ROZDZIAŁ 15
Przestępstwa i wykroczenia skarbowe przeciwko obowiązkom podatkowym i rozliczeniom z tytułu dotacji lub subwencji
1. Podział przestępstw i wykroczeń podatkowych:
-grupa czynów skierowana przeciwko obowiązkom podatkowym, polegających z zasady na całkowitym lub częściowym uniknięciu obowiązku zapłaty każdego rodzaju podatku np. art. 54 k.k.s - niezgłoszenie przedmiotu opodatkowania, art. 55 - firmanctwo, art. 56 k.k.s- oszustwo podatkowe. Do tej grupy należy zaliczyć również czyny z art. 76 i 76a k.k.s polegające na bezpodstawnym narażaniu organów podatkowych na zwrot podatku lub zwrot wydatków na cele mieszkaniowe
-grupa czynów związanych z podatkiem akcyzowym obejmująca szeroką liczbę przestępstw i wykroczeń akcyzowych np. paserstwo akcyzowe, umyślne i nieumyślne, fałszerstwo znaków akcyzy, nielegalny obrót tymi znakami
-grupa czynów skierowanych przeciwko obowiązkom rzetelnego prowadzenia dokumentacji podatkowej ( art. 60 k.k.s - nierzetelne lub wadliwe prowadzenie księgi, art. 61 k.k.s- nieprowadzenie lub nieprzechowywanie księgi, czy tez art. 62- niewystawienie wbrew obowiązkowi faktury lub rachunku
-grupa czynów skierowanych przeciwko obowiązkowi składania do organów skarbowych wymaganych przez prawo dokumentów np. deklaracji, zgłoszeń, informacji podatkowych i grupa czynów polegających na udaremnianiu lub utrudnianiu prowadzenia kontroli podatkowej lub skarbowej
-grupa tzw przestępstw służbowych polegających na niewykonaniu lub niewłaściwym wykonaniu obowiązków podatkowych przez płatnika lub inkasenta dotyczących obliczenia, poboru i wpłaty podatku
W rozdziale przestępstw i wykroczeń skarbowych umieszczono również 2 przepisy, z których pierwszy chroni finanse publiczne przed nienależnym pobraniem lub niezgodnym z celem wydatkowaniem dotacji lub subwencji - art. 82 k.k.s oraz drugi który polega na nieumyślnym braku nadzoru- art. 84 k.k.s
2.Czyny skierowane przeciwko obowiązkowi podatkowemu( zapłacie podatku)
W art. 54 § 1-3 k.k.s penalizowane jest niezgłoszenie przedmiotu opodatkowania. Ujęto tu tryb podstawowy i uprzywilejowany. PRZESŁANKĄ wyodrębnienia trzech różnych czynów karalnych jest WARTOŚĆ USZCZUPLENIA PODATKU.
Podmiot przestępstwa z art. 54 § 1-2 k.k.s i wykroczenia z § 3
jest to wyłącznie podatnik, co oznacza że mają one charakter indywidualny. Podatnikiem jest osoba fizyczna, prawna lub jednostka organizacyjna nieposiadająca osobowości prawnej, ale z uwagi na zasade indywidualizacji odpowiedzialności karnoskarbowej- podatnikiem jest tutaj wyłącznie dla tych przestępstw osoba fizyczna
Przepis art. 54 jest przepisem blankietowym, gdzie istota naruszonego obowiązku podatkowego ujęta jest w przepisach prawa podatkowego. W Polsce zobowiązania podatkowe powstają z chwilą wystąpienia zdarzenia, z którym ustawa wiąże powstanie zobowiązania podatkowego lub z chwilą doręczenia decyzji ustalającej wysokość zobowiązania.
Istota czynów z art. 54 k.k.s polega na uchylaniu się od opodatkowania przez nieujawnienie przedmiotu lub podstawy opodatkowania lub przez niezłożenie odpowiedniej deklaracji podatkowej właściwym organom.
---- Przestępstwa i wykroczenie z art. 54 k.k.s mają charakter skutkowy, ich dokonanie uzależnione jest od wystąpienia skutku w postanie narażenia podatku na uszczuplenie. Czyny ujęte w art. 54 k.k.s polegają w stronie przedmiotowej na zatajeniu przed właściwymi organami podatkowymi tych okoliczności, z którymi wiąże się powstanie zobowiązania podatkowego lub które są istotne dla ustalenia jego wysokości w drodze decyzji.
WINA - czyny z art. 54 k.k.s popełnione mogą być z winy umyślnej, ale wyłącznie w zamiarze bezpośrednim
3. Firmanctwo
----- jest odrębną formą uchylania się od opodatkowania, przy czym czyny ujęte w art. 55 § 1-3 k.k.s dotyczą jednego źródła przychodów, jakim są przychody z działalności gospodarczej.
Specyfika firmanctwa polega na zgłoszeniu przedmiotu opodatkowania przez inny podmiot. W obecnym ustawodawstwie istota tych czynów powinna wiązać się z zamiarem zmniejszenia obciążeń podatkowych, Sprawca dąży w tym wypadku do uniknięcia negatywnych skutków kumulowania różnych źródeł przychodu i związanej z tym konieczności płacenia wyższych podatków.
Firmanctwo jest czynem pośrednim pomiędzy uchylaniem się od obowiązku podatkowego z art. 54 , a oszustwem podatkowym z art. 56 k.k.s
Przestępstwa i wykroczenie z art. 55 k.k.s mają charakter indywidualny i mogą być popełnione wyłącznie przez podatnika i to nie każdego ale tylko tego, który PROWADZI DZIAŁALNOŚĆ GOSPODARCZĄ.
---- firmanctwo polega na posługiwaniu się przez podatnika innym nazwiskiem i imieniem lub też nazwą lub firmą innego podmiotu. Ujęcie czynności wykonawczych jako posługiwanie się cudzymi danymi osobowymi lub cudzym oznaczenie podmiotu wskazuje że czyny z art. 55 mogą być popełnione wyłącznie PRZEZ DZIAŁANIE.
4. Oszustwo podatkowe
Przepisy art. 56 k.k.s zawierają dwa typy przestępstw skarbowych oraz dwa wykroczenia skarbowe. Przesłanką wyodrębnienia przestępstw typu podstawowego, uprzywilejowanego oraz wykroczenia jest WARTOŚĆ PODATKU NARAŻONEGO NA USZCZUPLENIE.
Istota czynów ujętych w art. 56 paragraf 1-3 k.k.s- polega na złożeniu organowi podatkowemu lub płatnikowi nieprawdziwych deklaracji lub oświadczeń lub na niedopełnieniu obowiązku zawiadomienia o zmianie objętych nimi danych. Natomiast art. 56 § 4 k.k.s- tutaj jest ujęte wykroczenie polegające na niezłożeniu w terminie deklaracji lub oświadczenia, mimo ujawnienia podstawy lub przedmiotu opodatkowania. Istota tych czynów polega na umyślnym zniekształceniu STANU RZECZYWISTEGO PRZEZ SPRAWCĘ , czego skutkiem jest realna mozliwość uszczuplenia należności publicznoprawnej.
Podmiotem tych przestępstw z art. 56 k.k.s może być wyłącznie podatnik- mają one charakter indywidualny. Czyny te dotyczą wyłącznie tych podatków, z którymi przepisy prawa podatkowego wiążą obowiązek składania deklaracji lub oświadczeń- nie będą te przepisy obejmować podatków od psów, opłat lokalnych, opłaty skarbowej.
----- Czyny zabronione ujęte w art. 56 § 1-3 k.k.s mogą być popełnione przez działanie lub zaniechanie ( np. świadome ukrycie różnego rodzaju danych).
Z dniem 1 września 2005 wszedl w życie art. 16a k.k.s - wprowadza on klauzule czynnego żalu do czynów oszustwa podatkowego polegającą na korekcie deklaracji podatkowej- podatnik musi również podać uzasadnienie dokonania korekty oraz powinien uiścić uszczuploną należność podatkową
5. Uporczywe uchylanie się od zapłacenia podatku
uregulowane jest w art. 57 k.k.s
istota tego wykroczenia nie polega na zamiarze uniknięcia w ogóle wykonania zobowiązań podatkowych, co wyłącznie na samym fakcie niezapłacenia w terminie należnego podatku. W tym wypadku podatnik wykonał prawidłowo wszystkie obowiązki związane z ustaleniem wysokości należnego podatku, lecz nie uiścił go w ustawowym terminie
Poprzez termin ,,uporczywość” należy rozumieć zachowanie długotrwałe, nacechowane złą wolą i nieustępliwością- prof. Andrzej Marek
Uporczywe niewpłacenie podatku zachodzi z pewnością w sytuacji, gdy podatnik obiektywnie posiada możliwość wpłacenia podatku ale umyślnie tego nie czyni. Uporczywość to stan ,,utrzymujący się długo”, co nie musi się wiązać z powtarzalnościątego rodzaju zachowań
3. Czyny skierowane przeciwko obowiązkowi rzetelnego prowadzenia dokumentacji podatkowej
3.1. Nieprowadzenie ksiąg: art. 60 § 1 kks
Nowela k.k.s. z 17 grudnia 2005r wprowadziła modyfikacje przepisów:
niezawiadomienie o prowadzeniu księgi przez podmiot uprawniony stało się przestępstwem
tzw. wypadek mniejszej wagi jako wykroczenie skarbowe, z dniem wejścia w życie noweli, objął nowy typ przestępstwa skarbowego, czyli wszystkie czyny ujęte w art. 60 § 1-3 k.k.s.
- wszystkie te czyny mają charakter indywidualny
- mogą być popełnione wyłącznie przez zaniechanie z winy umyślnej w obu formach zamiaru (ewentualnym, bezpośrednim-wys. częściej)
- przestępstwa z art. 60 § 1-2 mogą być popełnione wyłącznie przez podmiot zobowiązany do prowadzenia ksiąg podatkowych lub podmiot uprawniony do usługowego prowadzenia tych ksiąg w przypadku powierzenia mu tych czynności przez podatnika lub płatnika podatku
Pojęcie ksiąg - przez księgi należy rozumieć księgi rachunkowe, podatkową księgę przychodów i rozchodów, a także ewidencje, rejestry oraz wykazy, do prowadzenia których na mocy innych przepisów zobowiązani są podatnicy, płatnicy lub inkasenci.
Księgi rachunkowe- wynika z ustawy o rachunkowości, obejmują dziennik, księgę główną, księgi pomocnicze, wykaz składników aktywów i pasywów oraz zestawienie obrotów i sald kont księgi głównej oraz zestawienia sald ksiąg pomocniczych
Księga przychodów i rozchodów- obowiązek prowadzenia jej wynika z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i dot. osób fizycznych, spółek cywilnych i jawnych osób fizycznych, spółek partnerskich prowadzących działalność gospodarczą.
Nieprowadzenie księgi:
niedopełnienie obowiązku założenia włąściwej księgi oraz całkowite zaniechanie jej prowadzenia w okresie późniejszym. Problem z okresowym zaniechaniem - 2 oceny prawne: zaniechanie prowadzenia księgi lub prowadzenie jej w sposób nierzetelny
prowadzenie niewłaściwej księgi (często okoliczności wyłączające winę umyślną w postaci błędu co do okoliczności faktycznych)
charakter przestępstwa, stan karalny ustaje z chwilą skazania sprawcy lub rozpoczęcia prowadzenia ksiąg lub ustania obowiązku ich prowadzenia
Naruszenie obowiązku przechowywania ksiąg:
należy przechowywać je przez okres 5 lat liczonych od konca roku kalendarzowego, w którym księgi te były prowadzone, chyba że na mocy odrębnych przepisów podatnik zobowiązany jest złożyć te księgi wraz z zeznaniem podatkowym
częściowa lub całkowita utrata ksiąg z okoliczności niezależnych od podatnika wyłącza odpowiedzialność karno skarbową za ten czyn, z uwagi na brak możliwości przypisania sprawcy winy
Naruszenie obowiązku informacyjnego:
przestępstwiem jest naruszenie obow. terminowego zawiadmomienia organu podatkowego o powierzeniu prowadzenia ksiąg doradcy podatkowemu lub innemu uprawnionemu podmiotowi (dozwolony termin to: 15 dni od dnia wydania ksiąg rachunkowych, 7 dni od daty zawarcia umowy w przypadku podatkowej księgi przychodów i rozchodów)
3.2 Nierzetelne i wadliwe prowadzenie księgi : art. 61 kks
podmiotem może być wyłącznie podatnik zobowiązany do prowadzenia właściwej księgi podatkowej lub inna osoba, której usługowo powierzono prowadzenie ksiąg
nie ma znaczenia czy osoba prowadząca te księgi ma odpowiednie kwalifikacje, uprawnienia (jedank brak wiedzy i doświadczenia ma wpływ na ocenę stopnia winy spracy)
A. Nierzetelne prowadzenie księgi:
znaczenie rzetelności wynika z pozycji i funkcji ksiąg w prawie podatkowym (rejestracja zdarzeń podatkowych)
jest to czyn przepołowiny: w art 61 § 1 kks ujęto go jako przestępstwo, a w § 2 jako wykroczenie, w tzw. wypadku mniejszej wagi
księga nierzetelna to księga niezgodna ze stanem rzeczywistym
jest to pojęcie obiektywne, co oznacza że każda niezgodność ma być traktowana jako nierzetelność
czyn ten może być popełniony przez działanie lub zaniechanie
nie jest uzależnione od wystąpienia skutku w postaci narażenie Skarbu Państwa na uszczuplenie podatku
charakter formalny
czyn może być popełniony wyłącznie z winy umyślnej w obu formach zamiaru
liczba popełnionych błędów w księgach nie świadczy jednoznacznie o umyślnym zachowaniu się sprawcy
B. Wadliwe prowadzenie ksiąg
- prowadzenie ich niezgodnie z przepisami
- ocenia się księgi pod kątem zgodności z zasadami ich prowadzenia
- istota tego czynu bedzie polegać na niedopełnieniu obowiązków pod względem formalnym
- może być popełnione porzez działanie lub zaniechanie
3.3 Niewystawienie rachunków: art. 62 kks
4 typy przestępstw + odpowiadające im znamionami 4 typy wykroczeń, dot. wypadków mniejszej wagi + przestępstwa te mają charakter indywidualny, może je popełni podatnik lub osoby upoważnione do wystawienia tego rodzaju dok. w imieniu podatnika
1. Niewystawienie faktury lub rachunku za wykonanie świadczenia, odmowie ich wydania lub wystawienie tych dokumentów w sposób wadliwy
Obowiązek wydania rachunku, faktury lub rejestracji obrotu w kasie fiskalnej
- podatnik będący przedsiębiorcą lub wykonujący wolny zawód na żądanie kupującego ma obowiązek wystawić rachunek w termnie 7 dni od daty wykonania usługi lub wydania towaru lub w tym samym terminie od daty zgłoszenia tego żądania w okresie późniejszym
- obowiązek wygasa, gdy w terminie 3 msc żądanie nie zostanie zgłoszone
- odmowa wydania: przestępstwo to można popełnić wyłącznie z winy umyślnej w zamiarze bezpośrednim
- wystawienie w sposób wadliwy: można popełnić wyłącznie przez działanie; wina umyślna w obu zamiarach
2. Wystawienie jednego z tych dokumentów w sposób nierzetelny lub posługiwanie się jednym z nich
Faktura nierzetelna
- należy przez to rozumieć dokument, którego treść jest niezgodna ze stanem rzeczywistym - nie ujęto wszystkich istotnych elementów dokonanej czynności
- czyn ten może być popełniony wyłącznie przez działanie z winy umyślnej w obu formach zamiaru
- znamion występku nie będzie wyczerpywać wystawienie "pustej faktury" lub faktury fikcyjne (wystawione przez fikcyjne firmy)
3. Nieprzechowywanie kopii wystawionej faktury lub rachunku
Niezachowanie faktury lub rachunku
- sankcjonowane jest niewykonanie ogólnego obowiązku przechowywania tych dokumentów aż do końca okresu przedawnienia zobowiązań podatkowych
- penalizacja nieprzechowywania oryginałów wystawionych rachunków i faktur, otrzymanych od ich wystawcy oraz penalizacja nieprzechowywania wystawionych lub otrzymanych innych dowodów zakupu
- poza odpowiedzialnością karną pozostawać będą przypadki utraty kopii rachunków lub faktur z przyczyn niezależnych od ich wystawcy
4. Dokonanie sprzedaży z pominięciem kasy rejestrującej obrót oraz odmowa wydania dokumentu z kasy
- oba czyny mogą być popełnione wyłącznie przez podatników zobowiązanych do rejestrowania transakcji za pomocą kas fiskalych, dokonywanych z osobami fizycznymi nieprowadzącymi działalności gospodarczej lub dokonywanych z rolnikami ryczałtowymi
Sprzedaż z pominięciem kasy fiskalnej + Niewydanie wydruku z kasy fiskalnej
- zapisy na kasie są traktowane jako księgi
- sprzedaz z pominięciem kasy ma miejsce gdy podatnik posiadając kase niektórych czynności na niej nie zapisuje
- czyn ten można popełnić z winy umyślnej w zamiarze bezpośrednim
Niewydanie wydruku z kasy fiskalnej
- wyłącznie przez zaniechanie
- polega na zaniechaniu wydania przed podatnika oryginału paragonu potwierdzającego dokonanie transkacji, bez względu na to, czy z żadaniem jego udostępnienia czy nie
- podatnik ma obowiązek wydania, nabywca nie ma obowiązku odbioru
- wyłącznie z winy umyślnej w zamiarze bezpośrednim
4. Bezpodstawne żądanie zwrotu podatku lub zwrotu wydatków mieszkaniowych
4.1. Narażenie organów podatkowych na bezpodstawny zwrot podatku: art.76 § 1
narażenie właściwego budżetu na możliwość bezpodstawnego zwrotu należności publicznoprawnej, a w szczególności naliczonego podatku od towarów i usług, podatku akcyzowego lub nadpłaty podatku
zachowanie to może być traktowane jako uprzywilejowany typ przestępstwa lub jako wykroczenie
Nienależny podatek
- pojęcie nieprecyzjne, gdyż skoro nie wpłacono kwoty, nie mamy do czynienia z podatkiem, podmiot nie jest więc w tym zakresie podatnikiem
- przez nadpłatę rozumie się kwotę nadpłaconego lub nienależnie wpłaconego podatku
- nienależny zwrot podatku VAT może też obejmować żądnie zwrotu kwot, które w rzeczywistości nie są w ogole naliczonym podatkiem od towarów i usług
przyczyną powstania możliwości bezpodstwanego zwrotu jest błędna ocena uprawnień podatnika przez organ właściwy
błąd wynika zawsze z niepełnej lub nieprawidłowej oceny rzeczywistości, co w konsekwencji jest przyczyną podjęcia wadliwej decyzji woli
czynności sprawcy polegają wyłącznie na działaniu, dot. okoliczności faktycznych
przestępstwo to może być popełnione z winy umyślnej w obu formach zamiaru
dla bytu przestępstwa nie jest wymagane wystąpienie skutku w postaci wypłaty nienależych kwot; wystarczające jest narażenie danego organu na bezpodstawną wypłatę należności publicznoprawnej
Czas popełnienia czynu: dokonane z chwilą dostarczenia do właściwego organu podatkowego żądania zwrotu, opartego na nieprawdziwych danych, które wywołuje stan konkretnego niebezpieczeństwa nienależnego zwrotu podatku VAT.
4.2. Nienależny zwrot wydatków na cele mieszkaniowe: art. 76a kks
zwrot ograniczony do części wydatków odpowiadających wartości podatku od towarów i usług "ukrytego" w cenie nabywanych towarów. Refundacja dokonywana przez naczelnika właściwego urzędu skarbowego, na podstawie wniosku. Wnisoki mogą być składane max 1 raz w roku.
2 typy przestępstw (podstawowy i uprzywilejowany, jeśli wartość wydatków, narażonych na nienależny zwrot jest małej wartości) + 1 wykroczenie
znamiona przestępstwa wyczerpane tylko w warunkach czynu ciągłego
przepis martwy
czyny te mają charakter materialny
5. Czyny skierowane przeciwko obowiązkom płatnika lub inkasenta: art. 77-79 kks
czyny te mają charakter indywidualny i mogą być popełnione wyłącznie przez płątnika lub inkasenta
PŁATNIK -> os. fizyczna, os. prawna lub jednostka organizacyjna nieposiadająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów pr. podatkowegodo obliczenia i pobrania od podatnika podatku i płacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu
INKASENT -> jeden w ww. podmiotów, który zobowiązany jest do pobrania od podatnika podatku i wpacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu
status tych podmiotów i terminy wynikają z ustaw podatkowych
czyny godzą w inters majątkowy org. podatkowych art 77, 78 kks oraz narusznia jednego z obowiązków, nakładanych na płatnika lub inkasenta
Problematyka podmiotów zbiorowych: w tym przypadku ustalenie podmiotu odpowiedzialnego za czyn będzie wymagać przeprowadzenia postępowania dowodowego. SN: przy braku osoby wyznaczonej do wykonywania obowiązków płatnika, odpowiedzialność karną za czyny 77,78 będzie ponosił wyłącznie prezes wieloosobowego zarządu spółki z o.o.
5.1 Niewpłacenie podatku przez platnika lub inkasenta art. 77 § 1-3 kks
jeden rodzaj zachowania + istota czynów: niewpłacenie w terminie właściwemu organowi podatkowemu podatku pobranego przez płatnika lub inkasenta
2 typy przestępsta (podstawowy + uprzywilejowany w przypadku podatku małej wartości) oraz wykroczenie w syt. gdy wysokość niewpłaconego podatku nie przekracza ustawowego progu
możliwość nadzwyczajnego złagodzenia kary lub odstąpienia od jej wymierzenia, gdy płatnik lub inkasent wpłacił w całości należny podatek przed wszczęciem postępowania w sprawie
ochrona interesów podatkowych Skarbu P. lub jednostek samorządu teryt.
czyny mają charakter indywidualny
charakter umyślny, przy czym popełnione z zamiarem bezpośrednim lub ewentualnym
NIEWYPŁACENIE PODATKU W TERMINIE -> oznacza pobrane kwoty podatku od podatnika i zatrzymanie jej przez płatnika także po terminie, w którym był on zobowiązany wpłacić daną kwotę na rachunek właściwego org podatkowego.
Pobranie podatku ze środków własnych płatnika:
Podatnik wpłaca płatnikowi kwotę odpowiadającą wartości należnego podatku, z chwilą jej wpłaty do kasy płatnika lub jego rachunek następuje "pobranie podatku".
W niektórych syt. płatnik z włąsnych środków zobowiązany jest wpłacić określone świadczenie pieniężne swojemu wierzycielowi i jednocześnie ma on obowiązek z jego świadczenia obliczyć i potrącić podatek (zaliczkę) należny od tego wierzyciela - tzw. podatek pobierany u źródła.
Naruszenie obowiązku pobrania podatku gdy płatnik wypłaci pełną kwotę określonego świadczenia pieniężnego, bez potrącenia z niego należnego podatku (wys. np. na gruncie podatku dochodowego od os fiz, prawnych)
5.2. Niepobranie podatku art. 78 § 1-3 kks
niepobranie podatku lub pobranie go w kwocie niższej od należnej
typ podstawowy i uprzywilejowany
gdy wartość niepobranego podatku nie przekracza ustawowego progu -> to jest to wykroczenie
indywidualny charakter czynów, mogą być popełnione wyłącznie przez płatnika
sankcjonowane naruszenie obowiązku pobrania przez płatnika podatku lub zaliczki na podatek, niezależnych od podatnika
konieczne jest odniesienie do przepisów pr podatkowego, określających zdarzenie z którymi wiąże się pobór podatku, jego kwoty, terminy wpłaty
czyny mają charakter umyślny, w obu zamiarach
5.3. Niewyznaczenie osoby odpowiedzialnej za wykonywanie obowiązków płatnika lub inkasenta art. 79 kks
jest to wykrocznie: tak jak w tytulu + niezgłoszenie właściwemu organowi podatkowemu danych tych osób
nowela z 2005 wprowadziła: wykroczenie polegające na niezłożeniu przez płatnika deklaracji w wymaganym przez prawo podatkowe terminie
wyznaczenie osoby i przekaznie jej danych powinno być przekazane w terminie wyznaczonym dla pierwszej wpłaty lub w terminie 14 dni od daty wyznaczenia innej osoby
chodzi tu o osoby reprezentujące interesy "podmiotów zbiorowych"
2 formy czynności wykonawczych, ale już jedna z nich wystarczająca dla bytu wykroczenia
wykroczenie to polega na całkowitym zaniechaniu wykonania powyższych obowiązków, jak i też na ich wykonaniu po upływie terminów ALE druga forma czynności wykonawczych (nie zgłoszenie danych) nie obejmuje dokonania tego zgłoszenia po terminie
wykrocznia mogą być popełnione wyłącznie przez zaniechanie, z winy umyślnej w oby formach zamiaru
Trudności w stosowaniu przepisu art 79 kks:
krótki, roczny termin przedawnienia karalności tego wykroczenia
mogą wys. syt., że przepis nie będzie mógł być zastosowany, mimo że w danym podmiocie zbiorowym nadal nie wyznaczono osoby odpowiedzialnej za wykonywanie funkcji płatnika lub inkasenta. Wynika to z 2 okoliczności:
w takim przypadku wykroczenie będzie dokonane z chwilą upływu terminu do zgłoszenia osób, od tej daty zaczynać się będzie bieg przedawnienia jego karalności
z zasady do ujawnienia braku dokonania właściwego zgłoszenia dochodzi w syt. niewykonania obowiązków płatnika lub inkasenta. Oznacza to że cel przepisu jakim jest sankcjonowanie niewykonania jednego z obowiązków wynikających z przepisów pr. podatkowego nie będzie mógł być zreazlizowany
6. Czyny skierowane przeciwko zasadom informacji podatkowej i kontroli
6.1. Niezłożenie w terminie deklaracji lub oświadczenia: art. 56 § 4 kks
jest to wykroczenie
podatnik ujawnia organom podatkowym przedmiot lub podstawę opodatkowania, ale wyłącznie nie wykonuje obowiązku złóżenia właściwych dokumentów
czyn ma charakter formalny, może być popełniony tylko przez zaniechanie, wyłącznie przez podatnika
DEKLARACJA -> należy przez to rozumieć nie tylko deklaracje podatkowe w szerokim znaczeniu, ale także zeznania podatkowe, wykazy i informacje składane przez podatnika
6.2. Niezłożenie informacji: art. 80 kks
3 typy przestępst + odpowiadające im znamionami 3 typy wykroczeń, dot. wypadków mniejszej wagi
a) 2 piersze: polegają na niezłożeniu w terminie właściwemu org. podatkowemu informacji podatkowej wymaganej przez prawo, przy czym to drugie może być popełnione wyłącznie przez podatnika i dot. także nieprzekazania info. podatnikowi, a pierwsze przez każdy inny niż płatnik podmiot, zobowiązany do składania tych info.
- czyny te mogą być popełnione wyłącznie przez zaniechanie
- nie ma znaczenia czy podmiot w ogole nie przekaże wymaganych infor. podatkowych, czy też przekaże je po terminie
b) 3: podanie nieprawdziwej info. przez każdy z podmiotów zobowiązanych do jej złożenia
- można popełnić przez działanie; należy przez to rozumieć także pominięcie części informacji znanych podmiotowi zobowiązanemu
wszystkie te czyny - z winy umyślenej w obu formach zamiaru
INFORMACJA PODATKOWA -> wszelkie wymagane przez prawo info. o zdarzeniach mających znaczenie dla ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego. Nie są to oświadczenia wiedzy dot. zdarzeń mających znaczenie dla powstania i wysokości zobowiąznia podatkowego.
- obowiązek ich złożenia wynika z ordynacji lub przepisów wykonawczych do tej ustawy
- informacje powinny być przekazywane przez:
os. prawne, jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej lub os. fizyczne prowadzące działalność gospodarczą:
a) bez wezwania ogr. podatkowego w przypadku umów zawartych przez podatnika z nierezydentami
b) na pisemne żądanie org. podatkowego w przypadku zdarzeń mogących mieć wpływ na powstanie obowiązku podatkowego lub wysokość zobowiązania podatkowego innego podmiotu, z którym zawarto umowę cywilnoprawną lub umowę o pracę
przez banki oraz spółdzielcze kasy oszczędnościowo-kredytowe w zakresie dot. otwieranych lub likwidowanych przez przedsiębiorców rachunków bankowych
przez banki lub instytucje finansowe na żądanie ministra finansów, w przypadku wys. władz podatkowych państw obcych, w zakresie wynikającym z umów o unikaniu podwójnego opodatkowania
przez ZUS na żądanie naczelnika urzędu skarbowego lub celnego w zakresie składek płatnika i ubezpieczonego
przez sądy, komorników sądowych oraz notariuszy
do przesyłania infor. bez wezwania org. podatkowego zobowiązane są org. dokonujące rejestracji pojazdów
- jeśli infor. wykracza poza zakres danego przepisu to podmiot nie jest zobowiązany do jej udzielenia
6.3. Czyny skierowane przeciwko informacjom podsumowującym: art. 80a § 1 i 2
1 typ przestępstwa skarbowego + jeden typ wykroczenia
- nowość w polskim prawie karnoskarbowym
- w myśl przepisów: infor. podsumowujące składane są w okresach kwartalnych, jeśli w tym czasie podatnik dokonał wewnątrzwspólnotowej transakcji
- obiązek spoczywa na podatnikach o statusie podatnika VAT unijnego
występek polega na zgłoszeniu danych nieprawdziwych lub na zatajeniu prawdy w informacji podsumowującej; wykładnia strony podmiotowej nie jest jednolita: część na stanowisku że w obu formach winy umyślnej, część ze czyn tylko z winy umyślnej w zamiarze bezpośrednim
wykroczenie polega na niezłożeniu w teminie infor. podsumowującej, wbrew ustawowemu obowiązkowi; może być popełnione wyłącznie przez zaniechanie, z winy umyślnej w obu formach zamiaru
6.4. Naruszenie przepisów o ewidencji podatkowej: art. 81 § 1 i 2 kks
mogą być popełnione wyłącznie przez podatnika lub płatnika. Podlegać będą pod wykroczenie, jeżeli wbrew obowiązkowi:
nie dokonają w terminie zgłoszenia identyfikacyjnego albo akualizaji objętych w nim danych; dokonają zgłoszenia danych nieprawdziwych lub niepełnych
dokonają zgłoszenia więcej niż jeden raz
nie podają numeru identyfikacji podatkowej lub podają nr nieprawdziwy
taką samą odpow. może ponieść podatnik, który nie składa płatnikowi dostarczonego przez niego formularza podatkowego
czyny te mogą być popełnione wyłącznie z winy umyślnej w obu jej formach
Obowiązek jednokrotnego dokonania zgłoszenia indentyfikacyjnego przez ten sam podmiot: bez względu na późniejszą zminę liczby rodzajów płaconych podatków. Podatnik ma obowiązek posługiwania się przyznanym mu nr identyfikacji podatkowej w dokumentach
6.5. Udaremnienie lub utrudnianie kontroli: art. 83 kks
odmowa okazania ksiąg lub ich zniszczenie
czyn może być skierowany przeciwko kontroli skarbowej oraz kontroli dokonywanej w ramach szczególnego nadzoru podatkowego (zw. z podatkiem akcyzowym); przeciwko dokumentom zw. z prowadzeniem działalności gospodarczej przez podmiot kontrolowany
DOKUMENTY -> zasadniczo te, które są zw. z działalnością gospodarczą podmiotu kontrolowanego, mają zw. z zakresem tej kontroli, są w posiadaniu podmiotu kontrolowanego
przestępstwo to ma charakter powszechny, może być popełnione przez każdą osobę w zw. z czynnościami sprawdzającymi lub kontrolą podatkową, skarbową
z winy umyślnej w obu formach zamiaru
wykroczenie, gdy wypadek mniejszej wagi
Czynności sprawdzające: dokonywane są przez org. podatkowe pierwszej instancji i mają na celu:
sprawdzenie terminowości składania deklaracji podatkowych oraz oświadczeń majątkowych
spr. terminowości wpłacania zadeklarowanych podatków, a w tym również pobieranych przez płatników i inkasentów
spr. formalnej poprawności deklaracji podatkowych i oświadczeń majątkowych
ustalanie stanu faktycznego w zakresie niezbędny do stwierdzenia zgodności z przedstawionymi dokumentami
- org mogą też podejmować czynności mające na celu weryfikację deklaracji pod. pod kątem ich formalnej poprawności, zgodności ze stanem faktycznym oraz spr. wpłatę zadeklarowanych przez podatnika kwot
Czynności kontrolne:
1) KONTROLA PODATKOWA -> może być prowadzona przez org. podatkowe pierwszej instancji (uprawnieni są pracownicy organu lub właściwej jednostki s. terytorialnego); cel: spr. wywiązywania się podatników, płatników, inkasentów z obowiązków wynikających z przepisów pr. podatkowego, w szczególności z obow. zapłaty podatku.
2) KONTROLA SKARBOWA -> prowadzona przez org. kontroli skarbowej; zakres kontroli bardzo szeroki; poza zakresem analogicznym do k. podatkowej, obejmować może:
ujawnianie i kontrolę nieujawnionej działalności gospodarczej lub innych dochodów nieznajdująch pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów
kontrolę źródeł pochodzenia majątku
kontrolę celowości i zgodności z prawem wydatkowania środków publiczych (tez tych z UE)
kontrolę prawidłowości przekazywania środków własnych do budżetu UE
badanie celowności zarządzania mieniem państwowym
kontrolę zgodności z pr. celnym lub pr. dewizowym
3) W RAMACH SZCZEGÓLNEGO NADZORU PODATKOWEGO -> czynności funkcjonariuszy Służby Celnej:
zw. z przestrzeganiem przepisów pr. podatkowego w zakresie produkcji, przemieszczenia i zużycia wyrobów akcyzowych
zw. z przestrzeganiem przepisów regulujących urządzanie i prowadzenie gier i zakładów wzajemnych
zw. z prawidłowością i terminowością wpłat podatku akcyzowego i podatku od gier
do wszczęcia kontroli konieczne jest łączne spełnianie warunków:
doręczenia kontrolowanemu zwiadomienia o zamiarze prowadzenia kontroli
okazanie upoważnienia do jej przeprowadzenia (w przypadkach niecierpiących zwłoki powinno być dostarczone w terminie 3 dni)
okazanie legitymacji służbowej lub dowodu osobistego
UDAREMNIENIE -> całkowite uniemożliwienie przeprowadzenia czynności sprawdzających lub kontrolnych
UTRUDNIANIE -> zakłócenie ich prowadzenia, przez co należy rozumieć zachowanie zmierzające do ograniczenia zakresu czynności dokonywanych przez właściwe organy
za utrudnianie postępowań nie można uznać zachowań, które nie wpłyną obiektywnie na możliwość wykonania pełnego zakresu czynności sprawdzających lub kontroli w wyznaczonym przez właściwy organ terminie
zniszczenie księgi - całkowite, fizyczne jej unicestwienie
uszkodzenie księgi - dokonanie zmian w jej fizycznej strukturze lub w komputerowych zapisach, które doprowadzą do zniszczenia części ujętych w niej danych
7. Przestępstwa i wykroczenia akcyzowe
7.1. Wprowadzenie do problematyki przestępstw i wykroczeń akcyzowych
Delikty akcyzowe- szczególny typ czynów zabronionych w części szczególnej kks
WYROBY AKCYZOWE ->
obowiązek podatkowy powstaje w miejscu w którym zostaną one przeznaczone do konsumpcji
"produkcja, przechowywanie, składowanie i przemieszczanie wyrobów akcyzowych zasadza się na procedurze zawieszenia poboru akcyzy, a w szczególności na instytucji skłądów podatkowych" - wiąże się to z odroczeniem momentu powstania zobowiązania podatkowego w akcyzie, lub też może wiązać się z wygaśnięciem zobowiązania podatkowego, po spełnieniu określonych wymagań
zdarzenie związane z wystąpieniem określonego skutku podatkowego lub jego brakiem, określa się jako zakończenie procedury zawieszania poboru akcyzy
przy wprowadzaniu niektórych wyrobów akcyzowych do konsumpcji, istotne jest ich oznakowanie właściwymi znakami akcyzy
obowiązek przemieszczania wyrobów ak. z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy nie ma charakteru absolutnego
"Techniczny" sposób ujęcia znamion deliktów akcyzowych: szereg szczególnych obowiązków podatkowych dotyczą wyłącznie podmiotów finkcjonujacych w legalnej sferze, a więc tych które uzyskały stosowne zezwolenia włacz podatkowych
7.2. Bezprawne wydanie lub przywóz wyrobów akcyzowych
Wydanie wyrobów akcyzowych bez znaków akcyzy: art. 63 § 1 i 2
oznaczenie wyrobów akcyzowych znakami akcyzy winno mieć miejsce przed datą zakończenia procedury zawieszenia poboru akcyzy, przed wyprowadzeniem towarów ze składu podatkowego (co de facto wiąże się z ich wprowadzeniem do obrotu na terenie RP)
w przypadku wyrobów akcyzowych importowych (sprowadzonych spoza obszaru UE) i nieobjętych procedurą zawieszania poboru akcyzy oraz w przypadku wewnątrzwspólnotowego ich nabycia poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, znaki akcyzy muszą być naniesione na towar przed datą ich przywozu na teren RP
- penalizowane czyny mogą być popełnione przez pomioty prowadzące skład podatkowy, importera wyrobów akcyzowych, podmioty dokonujące wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów i przedstawicieli podatkowych
Wprowadzenie do obrotu wyrobów akcyzowych bez znaków akcyzy przez nowy krąg podmiotów: art. 63 § 3 i 4
Poza podmiotami prowadzącymi skłąd podatkowy (tj. podmiotami uprawnionymi do stosowania procedury zawieszania poboru akcyzy), podmiotami dokonującymi nabycia wewnątrzwspólnotowego lub importującymi wyroby akcyzowe w celach handlowych na teren RP poza procedurą zawieszania poboru akcyzy, wyroby akcyzowe mogą być też produkowane przez:
podmioty, o których mowa w art.116 ust. 1 pkt 5 nowej ustawy o podatku akcyzowym
oraz mogą być wprowadzone do obrotu przez podmiot który w cudzym składzie podatkowym przetrzymywał wyroby akcyzowe bez uiszczonej akcyzy i uzyskał stosowne zezwolenie na wprowadzenie towarów poza procedurą zawieszania poboru akcyzy.
*To rozszerzenie spowodowało 2 różne skutki w sferze podatkowej i karnoskarbowej. Nowa gr. podmiotów stała się bowiem adresatem obowiązków oznaczania wyrobów akcyzowych znakami akcyzy, jednak w tej gr. nie stosuje się procedury zawieszania poboru akcyzy, co formalnie wyklucza możliwość zastosowania art. 63 § 1 kks
w przypadku podmiotów o których mowa w podpunkcie a. - istota czynu polega na sprzedaży lub przekazaniu wyrobów akcyzowych do magazynu wyrobów gotowych
natomiast w przypadku podmiotów z podpunktu b. - istota czynu polega na wprowadzeniu z obcego składu podatkowego wyrobów akcyzowych bez znaków akcyzy
-> wszystkie powyższe przestępstwa mają charakter indywidualny
Podatkowe i legalizacyjne znaki akcyzy
a) PODATKOWE -> mają charakter podatkowy, gdyż zaliczka uiszczona za równowartość wnioskowanych przez podatnika banderol stanowi część podatku opłacanego od wyrobów akcyzowych
b) LEGALIZACYJNE -> wyroby akcyzowe będące w obrocie bez oznaczenia, oznaczone nieprawidłowo, czy też oznaczone nieodpowiednimi lub uszkodzonymi znakami akcyzowymi. Obowiązek naniesienia tych znaków spoczywa na posiadaczu lub nabywcy opisanych wyżej wyrobów akcyzowych
Wydanie: to przeniesienie posiadania na inny podmiot, o ile oczywiście z tą czynnością będzie się wiązać obowiązek podatkowy w podatku akcyzowym. Podstawą wydania będą czynności prawne o charakterze odpłatnym, np. sprzedaż
Przestępstwa polegające na wydaniu, sprowadzaniu, wyprowadzaniu, sprzedaży wyrobów bez znaków akcyzy mogą być popełnione wyłącznie przez działanie z winy umyślnej w zamiarze bezpośrednim.
Wyroby akcyzowe oznaczone nieprawidłowo
przestępstwo to polega na realizacji czynności wykonawaczych w stos. do wyrobów akcyzowych oznaczonych nieprawidłowo lub nieodpowiednimi znakami akcyzowymi, w szczególności uszkodzonymi, podrobionymi, przerobionymi lub nieważnymi.
przestępstwo to ma charakter indywidualny
czyn ten może być popełniony przez działanie z winy umyślnej w obu formach zamiaru
--> przez nieprawidłowe oznaczenie wyrobu znakiem akcyzowym należy rozumieć:
naruszenie obowiązku, który mówi, że znak akcyzwy musi być umieszczony na opakowaniu jednostkowym lub bezpośrednio na wyrobie akcyzowym w taki sposób, aby każde użycie lub otwarcie wyrobu powodowało trwałe i widoczne uszkodzenie znaku, uniemożliwiające jego powtórne wykorzystanie
takie umieszczenie znaku na wyrobie, które nie będzie trwałe, a więc, gdy nieuszkodzony znak akcyzy może sie od wyrobu odłączyć
--> przez oznaczenie wyrobu nieodpowiednimi znakami należy rozumieć:
posłużenie się przez sprawcę imitacjami znaków akcyzy lub znaków, które z innych przyczyn nie mogą być uznane za ważne
*znaki nieważne- to znaki niezgodne z obowiązującymi wzorami znaków akcyzowych
*znaki nieodpowiednie- znaki legalne ale zastosowane do niewłaściwego wyrobu akcyzowego
*znaki uszkodzone- oryginalne znaki akcyzy o trwałym naruszeniu struktury
*znaki zniszczone- znaki oryginalne, gdzie naruszenie ich struktury uniemożliwia zidentyfikowanie rodzaju danego znaku
7.3. Wywóz wyrobów akcyzowych bez zawiadomienia: art 64 § 1-7 kks
przepisy te obejmują zachowania, polegające na wywozie za granicę Polski wyrobów akcyzowych bez zawiadomienia właściwego organu
czyn ten może być zakwalifikowany jako przestępstwo, przestępstwo uprzywilejowane lub jako wykroczenie skarbowe (w przypadku mniejszej wagi)
przestępstwo może być dokonane wyłącznie przez działanie i zaniechanie
umyślnie w obu formach
Sankcjonowane są następujące obowiązki:
prowadzący skład podatkowy lub inny podmiot przechowujący wyroby akcyzowe w składzie podatkowym, mają obowiązek złożyć pisemnie zawiadomienie o zamiarze wyprowadzenia ze składu podatkowego wyrobów akcyzowych, przeznaczonych do wewnątrzwspólnotowej dostawy lub przeznaczonych na eksport. Zawiadomienie właściwego naczelnika urzędu celnego musi być dokonane na co najmniej jeden dzień przed datą wyprowadzenia towaru ze składu podatkowego
producent wyrobów akcyzowych z wyrobów, od których zapłacono akcyzę, producent wina do 1000 hektolitrów rocznie z własnych upraw, producent alkoholu etylowego do 10 hektolitrów rocznie w niezależnej gorzelni oraz producent wyrobów akcyzowych od których uiszczono przedpłatę akcyzy są zobowiązani do zawiadomienia na piśmie właściwego organu podatkowego o zamiarze wywozu za granicę RP wyprodukowanych przez siebie wyrobów akcyzowych. Zawiadomienie musi być złożone przed dniem wydania gotowych wyrobów
podmiot prowadzący skład celny, skład wolnocłowy lub wolny obszar celny lub inny podmiot wprowadzający ayroby akcyzowe przeznaczone do sprzedaży wolnocłowej, muszą złożyć pisemnie zawiadomienie o planowanej czynności na co najmniej 1 dzień przed planowaną datą umieszczenia wyrobów akcyzowych w składzie wolnocłowym lub wolnym obszarze celnym
7.4. Paserstwo akcyzowe: art. 65 kks
umyślny i nieumyślny typ przestępstwa paserstwa akcyzowego + uprzywilejowany typ umyślnego paserstwa + umyślne i nieumyślne wykroczenia, gdy kwota podatku narażonego na uszczuplenie nie przekracza ustawowego progu
charakter formalny czynów, do ich dokonania nie jest konieczne wystąpienie skutku
czyny te mają charakter powszechny, ich sprawcą może być każdy podmiot, który spełnia ogólne przesłanki odpowiedzialności karnskarbowej
przedmiotem wykonawczym paserstwa są wyłącznie wyroby akcyzowe pochodzące z czynów zabronionych określonych w ustawie
* za karalne uznaje się posiadanie, nabywanie, przewożenie, przechowywanie, przesyłanie, przenoszenie wyrobów akcyzowych pochodzących z określonych czynów zabronionych oraz pomoc w ich zbyciu lub ukryciu
* poza ilością takich wyrobów ma też znaczenie ich rodzaj lub wartość i to czy mają być wprowadzone do obrotu
Zamknięty katalog czynności wykonawczych paserstwa akcyzowego
NABYCIE -> dokonanie transakcji na mocy której paser uzyska faktyczne władztwo nad wyrobami akcyzowymi w zamiarze dysponowania nimi jak właściciel
PRZECHOWYWANIE -> dzierżenie wyrobów akcyzowych w celu zachowania ich w stanie niepogorszonym
PRZEWÓZ -> oznacza przemieszczenie wyrobów akcyzowych dobrowolnym środkiem przewozowym, bez znaczenia jest czy sprawca dysponuje własnym czy cudzym śr. transportowym
PRZESYŁANIE -> oznacza przemieszczenie wyrobów za pośrednictwem podmiotów świadczących usługi pocztowe lub usługi kurierskie
PRZENOSZENIE -> przemieszczenie wyrobów akcyzowych pieszo przez człowieka
PRZYJĘCIE -> inne dzierżenie wyrobów akcyzowych
Inne formy wykonawcze paserstwa akcyzowego -> pomoc w zbyciu lub w ukryciu, działania mogą polegać na udzieleniu informacji o potencjalnym nabywcy, pośredniczeniu w zbyciu, wskazaniu miejsca, w którym można przechować/ukryć wyroby akcyzowe, czy też dostarczaniu i zamontowaniu skrytki
Nowela z 2008r.
wprowadzono zmiany w przepisach art. 65 kks
ustawodawca uznał, że zasadne jest aby paserstwo jako zachowanie pośrednio godzące obowiązek podatkowy w akcyzie, objęło także rzeczy pochodzące z czynu art. 73 kks, który dot. naruszenia przez sprawcę warunków od których zależne jest zwolnienie danego wyrobu z akcyzy
Formy zamiaru przestepstwa z art. 65 § 1 i 3 kks
z winy umyślnej w obu formach
dla bytów tych czynów nie jest wymagane ustalenie istnienia związku między paserem akcyzowym a sprawcą czynów z art. 63,64 lub 73 kks
wystarczy wiedza sprawcy, że wyroby pochodzą z jednego z tych czynów
trudności dowodowe lub niemożność przypisania sprawcy winy może mieć miejsce np. przy nabyciu wyrobu akcyzowego pochodzącego z czynu art. 73 kks
Nieumyślny typ przestępstwa paserstwa akcyzowego: art. 65 § 2 kks
-> w doktrynie pogląd, że chodzi tu jedynie o nieświadomą nieumyślność (niedbalstwo)
Do okoliczności wskazujących na możliwość przestępczego nabycia wyrobów akcyzowych zaliczyć można:
- cenę niższą od ceny rynkowej danego wyrobu akcyzowego
- dokonywanie transakcji w nietypowych okolicznościach i miejscach
- brak polskich znaków akcyzy
7.5