KALKULACJA
KOSZTÓW
W PRZYKA
ADACH
mgr Małgorzata Zagórna
SPIS TREŚCI
I. OGÓLNE ZAGADNIENIA KALKULACJI KOSZTÓW3
1. POJ
CIE, ISTOTA I PRZEDMIOT KALKULACJI KOSZTÓW3
2. ZADANIA I CELE KALKULACJI4
3. MOMENT KALKULACJI5
4. RODZAJE KALKULACJI5
5. KLASYFIKACJA PRODUKCJI7
6. SKA
ADNIKI KOSZTÓW UKA
ADU KALKULACYJNEGO.9
II.CHARAKTERYSTYKA POSZCZEGÓLNYCH METOD KALKULACJI  PRZYKA
ADY9
1. KALKULACJA PODZIAA
OWA9
1a. KALKULACJA PODZIAA
OWA PROSTA10
1b. KALKULACJA PODZIAA
OWA PROSTA Z NIE ZAKOC
CZON
PRODUKCJ
11
1c. KALKULACJA PODZIAA
OWA ZE WSPÓA
CZYNNKAMI13
1d. KALKULACJA PODZIAA
OWA PROCESOWA17
2. KALKULACJA DOLICZENIOWA22
ISTOTA KALKULACJI DOLICZENIOWEJ22
KLUCZE PODZIAA
OWE KOSZTÓW POŚREDNICH  KLASYFIKACJA26
ROZLICZENIE KOSZTÓW WYDZIAA
OWYCH I OGÓLNOZAKA
ADOWYCH27
2a. KALKULACJA DOLICZENIOWA ZLECENIOWA28
2b. KLAKULACJA DOLICZENIOWA ASORTYMENTOWA.29
I. OGÓLNE ZAGADNIENIA KALKULACJI KOSZTÓW
1. POJ
CIE, ISTOTA I PRZEDMIOT KALKULACJI KOSZTÓW
Kalkulacja jest to czynność obliczeniowa, zmierzająca do ustalenia kwoty kosztów przypadających na przedmiot kalkulacji.
Przed ustaleniem jednostkowego kosztu wytworzenia wyrobu dokonywane są przeksięgowania kosztów zakupu, kosztów produkcji i wydziałowych. Aby
prawidłowo i dokładnie ustalić jednostkowy koszt wytworzenia wyrobu pod uwagę bierzemy następujące czynniki:
- zastosowanie odpowiednie metody kalkulacji;
- jakość ewidencji mierników;
- szczegółowość i jakość kalkulacji kosztów;
- ścisłe powiązania kalkulacji z całością kosztów;
Przy przeprowadzaniu kalkulacji bardzo istotnym i pierwszą rzeczą jest ustalenie przedmiotu kalkulacji, czyli obiektu lub grupy obiektów, którego będziemy
ustalać koszt wytworzenia. Tworzenie przedmiotu zale\
y od:
- typu produkcji;
- obowiązującej jednostki miary produkcji;
- obowiązującej jednostki miary produkcji przy jej sprzeda\
y;
Przedmiot musi być jednoznacznie określony i wyra\
ony w odpowiedniej miarze naturalnej, czyli w sztukach, metrach, kilogramach lub umownej:
tonokilometry lub, gdy nie da się określić
w racjonalny sposób jednostki miary.
Przedmiot kalkulacji powinien być ściśle określony, czyli konstrukcje, wymiary, wyposa\
enie, właściwości u\
ytkowe. Oprócz przedmiotów kalkulacji dla
wyrobów gotowych tworzy się te\
półfabrykaty, czyli przedmioty kalkulacji przejściowe.
2. ZADANIA I CELE KALKULACJI
Zadaniem kalkulacji jest określenie efektywności wytworzenia określonych produktów. Kalkulacja pokazuje nam nie tylko jednostkowy koszt wytworzenia jak i
poszczególne składniki kosztu wytworzenia, czyli pozycje kalkulacyjne np.:
- materiały bezpośrednie;
- płace bezpośrednie;
- koszty wydziałowe;
- koszty zarządu;
Podsumowując zadanie kalkulacji jest dostarczenie informacji do:
- określenia poziomu kosztów;
- kontroli kosztów;
- ustalenia cen;
Celem kalkulacji jest obliczenie kosztu wytworzenia jednostki produktu gotowego, wyrobu lub usługi. Najpierw trzeba ustalić:
- zebrania na właściwie rozbudowanych kontach wynikowych kosztów związanych z wytwarzanymi produktami;
- wielkość produkcji wykonanej;
- wielkość produkcji w toku;
- przypisania kosztów do jednostki kalkulacyjnej za pomocą odpowiednich metod;
Rozró\
niamy dwie kalkulacje ze względu na potrzeby.
Kalkulacja ewidencyjna- kalkulacja dokonywana na potrzeby ewidencyjne, opiera się na przepisach o rachunkowości, a jej podstawą jest koszt wytworzenia,
którego zakres reguluje ustawa (art. 28 ust.2 pkt 2).
Kalkulacja decyzyjna- kalkulacja dokonywana na potrzeby decyzyjne, jest sporządzana do obliczenia pełnego kosztu jednostkowego w celu weryfikacji polityki
cenowej, porównania rentowności w bran\
y i innych potrzeb. Mo\
na wtedy do jednostkowego kosztu wytworzenia doliczyć koszty ogólnozakładowe oraz koszty
sprzeda\
y według przyjętego klucza.
Kalkulacja ewidencyjna oblicza nam techniczny koszt wytworzenia a kalkulacja decyzyjna pełny koszt wytworzenia.
3. MOMENT KALKULACJI
Kalkulacja wymaga sprzędzenia w dwóch ujęciach czasowych:
- EX ANTE- kalkulacji sporządzanej przed przystąpieniem do produkcji. Obliczenia opierają się na przewidywanych kosztach. Podstawa są ceny
materiałów, wynagrodzenie i wskaz
niki techniczno-ekonomiczne. Są to kalkulacje:
- wstępne;
-planowe;
-normatywne;
- EX POST- kalkulacji sporządzanej po pewnym okresie produkcji. Podstawą są koszty rzeczywiste zgromadzone w urządzeniach ewidencyjnych
rachunkowości i rzeczywiste rozmiary produkcji. Są to kalkulacje:
- wynikowe;
- sprawozdawcze;
4. RODZAJE KALKULACJI
W zale\
ności od czasu sporządzania kalkulacji i danych, które są przyjmowane do jej zestawienia, kalkulacje dzieli się na:
Kalkulacja wstępna jest sporządzana przed rozpoczęciem produkcji i opiera się na kosztach przewidywanych. Podstawą kalkulacji wstępnej są normy i
wskaz
niki techniczno-ekonomiczne, taryfikatory, taryfy cen i ceł, zbiorowe układy pracy, ceny średnie, koszty uznane za przeciętne dla danej bran\
y czy produktu.
Dlatego te\
kalkulacja ta mo\
e przybierać postać ofertowe, planowej, normatywnej lub operatywnej.
Kalkulacja ofertowa jest sporządzana głównie w przedsiębiorstwach o produkcji jednostkowej i małoseryjnej, wytwarzających du\
e i skomplikowane
urządzenia techniczne czy produkty. Zadaniem tej kalkulacji jest ustalenie propozycji ceny. Dzięki kalkulacji ofertowej odbiorca uzyskuje informacje o cenie,
producent zaś o zało\
onym poziomie kosztów i rentowności. Kalkulacja ta ma wyłącznie charakter orientacyjny. Jest, bowiem sporządzana w czasie, kiedy nie ma
jeszcze dokładnych opracowań konstrukcyjnych i technologicznych. Ma ona podstawowe znaczenie decyzyjne, umo\
liwia, bowiem powzięcie decyzji, czy jednostka
mo\
e się podjąć wykonania zamówienia, mimo \
e jest za mało dokładna, aby na jej podstawie mo\
na było kontrolować koszty rzeczywiste związane
z wykonaniem danego zamówienia.
Kalkulacja planowa jest sporządzana w trakcie ustalania planów i bud\
etów. Jest ona oparta na zało\
eniach przyjętych do opracowania planów i bud\
etów
dotyczących zu\
ycia środków produkcji, norm wydajności pracy oraz przewidywanych skutków usprawnień organizacyjno-technicznych. Kalkulacja ta
odzwierciedla w planowanym koszcie wytworzenia poszczególnych wyrobów przewidywane normy wykorzystania zdolności produkcyjnej, zu\
ycia materiałów,
wydajności pracy, zało\
onych stóp mar\
y planowanego zysku przy zało\
onej wielkości produkcji. Planowany koszt jednostkowy słu\
y przede wszystkim do:
- tworzenia optymalnych planów produkcji i sprzeda\
y:
- prowadzenia polityki zaopatrzenia;
- tworzenia podstaw do obni\
enia kosztów;
Kalkulacja normatywna wchodzi w skład ewidencji i rozliczeń w rachunku kosztów standardowych, co powoduje, \
e stanowi ona tak\
e narzędzie operatywnej
kontroli kosztów. Tworzona jest na podstawie norm technicznych obowiązujących w momencie jej sporządzania i planowanych cen oraz bud\
etów kosztów
pośrednich. W wyniku kalkulacji normatywnej uzyskuje się normatywny koszt jednostkowy produktu. Jest ona sporządzana przede wszystkim dla produkcji
powtarzalnej,
dla której mo\
liwe i opłacalne normowanie zu\
ycia.
Kalkulacja operatywna jest odpowiednikiem kalkulacji normatywnej w produkcji niepowtarzalnej. Jest ona sporządzana po zakończeniu opracowania
konstrukcyjnego i technologicznego wyrobu, a przed przystąpieniem do produkcji. Opiera się na obowiązujących w chwili jej zestawienia cenach
i stawkach płac, normach zu\
ycia materiałów, czasu pracy i usług obcych oraz planowanych narzutach kosztów wydziałowych.
Kalkulacja wynikowa jest oparta na danych rzeczywistych, ujętych w ewidencji księgowej. Jest ona sporządzana okresowo i odzwierciedla faktyczne wykonanie
zało\
onych w kalkulacji wstępnej norm zu\
ycia składników majątku i pracy ludzkiej.
Kryterium wyodrębniania kalkulacji mo\
e być tak\
e kompletność kosztów uwzględnianych przy obliczaniu kosztu jednostkowego. Kalkulację mo\
na podzielić
równie\
na:
- kalkulację kosztu pełnego (całkowitego)- obejmuje wszystkie poniesione koszty włącznie koszty pośrednie;
- kalkulację kosztu częściowego- wchodzi w skład rachunku kosztów zmiennych i uwzględnia jedynie koszty zmienne odnoszone bezpośrednio lub pośrednio na
jednostki kalkulacyjne. Pozostałe koszty są doliczane do wyniku kalkulacji w razie określonych potrzeb, głównie na potrzeby ustalenia ceny lub porównań
danych rynkowych.
5. KLASYFIKACJA PRODUKCJI
Obliczanie kosztu wytworzenia poszczególnych produktów mo\
e być dokonywane za pomocą ró\
nych metod. Wybór metody zale\
y od rodzaju prowadzonej
produkcji.
Klasyfikacja produkcji:
1. Ze względu na ilość jednego rodzaju wyrobów wytwarzanych jednocześnie:
- masowa - wytwarzanie jednego wyrobu lub wąskiego asortymentu zbli\
onych wyrobów w sposób ciągły i w du\
ych ilościach (np. produkcja papierosów);
- jednostkowa - wytwarzanie pojedynczych powtarzalnych lub niepowtarzanlych wyrobów ró\
nego rodzaju (np. wyroby produkowane na zamówienie);
- seryjna - wytwarzanie pewnego asortymentu wyrobów w okresowo powtarząjacych się seriach, obejmujących określoną ilość produktów (np. produkcja
obuwia);
2. Ze względu na komplikacje procesu produkcyjnego:
- prosta (jednofazowa);
- zło\
ona (wielofazowa);
6. SKA
ADNIKI KOSZTÓW UKA
ADU KALKULACYJNEGO
materiały
Materiały
zu\
ycie
paliwa
i energia
energia
obróbka obca
Inne
narzędzia i przyrządy
koszty
bezpośred
przygotowanie nowej działalności
nie
delegacje
Koszty płace podstawowe
Koszty
bezpośred
dodatki sta\
owe
Techniczn
podstawo
nie
premie
y koszt
we
wytworzen dopłaty
Płace
Całkowity Koszt
ia
bezpośred płace urlopowe
koszt własny
nie z
wytworzen sprzeda\
y zasiłki chorobowe obcią\
ające zakład pracy
narzutem Techniczny koszt
ia (uzyskania
składki ZUS
przerobu
przychodó
składki na fundusz pracy
w)
Całkowity koszt
odpis na fundusze załogi
przerobu
pozostałe tytuły płac i narzuty
ruchu
wydziało
we
ogólnowydziałowe
produkc
Koszty
ji
ogólnoprodukcyjne
Koszty pośrednie
ogólne
zarządu
administracyjno-
gospodarcze
sprzeda\
y
II.CHARAKTERYSTYKA POSZCZEGÓLNYCH METOD KALKULACJI  PRZYKA
ADY
1. KALKULACJA PODZIAA
OWA
Kalkulacja podziałowa jest najprostszą i najstarszą metodą kalkulacji. Jest stosowana w przypadku produkcji prostej, gdy wyroby są wytwarzane na ogół w
jednym nieprzerywalnym cyklu produkcyjnym. Produkcja prosta dotyczy jedynie produkcji masowej, np. produkcji opakowań. Sposób prowadzenia kalkulacji
oraz analitycznego grupowania kosztów jest uzale\
niony od rodzaju produkcji oraz jej organizacji, która wywiera wpływ na organizację rachunku kosztów.
Kalkulacja podziałowa charakteryzuje się kilkoma odmianami. Wspólną cechą wszystkich odmian kalkulacji podziałowej jest to, \
e uzyskuje się zawsze
przeciętny koszt wytworzenia przedmiotu kalkulacji w ka\
dym okresie sprawozdawczym.
1a. KALKULACJA PODZIAA
OWA PROSTA
Kalkulacja podziałowa prosta ma zastosowanie w jednostkach produkcyjnych, które wytwarzają jeden rodzaj nieskomplikowanych wyrobów lub usług, np.
kopalnie, jednostki świadczące usługi transportu osobowego i towarowego. Metoda ta ma ograniczone zastosowanie, poniewa\
jest niewiele jednostek
wytwarzających jeden rodzaj wyrobów.
Przy zastosowaniu kalkulacji podziałowej prostej jednostkowy koszt wytworzenia jest ustalony w wyniku podzielenia poniesionych kosztów w danym okresie
przez ilość wytworzonego wyrobu w tym okresie. Jednostkowy koszt wytworzenia oblicza się według wzoru:
kj=
gdzie:
kj  jednostkowy koszt wytworzenia;
Kp  całkowity koszt produkcji;
Wg  ilość wyrobów gotowych;
PRZYKA
AD
Stan kosztów przedsiębiorstwa produkcyjnego przy pełnym wykorzystaniu zdolności produkcyjnych na koniec miesiąca jest następujący:
1. materiały bezpośrednie z narzutami 50.000,-
2. płace bezpośrednie i narzuty na płace 30.000,-
 3. koszty wydziałowe 10.000,-
4. koszty ogólnego zarządu 5.000,-
razem 95.000,-
Przedsiębiorstwo wyprodukowało w ciągu miesiąca 1000 szt. Wyrobów gotowych. Produkcja niezakończona nie występuje.
Rozwiązanie
1. Tabela kalkulacyjna
Pozycja Ilość Jednostkowy
Całkowite koszty
produkcji
kalkulacyjna (szt.) koszt wytworzenia
Materiały bezpośrednie 50.000,- 1000 50,-
Płace bezpośrednie 30.000,- 1000 30,-
Koszty wydziałowe 10.000,- 1000 10,-
TKW 90.000,- 1000 90,-
Koszty ogólnego zarządu 5.000,- 1000 5,-
KWWG 95.000,- 1000 95,-
TKW  techniczny koszt wytworzenia;
KWWG  koszt własny wyrobu gotowego;
2. Sprawdzenie poprawności obliczeń kalkulacji
95,- x 1000 szt. = 95.000,-
W podanym przykładzie jednostkowy koszt wytworzenia obliczono przez podzielenie ka\
dej pozycji kalkulacyjnej kosztów przez ilość wyrobów a następnie
dodanych uzyskanych ilorazów.
1b. KALKULACJA PODZIAA
OWA PROSTA Z NIE ZAKOC
CZON
PRODUKCJ

Kalkulacja podziałowa prosta komplikuje się nieco, je\
eli na koniec okresu występuje produkcja
w toku, czyli nie zakończona produkcja. W takim przypadku produkcję nie zakończoną przelicza się na umowną ilość produktów gotowych, czyli traktuje się ją
jako pewien procent produkcji gotowej, wynikający z osiągniętego stopnia przerobu produkcji nie zakończonej w stosunku do produkcji gotowej.
PRZYKA
AD
Stan kosztów przedsiębiorstwa produkcyjnego przy pełnym wykorzystaniu zdolności produkcyjnych na koniec miesiąca jest następujący:
- materiały bezpośrednie z narzutami 60.000,-
- płace bezpośrednie z narzutami na płace 38.000,-
- koszty wydziałowe 12.000,-
- koszty ogólnego zarządu 8.000,-
razem 118.000,-
Przedsiębiorstwo wyprodukowało w ciągu miesiąca 800 szt. wyrobów gotowych i 400 szt. produktów przerobionych w 50%.
Rozwiązanie
1. Obliczenie wielkości produkcji bie\
ącego miesiąca:
- 800 szt. wyrobów gotowych przerobionych w 100% 800 szt.
- 400 szt. półfabrykatów przerobionych w 50% 200 szt.
razem 1000 szt.
2. Tabela kalkulacyjna
Jednostkowy koszt Jednostkowy koszt
Pozycja Całkowite koszty Umowna
wytworzenia wyrobów wytworzenia
kalkulacyjna produkcji ilość (szt.)
gotowych półfabrykatów
Materiały
60.000,- 1000 60,- 30,-
bezpośrednie
Płace
38.000,- 1000 38,- 19,-
bezpośrednie
Koszty
12.000,- 1000 12,- 6,-
wydziałowe
TKW 110.000,- 1000 110,- 55,-
Koszty ogólnego
8.000,- 1000 8,- 4,-
zarządu
KWWG 118.000,- 1000 118,- 59,-
3. Sprawdzenie poprawności obliczeń kalkulacji
800 szt. po 118,- = 94.400,-
400 szt. po 59,- = 23.600,-
118.000,-
1c. KALKULACJA PODZIAA
OWA ZE WSPÓA
CZYNNKAMI
Kalkulacja podziałowa ze współczynnikami jest stosowana w przypadku produkcji masowej ró\
nych wyrobów produkowanych z tego samego surowca, za
pomocą takich samych zabiegów produkcyjnych i przechodzących przez te same urządzenia, ale w wyniku otrzymuje się produkty ró\
niące się między sobą
właściwościami, jakością i parametrami u\
ytkowymi, np. kosmetyki, produkcja wyrobów szklanych.
Kalkulacja podziałowa ze współczynnikami polega na tym, \
e wytworzone produkty na podstawie współczynników przeliczeniowych sprowadza się do
wspólnego mianownika, ustalając w ten sposób ilość wytworzonych jednostek umownych.
Współczynnik jest wielkością określającą wzajemną relację kosztów wytworzenia kilku podobnych produktów. Od wyboru współczynnika zale\
eć będzie
ustalenie kosztu jednostkowego. Współczynnik ten mo\
na ustalić np. na podstawie wagi wyrobów, ich rozmiarów czy czasu pracy przeznaczonego na wytworzenie
danego produktu. Współczynniki przeliczeniowe mogą dotyczyć tak\
e określonych grup kosztów.
Etapy sporządzania kalkulacji podziałowej ze współczynnikami sprowadzają się do określenia:
1) sumy poniesionych kosztów w danym okresie sprawozdawczym;
2) ilości wyprodukowanych wyrobów w ciągu okresu sprawozdawczego;
3) współczynnika dla ka\
dego wyrobu;
4) łącznej liczby jednostek przeliczeniowych, czyli umowne przedmioty kalkulacji (obliczamy je mno\
ąc rzeczywiste ilości poszczególnych rodzajów
wyrobów przez odpowiadające im współczynniki);
5) sumy poniesionych kosztów poszczególnych pozycji kalkulacyjnych;
6) kosztu wytworzenia jednostki współczynnikowej, który otrzymuje się z podzielenia sumy poniesionych kosztów produkcji przez łączną liczbę jednostek
współczynnikowych;
7) jednostkowego kosztu wytworzenia wyrobów, który uzyskuje się przez pomno\
enie kosztu jednostki współczynnikowej przez współczynnik
kalkulowanego wyrobu;
PRZYKA
AD
Stan kosztów produkcji na koniec miesiąca jest następujący:
- materiały bezpośrednie 40.000,-
- płace bezpośrednie 20.000,-
- koszty wydziałowe 15.000,-
razem 75.000,-
Przedsiębiorstwo produkuje dwa wyroby A i B z tych samych surowców, według tej samej technologii. W miesiącu sprawozdawczym wyprodukowano:
wyrób A  80 szt. wyrobów gotowych i 40 szt. produktów niezakończonych przerobionych w 50%;
wyrób B  170 szt. wyrobów gotowych i 75 szt. produktów niezakończonych przerobionych w 40%;
Zu\
ycie materiałów na jednostkę wyrobu wynosi:
wyrób A  1 kg;
wyrób B - 2 kg;
Dla kosztów przerobu przyjęto współczynnik 3 i 2. Wielkość produkcji odpowiada normalnemu wykorzystaniu zdolności produkcyjnych.
Rozwiązanie
1.Obliczenie wielkości produkcji bie\
ącego miesiąca:
wyrób A
- 80 szt. wyrobów gotowych przerobionych w 100% 80 szt.
- 40 szt. półfabrykatów przerobionych w 50% 20 szt.
100 szt.
wyrób B
- 170 szt. wyrobów gotowych przerobionych w 100% 170 szt.
- 75 szt. półfabrykatów przerobionych w 40% 30 szt.
200 szt.
2. Tabele kalkulacyjne
Koszty materiałowe bezpośrednie
Ilość Koszt wytworzenia Koszt wytworzenia Koszt wytworzenia
Nazwa Ilość jednostek
umowna Współczynnik jednostki jednostki wyrobów jednostki
wyrobu współczynnikowych
(szt.) współczynnikowej gotowych półfabrykatów
A 100 1 100 x1 = 100 40.000,- : 500 = 80 1 x 80 = 80,- 80,- x 50% = 40,-
B 200 2 200 x 2 = 400 40.000,- : 500 = 80 2 x 80 = 160,- 160,- x 40% = 64,-
500
Pozostałe koszty
Obliczenie łącznego kosztu produkowanych
Ilość Koszt wytworzenia Koszt wytworzenia Koszt wytworzenia
Nazwa Ilość jednostek
wyrobów
umowna Współczynnik jednostki jednostki wyrobów jednostki
wyrobu współczynnikowych
(szt.) współczynnikowej gotowych półfabrykatów
A 100 3 100 x 3 = 300 35.000,- : 700 = 50 3 x 50 = 150,- 150,- x 50% = 75,-
B 200 2 200 x 2 = 400 35.000,- : 700 = 50 2 x 50 = 100,- 100,- x 40% = 40,-
700
Koszty Wyrób A Wyrób B Wyrób nie zakończony A Wyrób nie zakończony B
Materiały bezpośrednie
80,- 160,- 40,- 64,-
Pozostałe koszty
150,- 100,- 75,- 40,-
Razem koszt
230,- 260,- 115,- 104,-
wytworzenia
3. Sprawdzenie poprawności obliczeń kalkulacji
koszty wytworzenia wyrobów gotowych:
wyrobu A 80 szt. x 230,- = 18.400,-
wyrobu B 170 szt. x 260,- = 44.200,-
koszty wytworzenia półfabrykatów:
wyrobu A 40 szt. x 115,- = 4.600,-
wyrobu B 75 szt. x 104,- = 7.800,-
 75.000,-
1d. KALKULACJA PODZIAA
OWA PROCESOWA
Kalkulacja podziałowa procesowa, nazywana inaczej fazową, zastosowanie ma w produkcji masowej i wieloseryjnej, przechodzącej przez szereg następujących
po sobie procesów produkcyjnych.
W kalkulacji procesowej oddzielnie obejmuje się koszty materiałów i koszty przerobu. Koszty materiałów ujmuje się bezpośrednio na karcie kalkulacyjnej
wyrobu, a koszty przerobu gromadzi się według poszczególnych procesów. Istotę tej kalkulacji ilustruje wzór:
gdzie:
kj  koszt jednostkowy produktu gotowego;
M  materiały bezpośrednie;
Ri  płace (robocizna) bezpośrednie w poszczególnych stadiach technicznych (i=1, 2, ..., n);
Kwi  koszty wydziałowe w poszczególnych stadiach procesu technologicznego (i=1, 2, ..., n);
Sppn  stan (koszt) produkcji nie zakończonej na początek okresu;
Spkn  stan (koszt) produkcji nie zakończonej na koniec okresu;
PRZYKA
AD
Spółka ABC produkuje trzy rodzaje wyrobów x, y, z z tego samego surowca w dwóch fazach technologicznych na odrębnych wydziałach produkcyjnych.
W czerwcu poniesiono koszty:
FAZA I
w tym - materiały bezpośrednie 30.000,-
- płace bezpośrednie 20.000,-
- koszty wydziałowe 28.000,-
FAZA II
w tym - materiały bezpośrednie 35.000,-
- płace bezpośrednie 25.000,-
- koszty wydziałowe 27.100,-
165.100,-
Wyprodukowano w tym samym okresie w fazie I półfabrykatów:
- wyrób x
80 szt. przerobionych w 100%
200 szt. przerobionych w 50%
- wyrób y
100 szt. przerobionych w 100%
100 szt. przerobionych w 40%
- wyrób z
 70 szt. przerobionych w 100%
100 szt. przerobionych w 30%
ZAA
OśENIA
1. Rozliczenie kosztów półfabrykatów dokonywane wg TKW.
2. Koszty fazy I rozliczane są na poszczególne półfabrykaty wg współczynników:
- koszty materiałów bezpośrednich 1 : 2 : 3
- koszty płacy bezpośredniej 2 : 3 : 1
- koszty wydziałowe 1 : 2 : 4
3. Koszty fazy II rozliczane są na poszczególne półfabrykaty wg współczynników:
- koszty bezpośrednie 3 : 2 : 7
- koszty wydziałowe 3 : 2 : 1
Rozwiązanie
1. Obliczenie wielkości produkcji
dla x
80 szt. x 100% + 200 szt. x 50% = 180 szt.
dla y
100 szt. x 100% + 100 szt. x 40% = 140 szt.
dla z
70 szt. x 100% + 100 szt. x 30% = 100 szt.
2. Na podstawie danych stwierdzamy, \
e mo\
emy skorzystać z kalkulacji podziałowej ze współczynnikami. Tworzymy tabele kalkulacyjną dla fazy I.
Całkowity koszt jednostkowy
Ilość Koszt wytworzenia
Pozycja Nazwa Ilość jednostek Koszt wytworzenia
jednostki półfabrykatów w fazie I (sumujemy koszt
kalkulacyjna wyrobu umowna Współczynnik współczynnikowych jednostki wyrobu
(szt.) współczynnikowej
wytworzenia jednostki wyrobu
Materiały
x 180 1 180 x 1 = 180 39,47,- x 1 = 39,47,-
poszczególnych produktów)
bezpośrednie
y 140 2 140 x 2 = 280 30.000,-:760=39,47,- 39,47,- x 2 = 78,95,-
z 100 3 100 x 3 = 300 39,47,- x 3 = 118,42,-
dla x
760
Płace bezpośrednie
x 180 2 180 x 2 = 360 22,73,- x 2 = 45,45,-
39,47,- + 45,46,- + 32,56,- =
y 140 3 140 x 3 = 420 20.000,-:880=22,73,- 22,73,- x 3 = 68,18,-
117,49,-
z 100 1 100 x 1 = 100 22,73,- x 1 = 22,73,-
880
dla y
Koszty wydziałowe
x 180 1 180 x 1 = 180 32,56,- x 1 = 32,56,-
y 140 2 140 x 2 = 280 28.000,-:860=32,56,- 32,56,- x 2 = 65,12,-
78,94,- + 68,19,- + 65,12,- =
z 100 4 100 x 4 = 400 32,56,- x 4 = 130,23,-
212,25,-
860
dla z
118,41,- + 22,73,- + 130,24,- = 271,38,-
Wyceniamy półfabrykaty przekazanych do fazy II
dla x
80 szt. x 117,49,- = 9.399,20,-
dla y
100 szt. x 212,25,- = 21.225,-
dla z
70 szt. x 271,38,- = 18.996,60,-
3. Tworzymy tabele kalkulacyjną jak przy fazie I, wpisując odpowiednie współczynniki dla fazy II
Ilość Koszt wytworzenia
Pozycja Nazwa umowna Ilość jednostek Koszt wytworzenia
Współczynnik współczynnikowych jednostki
kalkulacyjna wyrobu jednostki wyrobu
(szt.) współczynnikowej
Koszty
x 80 3 80 x 3 = 240 64,52,- x 3 = 193,55,-
bezpośrednie
y 100 2 100 x 2 = 200 64,52,- x 2 = 129,03,-
(materiały
60.000,-:930=64,52,-
bezpośrednie i
z 70 7 70 x 7 = 490 64,52,- x 7 = 451,61,-
płace
bezpośrednie)
930
Koszty
x 80 3 80 x 3 = 240 53,14,- x 3 = 159,41,-
wydziałowe
27.100,-:510=53,14,-
y 100 2 100 x 2 = 200 53,14,- x 2 = 106,27,-
z 70 1 70 x 1 = 70 53,14,- x 1 = 53,14,-
510
Całkowity koszt jednostkowy wyrobów gotowych w fazie II (sumujemy koszt wytworzenia jednostki wyrobu poszczególnych produktów)
dla x
193,56,- + 159,42,- = 352,96,-
dla y
129,04,- + 106,28,- = 235,31,-
dla z
451,64,- + 53,14,- = 504,75,-
4. Ustalamy koszt wytworzenia wyrobu gotowego (sumujemy całkowity koszt jednostkowy wyrobu gotowego fazy I i fazy II poszczególnych produktów)
dla x
117,49,- + 352,98,- = 470,45,-
dla y
212,38,- + 504,78,- = 447,55,-
dla z
271,38,- + 504,78,- = 776,13,-
5. Sprawdzenie poprawności obliczeń kalkulacji
- koszt wytworzenia wyrobu gotowego x 80 szt. x 470,45,- = 37.635,72,-
- koszty wytworzenia półfabrykatu x 100 szt. x 117,49,- = 11.748,64,-
- koszt wytworzenia wyrobu gotowego y 100 szt. x 447,55,- = 44.755,22,-
- koszty wytworzenia półfabrykatu y 40 szt. x 212,25,- = 8.489,82,-
- koszt wytworzenia wyrobu gotowego z 70 szt. x 776,13,- = 54.329,17,-
- koszty wytworzenia półfabrykatu z 30 szt. x 271,38,- = 8.141,43,-
165.100,00,-
2. KALKULACJA DOLICZENIOWA
Istota kalkulacji doliczeniowej
Kalkulacja doliczeniowa jest stosowana w produkcji zło\
onej, monta\
owej, przechodzącej skomplikowane i wielostopniowe procesy technologiczne w wielu
wydziałach. Produkowane wyroby składają się z wielu części wytwarzanych i montowanych w jednym lub kilku wydziałach, zale\
nie od organizacji wydziałów
produkcyjnych, które mogą być tworzone według struktury przedmiotowej lub technologicznej.
Podstawową zasadą tej metody jest grupowanie kosztów rodzajowych według mo\
liwości udokumentowania ich związku z wyró\
nionymi przedmiotami
kalkulacji. W efekcie tworzy się następującą strukturę kosztów:
- koszty bezpośrednie  dają się przyporządkować poszczególnym przedmiotom kalkulacji, miejscom powstania kosztów albo fazom działalności na podstawie
z
ródłowych dokumentów.
- koszty pośrednie  rozlicza się w wymaganym przekroju metodą pośrednią, zwykle za pomocą tzw. kluczy podziałowych. Do kosztów pośrednich zaliczane są:
- koszty pośrednie produkcji ( wydziałowe, zarządu);
- koszty pośrednie obrotu ( zakupu, sprzeda\
y);
Schemat
Miejsce kosztów pośrednich w rachunku kosztów własnych
KOSZTY WEDA
UG RODZAJÓW
Koszty innych okresów
Koszty okresu bie\
ącego
Koszty zakupu
Koszty sprzeda\
y
Koszty handlowe
Koszty zarządu
Koszty działalności
Koszty działalności pomocniczej i socjalnej
Koszty działalności produkcyjnej
Koszty produkcji podstawowej
Koszty wydziałowe
Rozliczenie powy\
szych kosztów w przekroju miejsc powstania i nośników (produktów)
stanowisko I
stanowisko II
stanowisko III
stanowisko IV
BHP
stra\
po\
arna
laboratorium
magazyn
produkt A
produkt B
produkt C
produkt D
produkt E
zlecenie 1
zlecenie 2
zlecenie 3
zlecenie 4
usługi
Na koszt własny (ewentualnie rozliczenie na produkty na potrzeby kalkulacji)
Klucze podziałowe kosztów pośrednich  klasyfikacja
Z doliczaniem kosztów pośrednich do kosztów jednostek kalkulacyjnych wią\
e się konieczność określenia podstawy rozliczenia tych kosztów, tj. kluczy
podziałowych, tzn. wielkości wyra\
ającej proporcjonalną zale\
ność w stosunku do doliczania kosztów. Jako klucze podziałowe kosztów pośrednich są
wykorzystywane wielkości wyra\
one ilościowo, np. liczba roboczogodzin lub maszynogodzin, albo wartościowo, np. płace bezpośrednie, materiały bezpośrednie czy
te\
suma bezpośrednich kosztów jednostek kalkulacyjnych.
Rozró\
nia się wiele typów i odmian kluczy podziałowych kosztów pośrednich oraz tworzy się ich klasyfikację. W zale\
ności od tego, jakie koszty pośrednie
zamierza się rozliczyć za pomocą kluczy, rozró\
nia się kilka ich rodzajów:
- klucze słu\
ące do rozliczania kosztów pośrednich produkcji:
- klucze stosowane do rozliczania kosztów wydziałowych i poszczególnych ich elementów (np. płace bezpośrednie z narzutem, suma kosztów
bezpośrednich);
- klucze za pomocą, których rozliczane są koszty zarządu (np. techniczny koszt wytworzenia, koszt przerobu obejmujący płace bezpośrednie i koszty
wydziałowe);
- klucze wykorzystywane do rozliczenia kosztów pośrednich faz obrotu:
- klucze umo\
liwiające rozliczenie kosztów zakupu (np. wartość lub ilość zakupionych zu\
ytych materiałów);
- klucze za pomocą, których rozlicza się koszty sprzeda\
y (np.. ilość sprzedanych wyrobów);
Z punktu widzenia jednostek odniesienia kosztów rozliczanych za pomocą określonych kluczy podziałowych rozró\
nia się klucze stosowane do rozliczenia
kosztów pośrednich pomiędzy poszczególne:
- miejsca powstania kosztów (np. wydziały podstawowe, komórki funkcjonalne);
- nośniki kosztów (np. rodzaje produktów, ró\
ne odmiany lub typy działalności);
Biorąc pod uwagę kryterium stabilności wielkości przyjętych za klucze podziałowe, rozró\
nia się:
- klucze stałe (np. powierzchnia zajmowana przez poszczególne miejsca powstania kosztów);
- klucze zmienne (np. koszt przerobu, techniczny koszt wytworzenia);
Je\
eli za kryterium podziału kluczy bierze się ich postać rzeczową lub ujęcie w wyra\
eniu wartościowym, wyodrębnia się:
- klucze ilościowe (np. liczba wytwarzanych produktów, przepracowanych roboczo- lub maszynogodzin);
- klucze wartościowe (np. koszt przerobu, techniczny koszt wytworzenia);
Rozliczenie kosztów wydziałowych i ogólnozakładowych
W zale\
ności od charakteru, rodzaju i wielkości podlegających rozliczeniu kosztów pośrednich, a tak\
e typu zastosowanego klucza podziałowego i metody
repartycji kosztów koszty te mogą być rozliczane za pomocą kilku technik podziału na kalkulacje. Sposoby rozliczania kosztów pośrednich mają znaczenia
techniczne i nie wpływają na wyniki kalkulacji, słu\
ą jedynie ułatwieniu procesu rozliczeń kosztów pośrednich.
Koszty wydziałowe to koszty pośrednie procesu produkcyjnego, czyli takie, których nie mo\
na w bezpośredni sposób na podstawie dokumentów z
ródłowych
przypisać do jednostki wytwarzanego produktu. Do kosztów wydziałowych zalicza się koszty związane z utrzymaniem stanowisk pracy w gotowości produkcyjnej i
zapewnieniem nie zakłóconego toku produkcji oraz koszty związane z organizacją, kierowaniem i obsługą produkcji. Do rozliczania kosztów wydziałowych stosuje
się najczęstszej następujące klucze podziałowe:
- płace bezpośrednie z narzutem;
- sumę kosztów bezpośrednich;
- ilość produktów;
- czas pracy robotników;
- czas pracy maszyn;
Do kosztów pośrednich nale\
ą tak\
e koszty ogólnozakładowe, których podstawowa grupę stanowią koszty zarządu. Charakteryzuje je du\
a ró\
norodność
składników i przyczyn powstania. Przewa\
ająca ich część zale\
y od czasu, czyli traktowane są jako koszty okresu, w zdecydowanej większości stałe. Po zakończeniu
miesiąca obcią\
ają konto  Koszty własne sprzeda\
y . Koszt zarządu rozliczane są na ró\
ne jednostki odniesienia przy zastosowaniu określonych metod oraz kluczy
podziałowych. Na potrzeby kalkulacyjne koszty zarządu odnosi się jedynie na produkty sprzedawane. Do najczęstszej wykorzystywanych kluczy podziałowych
kosztów zarządu mo\
na zaliczyć:
- koszt przerobu (suma płac bezpośrednich z narzutem i kosztów wydziałowych);
- techniczny koszt wytworzenia;
- płace bezpośrednie z narzutami;
2a. KALKULACJA DOLICZENIOWA ZLECENIOWA
Kalkulacja zleceniowa mo\
e mieć zastosowanie głównie w przypadku produkcji jednostkowej i małoseryjnej, a więc w produkcji niepowtarzalnej w długich
odstępach czasowych. Istotą kalkulacji tej jest ujmowanie kosztów bezpośrednich na odpowiedniej karcie zlecenia i doliczanie stosowanego narzutu kosztów
ogólnych, które zostały przypisane do wydziału realizującego zlecenie, przy zastosowaniu odpowiednich procedur. Na podstawie zleceń produkcyjnych są
wystawiane karty kalkulacyjne, oznaczone symbolami właściwych zleceń produkcyjnych. Karty kalkulacyjne są jednocześnie kontami analitycznymi do
odpowiedniego konta produkcji podstawowej lub pomocniczej i słu\
ą do ewidencji wszystkich kosztów związanych z wykonaniem danego zlecenia. Zlecenia
produkcyjne mogą być wystawione na serię wyrobów gotowych, jednostkowe wyroby lub części składowe produkowanych wyrobów. Na kartach są rejestrowane
wszystkie koszty bezpośrednie poniesione na produkcję w ramach danego zlecenia. Koszty wydziałowe natomiast ujmowane są w łącznej wartości dla ka\
dego
wydziału produkcyjnego i na koniec miesiąca podlegają rozliczeniu na wszystkie zlecenia produkcyjne bez względu na to, czy produkcja objęta tymi zleceniami
została zakończona, czy tez będzie kontynuowana w następnych okresach.
PRZYKA
AD
Koszty bezpośrednie przedsiębiorstwa produkcyjnego kształtują się według kart kalkulacyjnych zleceń następująco:
Zlecenie nr 1 Zlecenie nr 2 RAZEM
Materiały bezpośrednie 1.600,- 1.200,- 2.800,-
Płace bezpośrednie 800,- 400,- 1.200,-
2.400,- 1.600,-
Koszty wydziałowe wynoszą 1.000,- i są dzielone proporcjonalnie do kosztów bezpośrednich. Zakończono zlecenie nr 1 na 500 szt. wyrobów A, zlecenie nr 2 nie
zakończono.
Rozwiązanie
1. Rozliczenie kosztów wydziałowych.
Wiedząc, \
e koszty bezpośrednie dwóch zleceń wynoszą 4.000,- mo\
emy obliczyć, jaka część kosztów wydziałowych przypada na ka\
de zlecenie.
(1.000,- : 4.000,-) x 100% = 25%
narzut kosztów wydziałowych na:
- zlecenie nr 1 2.400,- x 25% 600,-
- zlecenie nr 2 1.600,- x 25% 400,-
2. Tabela kalkulacyjna
Pozycja kalkulacyjna Zlecenie nr 1 Zlecenie nr 2 RAZEM
Materiały bezpośrednie 1.600,- 1.200,- 2.800,-
Płace bezpośrednie 800,- 400,- 1.200,-
Koszty wydziałowe 600,- 400,- 1.000,-
TKW 3.000,- 2.000,- 5.000,-
2b. KLAKULACJA DOLICZENIOWA ASORTYMENTOWA
W jednostkach realizujących produkcję średnio seryjną i wieloseryjną, gdzie produkty wytwarzane są w kolejnych równoległych seriach, stosuje się kalkulację
doliczeniową asortymentową.
Istotą tej metody kalkulacji jest otwieranie kart kalkulacyjnych nie dla serii wyrobu w ramach zlecenia produkcyjnego, ale dla określonego produkowanego
asortymentu. Kalkuluje się koszty produkcji wyrobu wytwarzanego w danym miesiącu, bez względu na ilość realizowanych serii.
W tabeli kalkulacyjnej prowadzi się ewidencję kosztów poniesionych na realizację określonego asortymentu według zasady obowiązującej przy kalkulacji
doliczeniowej zleceniowej. Koszty produkowanego asortymentu grupowane są w tabeli kalkulacyjnej według pozycji kalkulacyjnych, a w końcu miesiąca następuje
ich podział na wyroby gotowe i produkcję nie zakończoną, przy przeliczeniu produkcji nie zakończonej na wyroby gotowe za pomocą określonego procentowo
stopnia zaawansowania produkcji.
PRZYKA
AD
Spółka Q zrealizowała produkcję asortymentu:
- a  90 szt. wyrobów gotowych i 40 szt. wyrobów niezakończonych, przerobionych w 25%;
- b  160 szt. wyrobów gotowych i 80 szt. wyrobów niezakończonych, przerobionych w 50%;
Koszty wyniosły:
- materiały bezpośrednie
- na realizację asortymentu a 20.000,-
- na realizację asortymentu b 22.000,-
- płace bezpośrednie
- na realizację asortymentu a 30.000,-
- na realizację asortymentu b 20.000,-
- koszty wydziałowe 10.000,-
- koszty zarządu 20.000,-
razem koszty 122.000,-
Rozwiązanie
1. Ustalamy umowną ilość wyrobów określonego asortymentu
asortyment a
- 90 szt. x 100% + 40 szt. x 25% = 100 szt.
asortyment b
- 160 szt. x 100% + 80 szt. x 50% = 200 szt.
Kluczem podziałowym przy podziale kosztów wydziałowych i kosztów zarządu są płace bezpośrednie.
2. Rozliczenie kosztów wydziałowych
(10.000,- : 50.000,-) x 100% = 20%
narzut kosztów wydziałowych na:
- asortyment a 30.000,- x 20% 6.000,-
- asortyment b 20.000,- x 20% 4.000,-
3. Rozliczenie kosztów zarządu
(20.000,- : 50.000,-) x 100% = 40%
narzut kosztów zarządu na :
- asortyment a 30.000,- x 40% 12.000,-
- asortyment b 20.000,- x 40% 8.000,-
4. Tabela kalkulacyjna
Umowna Koszt Umowna Koszt
Koszt Koszt
ilość wytworzenia ilość wytworzenia
Pozycja kalkulacyjna jednostkowy jednostkowy
asortymentu asortymentu asortymentu asortymentu
asortymentu a asortymentu b
a (szt.) a b ( szt.) b
Materiały
bezpośrednie 100 20.000,- 20.000,-:100=200,- 200 22.000,- 22.000,-:200=110,-
Płace bezpośrednie 100 30.000,- 30.000,-:100=300,- 200 20.000,- 20.000,-:200=100,-
Koszty wydziałowe 100 6.000,- 6.000,-:100=60,- 200 4.000,- 4.000,-:200=20,-
TKW 100 56.000,- 560,- 200 46.000,- 230,-
Koszty zarządu 100 12.000,- 12.000,-:100=120,- 200 8.000,- 8.000,-:200=40,-
Całkowity koszt
100 68.000,- 680,- 200 54.000,- 270,-
własny wytworzenia
Jednostkowy koszt wytworzenia
- asortymentu a
68.000,- : 100 szt. = 680,-
- asortymentu b
54.000,- : 200 szt. = 270,-
5. Obliczenie kosztu jednostkowego produkowanego asortymentu
Jednostkowy koszt wytworzenia Jednostkowy koszt wytworzenia
Asortyment
produktu zakończonego produktu nie zakończonego
a 680,- 680,- x 25% = 170,-
b 270,- 270,- x 50% = 135,-
6. Sprawdzenie poprawności obliczeń kalkulacji
- koszt wytworzenia asortymentu a 90 szt. x 680,- =61.200,-
- koszt wytworzenia asortymentu b 160 szt. x 270,- =43.200,-
- koszt wytworzenia serii nie zakończonej asortymentu a 40 szt. x 170,- =6.800,-
- koszt wytworzenia serii nie zakończonej asortymentu b 80 szt. x 135,- =10.800,-
122.000,-