Poradnik VAT
nr 6 z dnia 2010-03-20 nr kolejny 270
Wydawnictwo Podatkowe GOFIN sp. z o.o. ul. Owocowa 8, 66-400 Gorzów Wlkp., www.sgk.gofin.pl
Miejsce opodatkowania i warunki stosowania stawki VAT 0% w transporcie międzynarodowym
Świadczymy usługi transportu drogowego towarów na trasach krajowych i międzynarodowych. Mamy jednak problem z określeniem miejsca świadczenia i stosowaniem stawki 0% dla wykonywanych przez nas usług transportowych:
na trasie Niemcy-Ukraina (przez Polskę) na zlecenie polskiego podatnika lub podatnika z Niemiec bądź Ukrainy,
na trasie Polska-Ukraina na zlecenie polskiego lub ukraińskiego podatnika,
z Ukrainy do Polski na zlecenie polskiego podatnika.
Czy dla wszystkich powyższych przypadków możemy stosować stawkę VAT 0%?
Obecnie transport międzynarodowy opodatkowany jest w zależności od statusu podatkowego usługobiorcy. Jeśli jest nim podatnik, wówczas usługa opodatkowana jest w miejscu, gdzie nabywca ma swoją siedzibę (art. 28b ustawy o VAT). W sytuacji gdy usługobiorcą jest niepodatnik, wówczas miejscem opodatkowania usług jest miejsce gdzie odbywa się transport z uwzględnieniem pokonanych odległości (art. 28f ust. 2 ustawy).
Międzynarodowy transport towarów wykonany na zlecenie polskiego podatnika opodatkowany będzie w kraju. Do całej wartości usługi podatnik ma prawo zastosować stawkę VAT 0%, pod warunkiem posiadania dokumentów, o których mowa w art. 83 ust. 5 pkt 1 ustawy. Mowa tu o dowodach, które potwierdzą charakter wykonanej usługi, niezbędnych do uznania usługi transportowej za międzynarodową i opodatkowania jej stawką VAT w wysokości 0%.
W przypadku transportu towarów przez przewoźnika lub spedytora dowodami tymi są następujące dokumenty: list przewozowy lub dokument spedytorski (kolejowy, lotniczy, samochodowy, konosament morski, konosament żeglugi śródlądowej), stosowany wyłącznie w komunikacji międzynarodowej, lub inny dokument, z którego jednoznacznie wynika, że w wyniku przewozu z miejsca nadania do miejsca przeznaczenia nastąpiło przekroczenie granicy z państwem trzecim oraz faktura wystawiona przez przewoźnika (spedytora).
Transport towarów z Niemiec na Ukrainę (przez Polskę) na zlecenie niemieckiego lub ukraińskiego podatnika opodatkowany będzie odpowiednio na terytorium Niemiec lub Ukrainy w zależności od zleceniodawcy. Dla polskiego przewoźnika jest to usługa niepodlegająca opodatkowaniu w Polsce, w związku z czym nie musi on posiadać dokumentów, o których mowa w art. 83 ust. 5 ustawy.
Kolejny przypadek to transport towarów eksportowanych z Polski na Ukrainę na zlecenie polskiego podatnika. Ze względu na siedzibę usługobiorcy, miejscem opodatkowania tej usługi będzie terytorium kraju a przewoźnik będzie mógł opodatkować całą usługę stawką 0% pod warunkiem, że posiada dokumenty, o których mowa w art. 83 ust. 5 pkt 1 ustawy, czyli list przewozowy lub dokument spedytorski.
Jeśli transport wykonywany będzie z Polski na Ukrainę, a usługobiorcą będzie podatnik z Ukrainy, wówczas usługa nie będzie w ogóle podlegała opodatkowaniu w Polsce.
Transport towarów importowanych z Ukrainy do Polski wykonany na rzecz polskiego podatnika opodatkowany będzie w Polsce w całości stawką 0%, jeśli przewoźnik będzie w posiadaniu listu przewozowego lub dokumentu spedytorskiego oraz dokumentu potwierdzonego przez urząd celny, z którego jednoznacznie wynika fakt wliczenia wartości usługi do podstawy opodatkowania z tytułu importu towarów (art. 83 ust. 5 pkt 1 i 2 ustawy).
Rozliczanie usług transportu towarów w obrocie z zagranicą
Poradnik VAT nr 4 (268) z dnia 20.02.2010 r.
Opodatkowanie usług transportowych w obrocie z zagranicą po nowelizacji ustawy o VAT zmieniło się diametralnie w porównaniu do zasad obowiązujących do końca 2009 r. Podatnicy mają wiele wątpliwości i problemów z ustalaniem prawidłowego miejsca świadczenia, właściwej stawki VAT oraz momentu powstania obowiązku podatkowego, co wynika zarówno z nadsyłanych pytań, jak i rozmów przeprowadzanych w trakcie dyżurów telefonicznych.
W niniejszym artykule chcemy przybliżyć Państwu zagadnienie związane z opodatkowaniem usług transportowych wykonywanych na terytorium Wspólnoty, a także poza jej granicami.
1. Wewnątrzwspólnotowy transport towarów
Miejsce świadczenia dla usług transportowych określane jest w zależności od tego, czy usługi te świadczone są na rzecz podatników, czy też na rzecz podmiotów niebędących podatnikami.
Jeżeli usługa transportu towarów będzie wykonywana na rzecz podatnika, wówczas zastosowanie znajdzie zasada ogólna dla miejsca świadczenia usług, co oznacza, iż miejsce świadczenia będzie wyznaczone przez siedzibę usługobiorcy, lub też - jeśli usługa ta wykonywana będzie dla stałego miejsca prowadzenia działalności - przez to stałe miejsce prowadzenia działalności (nowy art. 28b ustawy o VAT).
Przykład Polska firma transportowa świadczy swoje usługi na rzecz podatnika z Francji. Usługa wykonana została na trasie Niemcy-Francja. Bez względu na to, gdzie rozpoczyna się transport i czy nabywca poda swój numer identyfikacji podatkowej, usługa będzie opodatkowana w państwie, gdzie ma siedzibę usługobiorca, czyli we Francji. * * * Niemiecka firma świadczy usługi transportowe na rzecz polskiego podatnika. Podatnik ten ma jednak swój oddział w Czechach i na potrzeby tej transakcji posłużył się czeskim numerem identyfikacyjnym. Usługa będzie opodatkowana w Czechach. * * * Hiszpańska firma świadczy usługę transportową na rzecz polskiego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, korzystającego ze zwolnienia podmiotowego ze względu na kwotę obrotów. Transport towarów odbywa się na trasie z Hiszpanii do Polski. Usługa opodatkowana będzie na terytorium Polski, a podmiotem dokonującym jej opodatkowania będzie polski nabywca - importer usługi - zobowiązany do złożenia w tym celu deklaracji VAT-9M. |
Natomiast miejscem świadczenia usług transportu towarów, którego rozpoczęcie i zakończenie ma miejsce odpowiednio na terytorium dwóch różnych państw członkowskich (wewnątrzwspólnotowa usługa transportu towarów) na rzecz podmiotu niebędącego podatnikiem będzie miejsce, gdzie transport się rozpoczyna, przy czym:
miejscem rozpoczęcia transportu towarów - zgodnie z dodanym art. 28f ust. 4 ustawy o VAT - jest miejsce, w którym faktycznie rozpoczyna się transport towarów, niezależnie od pokonanych odległości do miejsca, gdzie znajdują się towary,
miejscem zakończenia transportu wewnątrzwspólnotowego jest natomiast miejsce, gdzie faktycznie kończy się transport towarów.
Uwaga
W każdym przypadku, gdy usługobiorcą będzie polski podatnik, usługa transportu towarów wykonana na terytorium Wspólnoty opodatkowana będzie w miejscu, gdzie siedzibę ma usługobiorca, czyli w Polsce.
Jeżeli polska firma będzie usługodawcą usług wewnątrzwspólnotowego transportu towarów, wówczas w sytuacji gdy:
usługobiorcą będzie podatnik VAT - miejscem świadczenia będzie siedziba usługobiorcy, bądź też - jeśli usługi świadczone będą dla stałego miejsca prowadzenia działalności, które znajduje się w innym miejscu niż siedziba nabywcy - w miejscu stałego prowadzenia działalności;
usługobiorcą będzie podmiot niebędący podatnikiem - miejscem świadczenia będzie miejsce, gdzie rozpoczyna się transport.
2. Międzynarodowy transport towarów
W myśl przepisów ustawy o VAT, z transportem międzynarodowym mamy do czynienia w przypadku gdy środek transportu przekroczy granice Unii Europejskiej, traktowanej jako całość.
Z międzynarodowym transportem towarów mamy do czynienia wówczas, gdy przewóz towaru następuje pomiędzy jednym z krajów Wspólnoty (wliczając Polskę) a krajem trzecim, przy czym na pewnym odcinku trasa przebiega przez terytorium Polski.
Generalnie transport międzynarodowy oznacza przewóz wykonywany częściowo w Polsce i częściowo poza nią, z przekroczeniem granic terytorium UE.
Szczegółowe warunki związane z międzynarodowym transportem towarów zostały określone w art. 83 ust. 3 pkt 1 ustawy i jest to przewóz lub inny sposób przemieszczania towarów:
a) z miejsca wyjazdu (nadania) na terytorium kraju do miejsca przyjazdu (przeznaczenia) poza terytorium Wspólnoty,
b) z miejsca wyjazdu (nadania) poza terytorium Wspólnoty do miejsca przyjazdu (przeznaczenia) na terytorium kraju,
c) z miejsca wyjazdu (nadania) poza terytorium Wspólnoty do miejsca przyjazdu (przeznaczenia) poza terytorium Wspólnoty, jeżeli trasa przebiega na pewnym odcinku przez terytorium kraju (tranzyt),
d) z miejsca wyjazdu (nadania) na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju do miejsca przyjazdu (przeznaczenia) poza terytorium Wspólnoty lub z miejsca wyjazdu (nadania) poza terytorium Wspólnoty do miejsca przyjazdu (przeznaczenia) na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, jeżeli trasa przebiega na pewnym odcinku przez terytorium kraju.
Usługi pośrednictwa i spedycji międzynarodowej, związane z ww. usługami również zaliczamy do usług transportu międzynarodowego.
Z definicji transportu międzynarodowego towarów - na podstawie art. 83 ust. 4 ustawy - wyłączony został transport, który ma charakter tranzytu, czyli gdy miejsce nadania i przeznaczenia towarów znajduje się w Polsce, a trasa w części przebiega poza terytorium Wspólnoty.
Miejsce opodatkowania usług transportu międzynarodowego ustalane jest w zależności od tego jaki jest status podatkowy usługobiorcy. Jeśli usługobiorca jest:
podatnikiem - miejsce świadczenia usług transportu międzynarodowego towarów ustalane jest w oparciu o zasady ogólne określone w art. 28b ustawy o VAT, czyli jest to miejsce siedziby usługobiorcy;
niepodatnikiem - miejsce świadczenia określane jest zgodnie z art. 28f ustawy, czyli w miejscu w którym odbywa się transport z uwzględnieniem pokonanych odległości. Usługa transportu międzynarodowego świadczona dla niepodatników opodatkowana jest więc polskim podatkiem VAT odpowiednio do odcinka trasy przebiegającego w Polsce. Podatek VAT należy zatem płacić w każdym kolejnym kraju, przez który transport faktycznie przebiega, według zasad obowiązujących w każdym z tych krajów.
Stawka podatku VAT na usługi transportu międzynarodowego świadczone na odcinku przebiegającym przez terytorium Polski wynosi 0%. Stawkę 0% stosuje się również do usługi wykonanej w całości na terytorium Polski, ale będącej częścią usługi transportu międzynarodowego (§ 8 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia w sprawie VAT). Część usługi wykonana poza terytorium Polski nie podlega opodatkowaniu w Polsce.
Uwaga
Ze względu na miejsce świadczenia usług transportowych świadczonych na rzecz podatników, w sytuacji gdy usługobiorcą będzie polski podatnik, usługa będzie podlegała opodatkowaniu w całości na terytorium kraju. Do całej wartości importowanej usługi podatnik będzie mógł zastosować stawkę VAT 0%.
W sytuacji odwrotnej, tzn. wtedy gdy usługodawcą będzie polski podatnik, a usługobiorcą podatnik z innego państwa, wówczas cała wartość usługi będzie traktowana jako niepodlegająca opodatkowaniu w Polsce, nawet jeśli jej część będzie przebiegała na terytorium kraju.
Jeśli usługobiorcą będzie niepodatnik, polski usługodawca będzie musiał opodatkować usługę w całości w Polsce z możliwością zastosowania stawki VAT 0%.
Praktyczne zastosowanie opodatkowania transportu z zastosowaniem klucza kilometrowego w przypadku świadczenia usług transportu międzynarodowego środkami transportu morskiego lub lotniczego, powodowałoby problemy w zakresie właściwego określenia długości pokonanych odległości na terytoriach poszczególnych państw, gdzie świadczone są te usługi. Aby uprościć sposób opodatkowania tego typu usług, w § 4 pkt 2 rozporządzenia w sprawie VAT postanowiono, że w przypadku świadczenia na rzecz podmiotów niebędących podatnikami w rozumieniu art. 28a, usług międzynarodowego transportu towarów środkami transportu morskiego lub lotniczego opodatkowanych według stawki 0% - miejscem świadczenia tych usług jest terytorium kraju. Oznacza to, że do całej wartości usługi ma zastosowanie stawka 0%.
3. Ustalanie obowiązku podatkowego dla usług transportowych
Jeśli chodzi o moment powstania obowiązku podatkowego dla importu usług, to zasadniczo powstaje on w tych samych terminach, co w przypadku usług świadczonych przez podmioty krajowe.
Moment powstania obowiązku podatkowego w imporcie usług reguluje art. 19 ust. 19 ustawy o VAT. Generalnie powstaje on z chwilą wykonania usługi, a w przypadku gdy świadczenie usługi powinno być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej wystawienia, nie później jednak niż w 7. dniu od dnia wykonania usługi.
W sytuacji, gdy przed wykonaniem usługi nabywca uiszcza zaliczkę - obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej uiszczenia. Ustawodawca wymienia również niektóre szczególne przypadki powstania obowiązku podatkowego, które stosuje się do importu usług (usługi telekomunikacyjne, usługi sanitarne, wywóz śmieci, komunikacja miejska, usługi transportowe itd.), kiedy to obowiązek podatkowy od importu usług powstaje na takich samych zasadach jak w obrocie krajowym.
Usługi transportowe objęte są szczególnym obowiązkiem podatkowym, który został określony w art. 19 ust. 13 pkt 2 lit. a) ustawy o VAT. W myśl tego przepisu w przypadku świadczenia usług transportu osób i ładunków kolejami, taborem samochodowym, statkami pełnomorskimi, środkami transportu żeglugi śródlądowej i przybrzeżnej, promami, samolotami i śmigłowcami, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż 30. dnia, licząc od dnia wykonania usług. Przy czym otrzymanie części zapłaty (ceny) powoduje powstanie obowiązku podatkowego w tej części.
Należy jednak zwrócić uwagę na fakt, że od 1 stycznia 2010 r. obowiązek podatkowy w stosunku do usług, o których mowa w art. 28b (czyli usług świadczonych na rzecz podatnika, dla których miejsce świadczenia znajduje się w miejscu siedziby lub stałego miejsca zamieszkania nabywcy), powstaje zasadniczo z chwilą wykonania usługi. Jeżeli jednak przed wykonaniem usługi nabywca ureguluje część należności, obowiązek podatkowy powstanie z chwilą dokonania zapłaty, w tej części.
W sytuacji, gdy w związku ze świadczeniem usług, o których mowa, ustalane będą następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń, obowiązek podatkowy trzeba będzie wykazywać z upływem każdego okresu, do którego odnoszą się te rozliczenia lub płatności, aż do momentu zakończenia świadczenia tych usług. Natomiast jeżeli usługi te będą świadczone w sposób ciągły przez okres dłuższy niż rok i w związku z ich świadczeniem w danym roku nie upłyną terminy rozliczeń lub płatności, obowiązek podatkowy będzie powstawał z upływem każdego roku podatkowego, do momentu zakończenia świadczenia tych usług (dla celów VAT rok podatkowy jest tożsamy z rokiem kalendarzowym).
Uwaga
Dla usług transportowych, do których stosuje się art. 28b ustawy (czyli tych, które świadczone są na rzecz podatników, a także tych, które polscy podatnicy importują), obowiązek podatkowy ustalany jest zgodnie z art. 19 ust. 19a ustawy, czyli z chwilą wykonania usługi, lub z chwilą dokonania zapłaty, jeśli dokonana zostanie przed wykonaniem usługi.
4. Schemat opodatkowania usług transportowych
W celu ułatwienia poruszania się w przepisach dotyczących opodatkowania usług transportu towarowego w obrotach międzynarodowych podjęliśmy próbę zestawienia zasad rządzących opodatkowaniem tych usług, w formie tabeli.
Usługobiorca |
Usługodawca |
Miejsce opodatkowania |
Stawka VAT |
Obowiązek podatkowy |
Import usług |
||||
- transport międzynarodowy |
||||
podatnik PL |
podmiot z innego państwa |
art. 28b - siedziba nabywcy (PL - import usług) |
0% do całości usługi |
art. 19 ust. 19a - z chwilą wykonania usługi |
- transport wewnątrzwspólnotowy |
||||
podatnik PL |
podmiot z innego państwa |
art. 28b - siedziba nabywcy (PL - import usług) |
22% do całości usługi |
art. 19 ust. 19a - z chwilą wykonania usługi |
Eksport usług |
||||
podatnik z innego państwa |
podatnik PL |
art. 28b - siedziba nabywcy (poza terytorium kraju) |
NP* do całości usługi |
art. 19 ust. 19a - z chwilą wykonania usługi |
- transport międzynarodowy |
||||
niepodatnik z innego państwa |
podatnik PL |
art. 28f ust. 2 - miejsce gdzie odbywa się transport według klucza kilometrowego |
0% do części usługi wykonanej w PL, pozostała część NP. |
art. 19 ust. 13 pkt 2 lit. a) - z chwilą otrzymania zapłaty, nie później niż 30. dnia licząc od dnia wykonania usługi |
- transport wewnątrzwspólnotowy |
||||
niepodatnik z innego państwa |
podatnik PL |
art. 28f ust. 3 - miejsce gdzie rozpoczyna się transport |
22% do całości jeśli transport rozpoczyna się w PL, jeśli w innym państwie, to NP* do całości usługi |
art. 19 ust. 13 pkt 2 lit. a) - z chwilą otrzymania zapłaty, nie później niż 30. dnia licząc od dnia wykonania usługi |
NP* - nie podlega opodatkowaniu w Polsce
Źródło: Opracowanie własne
5. Transport towarów w pytaniach Czytelników
|
W lutym 2010 r. polski przewoźnik wykonał usługę transportową z Polski do Niemiec na rzecz osoby fizycznej mającej miejsce zamieszkania na terytorium Niemiec. Osoba ta nie prowadzi działalności gospodarczej i nie jest podatnikiem podatku od wartości dodanej. Jak ustalić miejsce świadczenia dla tej usługi? |
Miejscem świadczenia tej usługi jest miejsce, gdzie transport towarów się rozpoczął, czyli terytorium naszego kraju. Usługa powinna zostać opodatkowana w kraju przez polskiego usługodawcę według polskiej stawki VAT, a nabywca usługi powinien zapłacić należność wraz z tym podatkiem.
|
W lutym 2010 r. polski podatnik wykonał usługę transportową na rzecz podatnika podatku od wartości dodanej posiadającego siedzibę w Niemczech oraz oddziały w Polsce i w Czechach. Gdzie znajduje się miejsce opodatkowania tej usługi? |
W zależności od tego, jakim numerem posłuży się zamawiający usługę - takie będzie miejsce świadczenia. Jeśli bowiem usługa będzie zafakturowana na rzecz polskiego oddziału - miejscem świadczenia będzie Polska. W sytuacji gdy będzie to numer czeski - miejscem świadczenia będą Czechy. Natomiast gdy usługa będzie świadczona na rzecz jednostki macierzystej w Niemczech - wówczas miejscem świadczenia będą Niemcy.
|
Hiszpańska firma wystawiła polskiemu usługobiorcy fakturę za transport towarów na trasie Niemcy-Hiszpania. Czy polski nabywca musi rozliczyć import usług? |
Miejscem opodatkowania usługi będzie państwo, gdzie ma swoją siedzibę nabywca (jeśli jest podatnikiem VAT), czyli terytorium Polski.
Jeśli jednak nabywcą będzie osoba fizyczna, wówczas miejscem opodatkowania będzie terytorium Niemiec (państwo gdzie rozpoczyna się transport).
|
Polska firma świadczy usługę transportową na trasie, która rozpoczyna się w Niemczech, dalej prowadzi przez Polskę i kończy się w Rosji, a świadczona jest dla osoby fizycznej nieprowadzącej działalności gospodarczej. W jaki sposób należy opodatkować wykonaną usługę? |
Należność za transport należy rozbić na fakturze na kilka pozycji. Odcinek krajowy należy wykazać ze stawką 0%, natomiast odcinek wykonany poza terytorium Wspólnoty jako niepodlegający opodatkowaniu - z adnotacją, iż podlega on opodatkowaniu w Rosji. Usługę wykonaną na terytorium Niemiec należy wykazać również jako niepodlegającą opodatkowaniu, przy czym podatnik dokonujący przewozu powinien sprawdzić, jakie obowiązują w tym państwie wymogi formalne związane z rozliczeniem podatku VAT.
Na podstawie przepisów dyrektywy w sprawie VAT, państwa unijne mogą opodatkować usługi transportu międzynarodowego stawką 0% lub zwolnić je z opodatkowania z prawem do odliczenia podatku naliczonego. Zatem skutki podatkowe w zakresie rozliczania transportu międzynarodowego w innych państwach Wspólnoty są w zasadzie takie same.
|
Usługa transportowa na trasie Niemcy-Polska wykonana została przez polską firmę na rzecz innego polskiego podatnika. Jak ustalić miejsce świadczenia i jaką stawkę VAT zastosować? |
Usługa wykonana została na rzecz podatnika i to przesądza o miejscu jej opodatkowania. Znajduje się ono tam, gdzie usługobiorca ma siedzibę, czyli w tym przypadku w Polsce. Transport o którym mowa w pytaniu jest transportem wewnątrzwspólnotowym i nie korzysta z żadnych preferencyjnych stawek podatkowych, w związku z tym całość usługi podlega opodatkowaniu stawką podstawową VAT, czyli 22%.
Nowe zasady fakturowania usług transportu!
Od 1 stycznia 2010 r. obowiązują nowe przepisy regulujące ustalanie miejsca świadczenia usług, tj. przepisy art. 28a-28o ustawy o VAT. Na gruncie tych przepisów miejsce świadczenia usług transportu towarów dla podatników ustala się na zasadach ogólnych określonych w art. 28b ustawy o VAT, a w konsekwencji usługi te albo w całości podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT w Polsce, albo w całości nie podlegają opodatkowaniu VAT w Polsce.
W większości przypadków ma zastosowanie art. 28b ust. 1 ustawy o VAT stanowiący, że miejscem świadczenia usług jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania.
1. Fakturowanie usług transportu towarów świadczonych dla polskich podatników
Brzmienie przepisów o miejscu świadczenia usług powoduje, że tylko świadczenie usług transportu towarów dla podatników krajowych jest obecnie dokumentowane fakturami krajowymi. Stawką VAT na takich fakturach jest stawka 0% (w przypadku usług transportu międzynarodowego, jeśli spełnione są warunki zastosowania stawki 0%) lub 22% (w pozostałych przypadkach). Fakturami takimi dokumentowana jest obecnie cała usługa transportowa, a nie tylko jej polski odcinek.
Przykład 1 Polska firma transportowa wykonała na zlecenie polskiej firmy usługę transportową na trasie Czechy-Polska. Miejsce świadczenie tej usługi znajduje się w całości na terytorium Polski (na podstawie art. 28b ust. 1 ustawy o VAT), a więc podlega ona w całości opodatkowaniu podatkiem VAT w Polsce. Świadczenie tej usługi polska firma transportowa powinna zatem udokumentować fakturą krajową ze stawką 22%. |
Przykład 2 Polska spółka świadczy usługi transportowe, w tym usługi transportu międzynarodowego. Spólka ta wykonała dla polskiej firmy usługę transportu towarów z Polski do Rosji (a więc usługę transportu międzynarodowego). Spółka posiada wymagane dokumenty uprawniające ją do zastosowania stawki 0% przewidzianej dla usług transportu międzynarodowego. W konsekwencji - zważywszy, że miejsce świadczenia tej usługi znajduje się w całości na terytorium Polski (na podstawie art. 28b ust. 1 ustawy o VAT) - wykonaną usługę spółka powinna udokumentować fakturą krajową ze stawką 0%. |
Przykład 3 Polska firma transportowa wykonała na zlecenie polskiej firmy usługę transportu towarów z Niemiec do Francji. Na podstawie art. 28b ust. 1 ustawy o VAT miejsce świadczenia takiej usługi znajduje się w całości na terytorium Polski (mimo że transport w ogóle nie przebiega przez terytorium Polski), a w konsekwencji jej świadczenie polska firma powinna udokumentować fakturą krajową ze stawką 22%. |
2. Fakturowanie usług transportu towarów świadczonych dla podatników zagranicznych
Świadczenie międzynarodowego transportu drogowego towarów na rzecz podatników zagranicznych dokumentowane jest od 1 stycznia 2010 r. w całości fakturami uproszczonymi, o których mowa w § 25 rozporządzenia o fakturach, a więc fakturami bez stawki (lub ze stawką NP, czyli nie podlega) i kwoty podatku oraz kwoty należności wraz z podatkiem (chyba że firma transportowa jest zarejestrowana jako podatnik VAT w państwie nabywcy; wówczas wystawić powinna fakturę zgodnie z przepisami tego państwa).
Faktury te w przypadku świadczenia usług transportu towarów dla podatników z innych państw członkowskich powinny również zwierać numer, pod którym nabywca usługi jest zidentyfikowany na potrzeby podatku VAT w swoim państwie oraz informację, że zobowiązanym do rozliczenia tego podatku jest nabywca usługi lub odesłanie do odpowiedniego przepisu dyrektywy, na podstawie którego zobowiązanym do rozliczenia tego podatku jest nabywca usługi (§ 25 ust. 4 rozporządzenia o fakturach).
Przykład 4
Polska firma transportowa otrzymała od francuskiej firmy zlecenie wykonania usługi transportu towarów z Polski na Białoruś. Miejsce świadczenia usługi transportowej znajduje się w tej sytuacji na terytorium Francji (na podstawie art. 28b ust. 1 ustawy o VAT). W konsekwencji wykonaną usługę polska firma powinna udokumentować fakturą uproszczoną bez stawki (lub ze stawką NP) i kwoty podatku oraz kwoty należności wraz z podatkiem. |
Przykład 5 Polska firma transportowa otrzymała od rosyjskiej firmy zlecenie wykonania transportu towarów z Polski do Niemiec. Miejsce świadczenia usługi transportowej znajduje się w tej sytuacji w całości na terytorium Rosji (na podstawie art. 28b ust. 1 ustawy o VAT). W tej sytuacji wykonaną usługę polska firma powinna udokumentować fakturą uproszczoną bez stawki (lub ze stawką NP) i kwoty podatku oraz kwoty należności wraz z podatkiem. |
Przykład 6
Polska firma transportowa otrzymała od niemieckiej firmy zlecenie wykonania usługi transportu towarów na terytorium Polski (z Krakowa do Warszawy). Miejsce świadczenia usługi transportowej znajduje się w tej sytuacji w całości na terytorium Niemiec (na podstawie art. 28b ust. 1 ustawy o VAT). W tej sytuacji wykonaną usługę polska firma winna udokumentować fakturą uproszczoną bez stawki (lub ze stawką NP) i kwoty podatku oraz kwoty należności wraz z podatkiem. |
Tomasz Krywan, doradca podatkowy
Stawka VAT w transporcie poza WE
kategoria: Podatki > VAT
Dodano: 2010-02-05, 14:04
Autor: Beata Porter - starszy konsultant w kancelarii Paczuski & Taudul
Podatnicy nabywający od zagranicznych kontrahentów usługi transportu towarowego, który w odbywa się poza terytorium Wspólnoty Europejskiej, wykażą import usług z zastosowaniem 22% stawki VAT.
Od 1 stycznia 2010 r. miejscem świadczenia usług transportu towarów na rzecz podatnika jest miejsce, gdzie podatnik-nabywca ma siedzibę, stałe miejsce zamieszkania lub stałe miejsce prowadzenia działalności, dla którego usługi są świadczone. Dla ustalenia miejsca świadczenia, a co za tym idzie opodatkowania VAT, nie ma więc już znaczenia trasa, po której odbywa się transport. Podobnie, jak nie ma znaczenia dla ustalenia zakresu/podstawy opodatkowania - obecnie transport podlega opodatkowaniu VAT w miejscu świadczenia od całej swojej wartości. Trasa transportu nadal jednak wpływa na ustalenie stawki podatku, w sytuacji gdy stanowi on import usług.
Nabycie przez podatnika VAT usług transportowych od podmiotu nieposiadającego w Polsce siedziby, stałego miejsca zamieszkania ani stałego miejsca prowadzenia działalności, z którego świadczona byłaby usługa, wiąże się obecnie co do zasady - podobnie jak w przypadku innych usług - z obowiązkiem rozliczenia ich importu przez usługobiorcę. Oznacza to, iż podatnik z siedzibą w Polsce, jak również podatnik zagraniczny posiadający stałe miejsce prowadzenia działalności (np. oddział) w Polsce, są zobowiązani rozliczyć podatek należny z tytułu świadczenia takich usług na ich rzecz.
Przy tym aktualna pozostaje stawka 0% dla usług międzynarodowego transportu towarów, zdefiniowanego w art. 83 ust. 3 ustawy o VAT (gdy miejsce nadania lub przyjazdu przypada poza terytorium Wspólnoty a część trasy biegnie przez terytorium Polski). Dodatkowo, w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2009 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o VAT przewidziana została stawka 0% dla usług transportu towarów świadczonych na rzecz podatnika, jeśli transport wykonywany jest w całości poza terytorium kraju - z miejsca nadania na terytorium innego państwa członkowskiego WE do miejsca przyjazdu poza terytorium Wspólnoty i odwrotnie. Ustawodawca nie przewidział jednak analogicznej zasady w sytuacji, gdy zarówno miejsce nadania, jak i miejsce przyjazdu znajduje się poza terytorium Wspólnoty. Oznacza to, iż jeśli transport odbywa się np. z Ukrainy do Rosji, polski podatnik-nabywca będzie musiał rozliczyć import usług w Polsce wg stawki 22%.
Wydawać się może, iż takie działanie prawodawcy stanowi przeoczenie, gdyż trudno dopatrzeć się racjonalnego powodu, dla którego skutki podatkowe tych sytuacji zostały zróżnicowane. Jednakże należy pamiętać, iż Dyrektywa 112 przewiduje zwolnienie dla usług odnoszących się do importu towarów (art. 144) oraz usług bezpośrednio związanych z eksportem lub importem towarów (art. 146 ust. 1 pkt e). Import i eksport towarów w Dyrektywie 112 wiąże się w z ruchem towarów między terytorium Wspólnoty a państwem trzecim. Transport towarów odbywający się poza terytorium Wspólnoty nie ma zatem związku z importem ani eksportem towarów. Wobec tego, brak preferencyjnej stawki VAT na usługi świadczone w takich okolicznościach należy uznać za zgodne z przepisami wspólnotowymi.
Opodatkowanie VAT transgranicznych usług transportowych po nowelizacji przepisów Dodano: 2010-01-19, 14:13Autor: Marcin Grześkowiak, manager w TPA Horwath
|
|
|
Początek formularza
|
|
|
Dół formularza
Początek formularza
|
|
Dół formularza
Zmiany w podatku od towarów i usług obowiązujące od początku roku wskutek wdrożenia Dyrektywy Rady 2008/8/WE dokonały znaczącej rewolucji w sposobie określania miejsca świadczenia usług. Przedmiotowe zmiany, z jednej strony implementując zasadę opodatkowania w miejscu faktycznej konsumpcji usługi, jednocześnie mają za zadanie ułatwić rozliczenia podatkowe przy usługach świadczonych za granicą.
Dotychczasowa reguła podstawowa, zgodnie z którą usługi były generalnie opodatkowane w miejscu siedziby, względnie stałego miejsca prowadzenia działalności, usługodawcy (jeśli odmienne od siedziby), przewidywała bowiem znaczną ilość wyjątków, między innymi dla usług transportowych.
Nowe regulacje nie zmieniają - w porównaniu z poprzednio obowiązującymi - sposobu opodatkowania transportu osób, upraszczają natomiast przede wszystkim zasady opodatkowania transportu towarów. Dotychczas bowiem miejsce opodatkowania zależało w pierwszej kolejności od tego, czy dana usługa transportowa była wykonywana na terenie Unii Europejskiej czy też trasa transportu przebiegała (przynajmniej po części) poza nią. W przypadku tzw. wewnątrzwspólnotowej usługi transportu towarów usługa ta była opodatkowana w państwie, w którym transport się rozpoczynał (dopuszczalne było jednak rozwiązanie alternatywne, w którym nabywca podawał sprzedawcy usługi numer NIP, pod którym został zidentyfikowany na terenie innego państwa członkowskiego UE, co powodowało przejście obowiązku podatkowego na terytorium tego kraju). Przy trasach przekraczających granice UE opodatkowanie miało miejsce w poszczególnych krajach, przez które przebiegała trasa transportu, z uwzględnieniem pokonanych odległości.
Od początku tego roku w pierwszym kroku należy ustalić, czy usługa transportu towarów będzie świadczona na rzecz przedsiębiorcy, czy też na rzecz osoby nie prowadzącej działalności gospodarczej, w rozumieniu ustawy o VAT. W pierwszym przypadku przewidziano przejście obowiązku podatkowego na nabywcę na zasadzie reverse charge, a opodatkowanie będzie miało miejsce w państwie, w którym nabywca posiada siedzibę lub stałe miejsce prowadzenia działalności, dla którego usługa została wyświadczona. Trasa przebiegu transportu nie będzie miała znaczenia dla ustalenia miejsca opodatkowania, może mieć natomiast znaczenie przy ustalaniu stawki podatku. Należy bowiem pamiętać, że przy transporcie przekraczającym granicę UE zastosowanie może znaleźć, zgodnie z art. 83 ust. 1 pkt. 23 ustawy o VAT, stawka 0%. Warto zwrócić uwagę na pewne niedopatrzenie ustawodawcy, który szczegółowo wymieniając przypadki zaistnienia transportu międzynarodowego korzystającego ze stawki zerowej, nie wymienił transportu przebiegającego w całości poza terytorium Wspólnoty. Istnieje zatem spore ryzyko, że polski usługobiorca korzystający z usługi przewiezienia towarów przykładowo z Białorusi do Rosji będzie zmuszony opodatkować tę usługę na zasadzie reverse charge normalną stawką podatku.
W drugiej sytuacji, gdy transport jest dokonywany na rzecz osób nie będących przedsiębiorcami, w mocy pozostają zasadniczo dotychczasowe zasady. W przypadku transportu wewnątrzwspólnotowego miejscem opodatkowania jest miejsce, gdzie transport się rozpoczyna. Uściślono jednak, że rozpoczęcie transportu następuje dopiero w momencie faktycznego załadowania towarów, nie wlicza się zatem drogi dojazdu po towar. Gdy trasa transportu przekracza terytorium Wspólnoty, opodatkowanie następuje w poszczególnych krajach, przez które transport się odbywa, proporcjonalnie do pokonanego dystansu. Także i w sytuacji transportu towarów (s)poza Unii na rzecz nie-przedsiębiorcy usługa może być objęta stawką 0% w odniesieniu do polskiego odcinka trasy.
Podatek VAT: Opodatkowanie usług transportu międzynarodowego od 1 stycznia 2010 r.
1 stycznia 2010 r. weszła w życie nowelizacja ustawy o VAT, mocą której wprowadzone zostały istotne zmiany w zakresie ustalania miejsca świadczenia usług. Zmiany te dotyczą m.in. rozliczania usług transportu międzynarodowego, dla których miejsce świadczenia ustalane jest obecnie według całkowicie nowych zasad.
Istota omawianych zmian
Dotychczas, tj. do 31 grudnia 2009 r., miejsce świadczenia (opodatkowania) usługi transportu międzynarodowego towarów (zdefiniowanej w art. 83 ust. 3 ustawy) podlegało ustaleniu według miejsca (kraju), gdzie odbywał się transport, z uwzględnieniem pokonanych odległości. Reguła ta oznaczała, iż usługa transportowa spełniająca kryteria usługi międzynarodowego transportu towarów - np. przewóz towarów z miejsca wyjazdu na terytorium Polski do miejsca przyjazdu (przeznaczenia) poza terytorium Wspólnoty - była obciążona polskim podatkiem VAT jedynie na krajowym fragmencie trasy (od miejsca wyjazdu do granicy RP), natomiast pozostała jej część w ogóle nie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT w naszym kraju.
Od 1 stycznia 2010 r., decydujące znaczenie w kwestii ustalenia miejsca świadczenia (a tym samym opodatkowania) usługi transportu międzynarodowego towarów ma status jej nabywcy (usługobiorcy) oraz miejsce jego siedziby. Jeżeli nabywcą tego rodzaju usługi jest podatnik podatku VAT (tj. podmiot, o którym mowa w art. 28a ustawy), wówczas kraj opodatkowana transakcji wyznacza miejsce, w którym podmiot ten posiada swoją siedzibę lub miejsce zamieszkania. Zasada ta wynika z treści art. 28b ust. 1 ustawy o VAT (przepis dodany nowelizacją), który stanowi, że miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania. Warto w tym miejscu przypomnieć, że w przypadku, gdy ww. usługa byłaby świadczona dla stałego miejsca prowadzenia działalności podatnika (usługobiorcy), które znajdowałoby się w innym miejscu niż jego siedziba lub stałe miejsce zamieszkania, wtenczas za miejsce świadczenia usługi uznać należałoby stałe miejsce prowadzenia działalności (art. 28b ust. 2 ustawy o VAT).
Międzynarodowy transport towarów wykonywany przez polskiego podatnika
W sytuacji zatem gdy, począwszy od 1 stycznia 2010 r., nabywcą usługi transportu międzynarodowego świadczonej przez polską firmę transportową będzie podmiot (podatnik) nie posiadający w naszym kraju siedziby (podatnik z innego państwa członkowskiego, bądź kraju trzeciego), usługa ta nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT w Polsce (pomimo iż część transportu zostanie wykonana na obszarze RP). Usługa ta w całości podlega bowiem opodatkowaniu w kraju siedziby usługobiorcy, ewentualnie w państwie, w którym zlokalizowane jest jego stałe miejsce prowadzenia działalności, dla którego wykonywana jest powyższa usługa. Fakt, że miejscem świadczenia, a zarazem miejscem opodatkowania, usługi transportu międzynarodowego we wskazanym tutaj przypadku będzie terytorium innego państwa niż Polska nie zwalnia usługodawcy (polskiego podatnika) od wypełnienia obowiązków natury formalnej: tj. wystawienia faktury VAT tzw. handlowej (tj. faktury bez wskazania stawki i kwoty podatku VAT, aczkolwiek z adnotacją, iż rozlicza go nabywca), oraz wykazania uzyskanego z tego tytułu wynagrodzenia w deklaracji VAT (poz. 21 i 22).
Ponadto, w przypadku gdy nabywcą usługi transportowej jest podatnik z innego kraju członkowskiego niż Polska, a przy tym niespełnionym pozostaje warunek (warunki) wskazany w art. 83 ust. 5 ustawy o VAT (tj. posiadanie dokumentów wymienionych w tym przepisie), wówczas koniecznym będzie wykazanie ww. usługi także w informacji podsumowującej VAT UE.
Międzynarodowy transport towarów wykonywany na rzecz polskiego podatnika
Jeżeli usługi międzynarodowego transportu towarów są świadczone na rzecz polskiego podatnika przez firmę transportową z innego państwa, wówczas - począwszy od 1 stycznia 2010 r. - za miejsce świadczenia tej usługi (zgodnie z cytowanym powyżej art. 28b ustawy) przyjąć należy terytorium Polski. W takiej sytuacji, podmiotem zobowiązanym do rozliczenia podatku VAT jest usługobiorca (polski podatnik), po którego stronie zaistnienie obowiązek rozpoznania importu owej usługi. Obowiązek opodatkowania dotyczy całego odcinka trasy, na którym transport ów jest wykonywany, a więc również tej części transportu, która realizowana była poza Polską. Zasadniczo, import powyższej usługi podlegać będzie opodatkowaniu według stawki VAT 0%, o ile podatnik posiadać będzie dokumenty wskazane w art. 83 ust. 5 ustawy o VAT. W przypadku ich braku zastosowanie powinna znaleźć stawka 22%, przy czym jeżeli importowana usługa została wykorzystana do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnik może wówczas uznać podatek VAT należny za podatek VAT naliczony podlegający odliczeniu.
Międzynarodowy transport towarów wykonywany pomiędzy polskimi podatnikami
Reguła ustalania miejsca opodatkowania usług transportu międzynarodowego zgodnie z miejscem siedziby usługobiorcy - od 1 stycznia 2010 r - ma również zastosowanie do usług świadczonych między podatnikami krajowymi. Zgodnie art. 28b ustawy o VAT, miejscem świadczenia jest wówczas terytorium kraju, przy czym okoliczność ta nie skutkuje przerzuceniem obowiązku podatkowego rozliczenia transakcji na usługobiorcę. W obrocie pomiędzy podmiotami krajowymi podatek zawsze rozlicza bowiem usługodawca. W konsekwencji, transakcję transportu towarów np. na trasie Moskwa - Warszawa, wykonywaną przez polską firmę transportową ma rzecz podatnika VAT, którego siedziba również znajduje się w Polsce, rozliczy (opodatkuje) pierwszy z ww. podmiotów (tj. usługodawca). Przy spełnieniu warunków ustawowych (vide: art. 83 ust. 5 ustawy) opodatkowanie będzie mogło nastąpić według stawki VAT 0%.
Transport towarów wykonywany na rzecz „niepodatników” oraz transport pasażerski
Obowiązujące do 31 grudnia 2009 r. zasady ustalania miejsca świadczenia usług transportowych zostały zachowane w odniesieniu do tego rodzaju usług świadczonych na rzecz konsumentów (tj. osób/podmiotów niebędących podatnikami w rozumieniu art. 28a ustawy) oraz dla transportu pasażerów. Nadal bowiem tego rodzaju usługi podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT w Polsce wyłącznie w tej części transportu, jaka odbywa się na terytorium naszego kraju, stosownie do liczby przebytych kilometrów (vide: art. 28f ustawy o VAT).
Ewa Sokołowska-Strug, Doradca Podatkowy, Dyrektor Departamentu Podatków Pośrednich ECDDP Sp. z o.o.
Paweł Łabno, Doradca Podatkowy, Kierownik Zespołu ds. Podatku VAT ECDDP Sp. z o.o.