10 RACHUNKOWOŚĆ DLA KAŻDEGO
www.gazetapodatkowa.pl
Zbycie środka trwałego, który podlegał aktualizacji wyceny
Przeszacowane w 1995 r. środki trwałe mogą już nie przedstawiać takiej kapitał z aktualizacji wyceny z tytułu przeszacowania wartości budynku wyniosła
wartości, jaka wynika z ksiąg rachunkowych. Jeśli jednostka uzna, że środek wówczas 150.000 zł.
trwały utracił wartość, powinna dokonać odpisu aktualizującego. Nie musi 2. Przed dokonaniem sprzedaży jednostka zleciła rzeczoznawcy majątkowemu dokona-
z tym czekać do końca roku obrotowego. nie wyceny budynku. Rzeczoznawca wycenił budynek na kwotę 420.000 zł.
Środki trwałe wycenia się nie rzadziej niż na dzień bilansowy według cen nabycia lub 3. Jednostka postanowiła dokonać w kwietniu odpisu aktualizującego na podstawie otrzy-
kosztów wytworzenia, lub wartości przeszacowanej (po aktualizacji wyceny środków manej wyceny rzeczoznawcy na kwotę: 100.000 zł (840.000 zł  320.000 zł  420.000 zł).
trwałych), pomniejszonych o odpisy amortyzacyjne lub umorzeniowe, a także o odpisy 4. W maju budynek znalazł nabywcę i został sprzedany za kwotę 417.000 zł (sprzedaż
z tytułu trwałej utraty wartości. Stanowi o tym art. 28 ust. 1 pkt 1 ustawy o rachunkowości ta jest zwolniona od podatku VAT).
(Dz. U. z 2002 r. nr 76, poz. 694 ze zm.).
Wartość początkowa i dotychczasowe umorzenie mogą, na podstawie odrębnych przepi- Dekretacja
sów, ulegać aktualizacji wyceny. Ustalona w wyniku aktualizacji wyceny wartość księgowa 1. PK  odpis aktualizujący wartość środka trwałego: 100.000 zł
netto środka trwałego nie powinna być wyższa od jego wartości godziwej, której odpisanie  Wn konto 81-3  Kapitał (fundusz) z aktualizacji wyceny ,
w przewidywanym okresie jego dalszego używania jest ekonomicznie uzasadnione (art. 31  Ma konto 07  Odpisy umorzeniowe środków trwałych .
ust. 3 ustawy o rachunkowości). 2. PK  odpis amortyzacyjny za maj: 1.750 zł
Przeszacowanie wartości środków trwałych, co do zasady, powoduje wzrost wartości  Wn konto 40  Koszty według rodzajów (w analityce: Amortyzacja),
początkowej środka trwałego oraz jego umorzenia. Odbywa się to z zastosowaniem od-  Ma konto 07  Odpisy umorzeniowe środków trwałych .
powiednich współczynników przeliczeniowych. Ostatnia aktualizacja wyceny środków 3. Sprzedaż budynku: 417.000 zł
trwałych miała miejsce w 1995 r. na podstawie rozporządzenia Ministra Finansów w spra-  Wn konto 24  Pozostałe rozrachunki ,
wie amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, a także aktu-  Ma konto 76-0  Pozostałe przychody operacyjne .
alizacji wyceny środków trwałych (Dz. U. z 1995 r. nr 7, poz. 34 ze zm.). Od tej pory brak 4. LT  rozchód środka trwałego:
możliwości zwiększenia wartości początkowej środków trwałych, nawet w sytuacji gdy a) dotychczasowe umorzenie wraz z odpisami aktualizującymi 421.750 zł
wycena rzeczoznawcy stwierdza, że ich wartość księgowa jest zaniżona. Wzrost wartości  Wn konto 07  Odpisy umorzeniowe środków trwałych ,
początkowej środka trwałego jest natomiast możliwy w przypadku jego ulepszenia. b) część nieumorzona 418.250 zł
 Wn konto 76-1  Pozostałe koszty operacyjne ,
Przeszacowanie środków trwałych i ich póz
niejsza sprzedaż
c) wartość początkowa 840.000 zł
Powstałą na skutek aktualizacji wyceny różnicę wartości netto środków trwałych  Ma konto 01  Środki trwałe .
należało odnieść na kapitał (fundusz) z aktualizacji wyceny. Kwota ta nie może być prze- 5. PK  przeksięgowanie kapitału z aktualizacji wyceny dotyczącego budynku na kapitał
znaczona do podziału. Stanowi o tym art. 31 ust. 4 ustawy o rachunkowości. Zapis księgowy zapasowy (150.000 zł  100.000 zł): 50.000 zł
towarzyszący aktualizacji wyceny środków trwałych w 1995 r. wyglądał następująco:  Wn konto 81-3  Kapitał (fundusz) z aktualizacji wyceny ,
a) zwiększenie wartości początkowej środka trwałego:  Ma konto 81-1  Kapitał (fundusz) zapasowy .
 Wn konto 01  Środki trwałe ,
 Ma konto 81-3  Kapitał (fundusz) z aktualizacji wyceny , Księgowania
b) zwiększenie wartości umorzenia:
Konto 07  Odpisy umorze- Konto 24  Pozostałe rozra-
 Wn konto 81-3  Kapitał (fundusz) z aktualizacji wyceny ,
Konto 01  Środki trwałe niowe środków trwałych chunki
 Ma konto 07  Odpisy umorzeniowe środków trwałych .
S.p.) 840.000 840.000 (4c 4a) 421.750 320.000 (S.p. 3) 417.000
Kwota ujęta na koncie 81-3 z tego tytułu może zostać rozliczona dopiero w momencie
100.000 (1
sprzedaży czy likwidacji przeszacowanego środka trwałego, z zastrzeżeniem art. 32
1.750 (2
ust. 5 ustawy o rachunkowości, do którego jeszcze wrócimy. Kapitał z aktualizacji wyceny
421.750 421.750
podlega zmniejszeniu o różnicę z aktualizacji wyceny uprzednio zaktualizowanych zbywa-
nych lub zlikwidowanych środków trwałych, która wpływa na kapitał (fundusz) zapasowy
Konto 40  Koszty według
lub inny o podobnym charakterze. Zatem w momencie sprzedaży środka trwałego prze-
rodzajów (w analityce: Konto 76-0  Pozostałe przy- Konto 76-1  Pozostałe koszty
szacowanego w 1995 r. wyksięgowuje się z ewidencji bilansowej jego wartość początkową
Amortyzacja) chody operacyjne operacyjne
i umorzenie na ogólnych zasadach (niezamortyzowaną część wartości początkowej odnosi
S.p.) X
417.000 (3 4b) 418.250
się w pozostałe koszty operacyjne). Natomiast kapitał powstały z aktualizacji wyceny tego
2) 1.750
środka trwałego przeksięgowuje się na kapitał zapasowy, zapisem:
 Wn konto 81-3  Kapitał (fundusz) z aktualizacji wyceny ,
Konto 81-1  Kapitał (fundusz) Konto 81-3  Kapitał (fundusz)
 Ma konto 81-1  Kapitał (fundusz) zapasowy .
zapasowy z aktualizacji wyceny
50.000 (5 1) 100.000 150.000 (S.p.
Utrata wartości przeszacowanych środków trwałych i ich sprzedaż
5) 50.000
Jednostki mają obowiązek wykazania środków trwałych w realnej wartości w bilansie,
150.000 150.000
dlatego też dokonują ich ostrożnej wyceny na dzień bilansowy. Jeśli jednak zajdą prze-
słanki uzasadniające dokonanie odpisu aktualizującego wartość środka trwałego,
odpisu tego można dokonać także w trakcie roku.
Trwała utrata wartości środków trwałych zachodzi wtedy, gdy istnieje duże prawdopo-
Podatkowa księga
dobieństwo, że kontrolowany przez jednostkę składnik aktywów nie przyniesie w przy-
szłości w znaczącej części lub w całości przewidywanych korzyści ekonomicznych (art. 28
przychodów i rozchodów
ust. 7 ustawy o rachunkowości). Przesłanką taką może być zmiana technologii produkcji,
przeznaczenie środka trwałego do likwidacji, wycofanie z używania lub inne przyczyny
Zaliczka na poczet wykonania usługi
(art. 32 ust. 4 ustawy o rachunkowości).
Odpisy aktualizujące wartość środków trwałych, co do zasady, księguje się w po-
Otrzymałem zaliczkę na poczet usługi, którą wykonam w następnych
zostałe koszty operacyjne. Jednak w przypadku objęcia odpisem aktualizującym
miesiącach. Wystawiłem w związku z tym zaliczkową fakturę VAT. Czy mam
środka trwałego, którego wartość początkowa została przeszacowana w 1995 r.,
ją zaksięgować w przychodach w księdze podatkowej?
odpisy z tytułu trwałej utraty wartości zmniejszają odniesione na kapitał (fundusz)
z aktualizacji wyceny różnice spowodowane przeszacowaniem. Natomiast do pozo- Nie. Otrzymane zaliczki nie stanowią przychodu podatkowego.
stałych kosztów operacyjnych odnosi się tylko ewentualną nadwyżkę odpisu z tytułu Przychód z tytułu świadczenia usług powstaje w dniu wykonania usługi lub częścio-
trwałej utraty wartości nad różnicami z aktualizacji wyceny. Stanowi o tym art. 32 ust. 5 wego wykonania usługi, nie póz
niej jednak niż w dniu wystawienia faktury albo ure-
ustawy o rachunkowości. gulowania należności. Wynika to z art. 14 ust. 1c ustawy o pdof (Dz. U. z 2000 r. nr 14,
Podobnie mówi Krajowy Standard Rachunkowości  Utrata wartości aktywów poz. 176 ze zm.). W przepisie tym chodzi o fakturę potwierdzającą ostateczną realizację
w pkt 8.3.9.: jeżeli składnik aktywów, którego wycena podlega aktualizacji, wykazywany usługi (końcową), a nie fakturę zaliczkową wystawioną zgodnie z przepisami o VAT.
jest w księgach rachunkowych na dzień bilansowy w wartości przeszacowanej, a skutki Nie można też utożsamiać pojęcia  uregulowanie należności z otrzymaną zaliczką,
przeszacowania odniesiono na kapitał z aktualizacji wyceny, to odpis aktualizujący w pierw- ponieważ zaliczka to część pieniędzy wpłaconych na poczet wykonania usługi.
szej kolejności obciąża (pomniejsza) element kapitału z aktualizacji wyceny dotyczący Ponadto art. 14 ust. 3 pkt 1 ustawy o pdof wprost stanowi, że pobranych wpłat lub
wycenianego składnika aktywów, a następnie, w części przewyższającej wartość tej części zarachowanych należności na poczet dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane
kapitału z aktualizacji wyceny obciąża wynik finansowy okresu. w następnych okresach sprawozdawczych, nie zalicza się do przychodów z pozarolni-
Zapisy księgowe dotyczące odpisu aktualizującego środek trwały, który został uprzed- czej działalności gospodarczej.
nio przeszacowany według wartości na dzień 1 stycznia 1995 r., mogą wyglądać następu- Kwota zaliczki nie może więc być ujęta w księdze podatkowej w kolumnie
jąco: przeznaczonej do ewidencjonowania przychodów. Fakt otrzymania zaliczki można
1) do kwoty różnicy z przeszacowania w 1995 r.: ewentualnie odnotować w księdze podatkowej w kolumnie 16  Uwagi .
 Wn konto 81-3  Kapitał (fundusz) z aktualizacji wyceny , Otrzymana zaliczka stanie się przychodem po wykonaniu usługi. Wówczas podatnik
 Ma konto 07  Odpisy umorzeniowe środków trwałych , w kolumnie 7 księgi  Wartość sprzedanych towarów i usług wpisze łączną wartość
2) nadwyżka odpisu nad kwotą z poz. 1: usługi określoną na końcowej fakturze VAT, która uwzględniać będzie wcześniejsze
 Wn konto 76-1  Pozostałe koszty operacyjne , faktury zaliczkowe.
 Ma konto 07  Odpisy umorzeniowe środków trwałych .
W momencie sprzedaży środka trwałego, który najpierw podlegał aktualizacji wyceny Przykład
w 1995 r., a potem dokonano od niego odpisu aktualizującego, kwota pozostała na kon- W dniu 5 maja 2008 r. podatnik otrzymał zaliczkę na poczet usługi remontowej,
cie 81-3 dotycząca jego przeszacowania jest odnoszona na ogólnych zasadach na kapitał której termin realizacji określony w umowie przypada 5 czerwca 2008 r. Na otrzy-
zapasowy. Zatem kapitał zapasowy jednostki zasili pozostała po dokonaniu odpisu maną zaliczkę podatnik wystawił fakturę VAT. Adnotację o otrzymanej zaliczce ujął
aktualizującego część kapitału z aktualizacji wyceny. w kolumnie 16 księgi podatkowej  Uwagi .
Zgodnie z umową podatnik wykonał usługę w dniu 5 czerwca 2008 r. W tym też dniu
Przykład wystawił końcową fakturę VAT. Przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej
Założenia powstał zatem w dniu 5 czerwca 2008 r. Pod tą datą łączna wartość uzyskanego przy-
1. Jednostka w kwietniu podjęła decyzję o sprzedaży budynku o wartości początkowej chodu powinna zostać ujęta w kolumnie 7  Wartość sprzedanych towarów i usług .
840.000 zł i dotychczasowym umorzeniu 320.000 zł (wartość księgowa: 520.000 zł).
Budynek ten był objęty aktualizacją wyceny w roku 1995. Wartość odniesiona na
Stronę opracowała Dorota Przybyszewska
Gazeta Podatkowa nr 45 " 5.06.2008 r.