10 RACHUNKOWOŚĆ DLA KAŻDEGO
www.gazetapodatkowa.pl
Ewidencja remontu i ulepszenia środków trwałych
Koszty remontu środków trwałych zalicza się do kosztów działalności operacyjnej. 2. Amortyzacja budynku odbywa się metodą liniową, przy zastosowaniu stawki wynoszą-
Obciążają one wynik finansowy w roku ich poniesienia. W niektórych przypadkach koszty cej 2,5%. Roczny odpis amortyzacyjny wynosi 7.500 zł (300.000 zł � 2,5%), a miesięczny
większych remontów (np. kapitalnych) mogą być na podstawie decyzji kierownika jednostki 625 zł (7.500 zł : 12 miesięcy).
zakwalifikowane do rozliczania ich w czasie (aktywowania). Obciążają one wówczas wynik 3. W czerwcu 2010 r. przeprowadzona została modernizacja budynku przez firmę budow-
finansowy bieżącego okresu stopniowo (w ciągu okresu przyjętego przez jednostkę). laną. Nakłady poniesione na ulepszenie wyniosły netto: 36.000 zł.
Nakłady na ulepszenia środków trwałych generalnie odnoszone są na zwiększenie war- 4. Modernizację budynku ukończono z końcem czerwca 2010 r., co zostało udokumen-
tość początkowej środków trwałych. W koszty bieżącego okresu księgowane są dopiero towane dowodem OT wystawionym 30 czerwca 2010 r.
poprzez odpisy amortyzacyjne. 5. Odpisy amortyzacyjne od ulepszonego środka trwałego wyniosą rocznie 8.400 zł
[(300.000 zł + 36.000 zł) � 2,5%], a miesięcznie 700 zł (8.400 zł : 12 miesięcy).
Remont środków trwałych
6. Jednostka prowadzi ewidencję kosztów tylko na kontach zespołu 4.
Pojęcie remontu nie zostało zdefiniowane w ustawie o rachunkowości ani też w ustawach
podatkowych. Natomiast z przepisów Prawa budowlanego wynika, że remontem jest wyko- Dekretacja
nanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych polegających na odtworzeniu
Konto
Opis operacji Kwota
stanu pierwotnego, a niestanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się sto-
Wn Ma
sowanie wyrobów budowlanych innych niż użyto w stanie pierwotnym. Remont środka
1. Rozliczenie kosztów modernizacji budynku  na podstawie fak-
trwałego obejmuje zatem prace, których celem jest przywrócenie pierwotnego stanu
tury VAT: 36.000 zł 08 30
technicznego i użytkowego, który został utracony na skutek upływu czasu i eksploatacji
2. OT  przeksięgowanie kosztów ulepszenia na zwiększenie war-
(zużycia). Poniesione nakłady mają więc charakter odtworzeniowy.
tości początkowej budynku: 36.000 zł 01 08
Nakłady poniesione na remont środków trwałych zalicza się w okresie ich poniesienia
do kosztów działalności operacyjnej bez względu na ich wielkość. 3. PK  odpis amortyzacyjny za czerwiec 2010 r.: 625 zł 40 07
W jednostce prowadzącej ewidencję kosztów podstawowej działalności operacyjnej
4. PK  odpis amortyzacyjny za lipiec 2010 r.: 700 zł 40 07
na kontach zespołu 4 i 5 ewidencja nakładów związanych z remontem środka trwałego,
zleconym obcej jednostce, może przebiegać zapisem: Księgowania
 Wn konto 40  Koszty według rodzajów (w analityce: Usługi obce),
Konto 01 Konto 07  Odpisy umorze- Konto 08
 Ma konta zespołu 1, 2, 3
 Środki trwałe niowe środków trwałych  Środki trwałe w budowie
oraz równocześnie:
S.p.) X 140.000 (S.p. 1) 36.000 36.000 (2
 Wn konto 50  Koszty działalności podstawowej , konto 53  Koszty działalności
2) 36.000 625 (3
pomocniczej , konto 55  Koszty zarządu ,
 Ma konto 49  Rozliczenie kosztów .
700 (4
Jednostka może niekiedy rozliczać koszty remontów w czasie, a więc zgodnie z art. 39
Konto 40
ust. 1 i 3 ustawy o rachunkowości. Z tych przepisów wynika, że jednostki dokonują czynnych
Konto 30  Koszty według rodzajów
rozliczeń międzyokresowych kosztów, jeżeli dotyczą one przyszłych okresów sprawozdaw-
 Rozliczenie zakupu (w analityce: Amortyzacja)
czych. Odpisy czynnych rozliczeń międzyokresowych następują wówczas stosownie do
upływu czasu lub wielkości świadczeń, a czas i sposób rozliczenia powinien być uzasad- S.p.) X 36.000 (1 S.p.) X
niony charakterem rozliczanych kosztów.
3) 625
Rozliczanie kosztów remontów w czasie (ich aktywowanie) jest uzasadnione w szczegól-
4) 700
ności wtedy, gdy ze względu na rodzaj prowadzonej działalności remont danego środka trwa-
Podstawa prawna: ustawa z dnia 29.09.1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2009 r. nr 152, poz. 1223 ze zm.).
łego odbywa się co kilka lat (np. co 3 lata). Takie remonty przynoszą korzyści w dłuższym
okresie czasu i dlatego uzasadnione jest ich rozliczanie w czasie. Odbywa się to za pośrednic�
Ewa Kowalska
twem konta 64  Rozliczenia międzyokresowe kosztów . Należy pamiętać jednak o tym,
aby okres rozliczania kosztów remontów w czasie nie był nadmiernie wydłużony.
Szczegółowy sposób rozliczania w księgach rachunkowych kosztów remontu powinien
Podatkowa księga
zostać zamieszczony w dokumentacji opisującej przyjęte zasady (politykę) rachunkowości,
o której mowa w art. 10 ust. 1 ustawy o rachunkowości.
przychodów i rozchodów
Ewidencja w księgach rachunkowych kosztów remontu rozliczanego w czasie może
w takim przypadku przebiegać zapisami:
Przychody wpisywane do księgi na koniec miesiąca
1. Zarachowanie wartości kosztów remontu:
 Wn konto 40  Koszty według rodzajów (w analityce: Usługi obce),
Rozpoczynam prowadzenie księgi podatkowej. Wiem, że możliwe jest
 Ma konta zespołu 1, 2, 3
wpisywanie do księgi przychodów na koniec miesiąca, zamiast codziennie.
oraz równocześnie zakwalifikowanie kosztu do rozliczenia w czasie
Jakie warunki trzeba przy tym spełnić?
 Wn konto 64  Rozliczenia międzyokresowe kosztów (w analityce: Czynne rozli-
czenia międzyokresowe  koszty remontu), Przepisy rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie prowadzenia podatkowej
 Ma konto 49  Rozliczenie kosztów . księgi przychodów i rozchodów (Dz. U. z 2003 r. nr 152, poz. 1475 ze zm.) dopuszczają
2. Odpis części kosztu przypadającej na bieżący okres sprawozdawczy: w odniesieniu do przychodów ze sprzedaży towarów i usług możliwość zbiorczego,
 Wn konto 50  Koszty działalności podstawowej , konto 53  Koszty działalności miesięcznego ujmowania w księdze podatkowej.
pomocniczej , konto 55  Koszty zarządu , Jeśli podatnik prowadzi ewidencję sprzedaży, o której mowa w ż 8 ust. 1 pkt 2
 Ma konto 64  Rozliczenia międzyokresowe kosztów (w analityce: Czynne rozli- rozporządzenia, może dokonywać zapisów dotyczących przychodu, wykazanych w tej
czenia międzyokresowe  koszty remontu). ewidencji, w jednej pozycji na koniec każdego miesiąca. Stanowi o tym ż 19 ust. 6
rozporządzenia.
Ulepszenie środków trwałych
Podatnicy, którzy ewidencjonują obrót przy zastosowaniu kas rejestrujących,
Z ustawy o rachunkowości wynika, że wartość początkową środka trwałego powiększają mogą dokonywać zapisów w księdze na koniec każdego miesiąca, w terminie określo-
koszty jego ulepszenia, polegającego na przebudowie, rozbudowie, modernizacji lub rekon- nym w ż 30 ust. 1 rozporządzenia, na podstawie danych wynikających z miesięcznych
strukcji i powodującego, że wartość użytkowa tego środka po zakończeniu ulepszenia przewyż- zestawień raportów dobowych (ż 20 ust. 2 rozporządzenia). W takim przypadku zapi-
sza posiadaną przy przyjęciu do używania wartość użytkową, mierzoną okresem używania, sów dokonuje się na podstawie danych wynikających z zestawienia zawierającego:
zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych przy pomocy ulepszonego środka  numer kolejny wpisu, numer unikatowy pamięci fiskalnej kasy, numery i daty
trwałego, kosztami eksploatacji lub innymi miarami (art. 31 ust. 1 ustawy o rachunkowości). raportów dobowych,
Zatem nie każdy wydatek poniesiony na środek trwały będzie świadczył o jego ulepsze-  wynikającą z raportów łączną kwotę należności pomniejszoną o łączną kwotę
niu. Nie będą ulepszeniem, lecz remontem, wydatki o charakterze odtworzeniowym, podatku i skorygowaną o wartości dotyczące zwrotów towarów wynikające
których poniesienie nie spowoduje wzrostu wartości użytkowej w porównaniu do tej z odrębnych ewidencji.
wartości z dnia przyjęcia środka trwałego do używania. Zapisów dokonuje się wówczas w czasie zapewniającym prawidłowe i terminowe
Niejednokrotnie w praktyce pojawiają się wątpliwości czy nakłady poniesione na dany rozliczenia z budżetem, lecz nie póz
niej niż do dnia 20. każdego miesiąca za miesiąc
środek trwały należy zakwalifikować do remontu czy też do ulepszenia. Należy podkreślić, poprzedni.
że kwalifikacji tej nie powinien dokonywać pracownik księgowości (księgowy, główny księ- Natomiast podatnicy prowadzący odrębną ewidencję, o której mowa w art. 109
gowy), lecz służby techniczne. Powinny one przeanalizować zakres rzeczowy wykonanych ust. 1 lub 3 ustawy o VAT (Dz. U. z 2004 r. nr 54, poz. 535 ze zm.), zapisów w księdze
prac i wydać opinię w tej sprawie. Stosowny zapis w tej sprawie zamiesza się na dowodach podatkowej dotyczących przychodów ze sprzedaży towarów i usług mogą dokonywać
dokumentujących poniesienie wydatków (np. fakturach, rachunkach). Warto też, w razie na koniec miesiąca łączną kwotą wynikającą z miesięcznego zestawienia sporządzo-
potrzeby, zasięgnąć opinii biegłego do spraw budowlanych. nego na podstawie danych wynikających z tej ewidencji. Zestawienie to powinno
Do ewidencji kosztów ulepszenia środka trwałego służy konto 08  Środki trwałe w budo- zawierać co najmniej dane określone w ż 21 ust. 2 rozporządzenia, tj.:
wie , na którym poniesione nakłady na ulepszenie środka trwałego ujmuje się zapisem:  datę i kolejny numer zestawienia,
 Wn konto 08  Środki trwałe w budowie ,  sumę przychodów ze sprzedaży pomniejszoną o należny podatek od towarów
 Ma konto zespołu 1, 2, 3. i usług oraz o wartość towarów i usług niestanowiącą przychodów w rozumieniu
Po zakończeniu prac związanych z ulepszeniem koszty zgromadzone na koncie 08 ustawy o podatku dochodowym i powiększoną o przychody nieobjęte obowiąz-
księguje się na zwiększenie wartości początkowej środka trwałego  na podstawie dowodu kiem ewidencjonowania dla celów podatku od towarów i usług.
OT  zapisem: Ponadto szczególne regulacje ustanowiono dla podatników prowadzących działal-
 Wn konto 01  Środki trwałe , ność w formie kantoru lub lombardu. Podatnik prowadzący działalność kantorową
 Ma konto 08  Środki trwałe w budowie . w jednej pozycji ewidencjonuje w podatkowej księdze miesięczną kwotę przychodu
Odpisów amortyzacyjnych od zwiększonej wartości początkowej środka trwałego do- (sprzedaży wartości dewizowych) wynikającą z rejestru kupna i sprzedaży wartości de-
konuje się nie wcześniej niż po zakończeniu ulepszenia (przyjęciu do używania). wizowych. W przypadku prowadzenia lombardu podatnik na koniec miesiąca wpisuje
do księgi kwotę prowizji stanowiącą wartość spłaconych w danym miesiącu odsetek
Przykład lub różnicę między kwotą uzyskaną ze sprzedaży zastawionych rzeczy a kwotą udzie-
Założenia lonych pożyczek, wynikającą z prowadzonej ewidencji pożyczek i zastawionych rzeczy.
1. Jednostka posiada w ewidencji środków trwałych budynek magazynowy o wartości Wynika to z pkt 7 objaśnień zamieszczonych w załączniku nr 1 do rozporządzenia.
początkowej: 300.000 zł i dotychczasowym umorzeniu: 140.000 zł.
Dorota Przybyszewska
Gazeta Podatkowa nr 54 " 8.07.2010 r.