastosowanie dla ewidencji ich działalności. JPK zawierał wiele kont „wolnych” i dawał pełną swobodę przedsiębiorcom w zakresie pomiaru i ewidencji kosztów. JPK z 1946 r. wyodrębniał 10 klas kont: - klasa 0 – konta majątku stałego, kapitału własnego i sprawozdawcze, - klasa 1 – konta finansowe, - klasa 2 – konta pozaoperacyjne i rozliczeniowe, - klasa 3 – konta materiałów i towarów, - klasa 4 – konta kosztów, - klasa 5 – konta rozliczenia kosztów, - klasa 6 – konta …, - klasa 7 – konta…, - klasa 8 – konta wytworów i robót w toku, - klasa 9 – konta zbytu (sprzedaży) i obrotów. Każda klasa miała 10 grup symbolizowanych od 0 do 9, przy czym symbol grupy stoi na drugim miejscu, licząc od początku symbolu, a więc tuż po klasie. W analogiczny sposób można było również każda grupę rozczłonować na podgrupy, stosując symbol trzymiejscowy: 017, 123, 981. Ważną cechą było powiązanie kont z ustalonymi wzorami pierwszych sprawozdań finansowych, np.. w Klasie 0: - Grupa 00 – Tereny i budowle - Grupa 01 – Maszyny, urządzenia techniczne i środki transportowe - Grupa 02 – Różne ruchomości i inwentarz żywy - Grupa 03 – Inwestycje rozpoczęte Instrukcje dotyczące powiązania poszczególnych grup kont z bilansem i rachunkiem wyników zawiera Instrukcja w sprawie jednolitego planu kont.
1950	W wyniku reformy przygotowanej w latach 1948 – 1949 wprowadzono z dniem 1 stycznia 1950 r. nowe jednolite plany kont dla przemysłu kluczowego, budownictwa, rolnictwa, handlu i tzw. przemysłu drobnego. Reforma planu kont miała na celu dostosowanie go do warunków gospodarki sterowanej centralne. W zasadniczej konstrukcji jednak plan ten opierał się jeszcze na rozwiązaniach niemieckich. JPK 1950 zerwał z nadmierna elastycznością rozwiązań JPK z 1946, uwzględniając wymagania ówczesnego systemu finansowego, zwłaszcza w odniesieniu do działalności eksploatacyjnej od tak zwanych robót kapitalnych czyli inwestycji i kapitalnych remontów oraz wyodrębnienie funduszy specjalnych. Określona została nie tylko treść ekonomiczna kont, ale również kategoryczny obowiązek zachowania ściśle wyznaczonej ich korespondencji. Na podstawie JPK opracowano branżowe plany kont. Cechą charakterystyczną JPK 1950 było także, że w przeciwieństwie do JPK 1946, położyło główny nacisk na ewidencję kosztów według ich rodzajów (Klasa 4). Ich rozliczenie natomiast ma miejsce powstawania, nośniki kosztów następowały pozaksięgowo w arkuszu rozliczeniowym kosztów. Wadą tego planu kont było nadmierne rozbudowanie kont przy jednoczesnym słabym rozdzieleniu kont syntetycznych od analitycznych oraz skompletowani i wielokrotne przeksięgowania kosztów.

WYKŁAD 11 - 15.05.2012

64