Rachunek
kosztów
zmiennych
Rachunek kosztów
zmiennych
" Cechy rkz,
" Klasyfikacja kosztów w rkz,
" Metody podziału kosztów całkowitych na
stałe i zmienne,
" Wynik finansowy w rkz,
" Wielobokowy i wielosegmentowy rkz,
Rachunek kosztów zmiennych
Rachunek kosztów zmiennych
Cechy rachunku kosztów zmiennych
" koszty całkowite dzieli się na koszty stałe i zmienne względem
zmian wielkości produkcji lub stopnia wykorzystania zdolności
produkcyjnych,
" koszty podmiotów wewnętrznych grupuje się wg charakteru ich
zmienności,
" produkty finalne, półfabrykaty, produkcję w toku wycenia się na
poziomie zmiennych kosztów ich wytworzenia,
" produkty przeznaczone na sprzedaż wyceniane są na poziomie
zmiennych kosztów własnych sprzedaży,
" koszty całkowite przyjmują postać funkcji liniowej K = ax + b
" koszty stałe mogą być grupowane w jednym bloku lub dzielone na
koszty stałe: produkcji, sprzedaży, zarządu, itp.,
Rachunek kosztów zmiennych
Rachunek kosztów zmiennych
Cechy rachunku kosztów zmiennych c.d.
" podstawowym kryterium oceny jednostkowej rentowności wyrobu
jest jednostkowa marża brutto  marża kontrybucyjna (Mb) czyli
nadwyżka ceny sprzedaży nad jego koszt zmienny wytworzenia,
" wynik finansowy (operacyjny) jednostki gospodarczej to różnica
między globalną marżą brutto (zrealizowaną na sprzedaży
wszystkich wyrobów w okresie) a kosztami stałymi okresu
obrachunkowego,
" wycena świadczeń wewnętrznych opiera się o koszt zmienny,
grupowane koszty stałe dla podmiotów wewnętrznych są
przenoszone na wynik finansowy a nie rozliczane na wyroby.
Rachunek kosztów zmiennych
Rachunek kosztów zmiennych
Rachunek kosztów zmiennych - to metoda liczenia
kosztów, przy której koszty powstające w związku z
produkcją (koszty zmienne) ujmowane są oddzielnie od
kosztów gotowości do produkcji (koszty stałe). Koszty
zmienne są w nim rozliczane na produkty i używane do ich
wyceny a koszty stałe obciążają wynik finansowy okresu, w
którym powstały.
Przepływ i transformacja informacji kosztowej w rachunku kosztów zmiennych
Koszty
Koszty Koszty
wytworzenia nieprodukcyjne
nieprodukcyjne
Koszty Koszty Koszty Koszty
bezpośrednie pośrednie zarządu sprzedaży
Koszty Koszty
pośrednie pośrednie
zmienne stałe
zmienne stałe
Koszty
Koszty
produktów
okresu
Zapas Produkty Wynik
produktów sprzedane finansowy
Bilans
Rachunek kosztów zmiennych
Rachunek kosztów zmiennych
Klasyfikacja kosztów działalności wg
kryterium charakteru ich zmienności
Koszty stałe  to takie składniki kosztów, których
poziom nie jest uzależniony wielkością produkcji lub
stopniem wykorzystania zdolności produkcyjnych
(koszty stałe przypadające na jednostkę produkcji
wykazują wartość malejącą)
" amortyzacja majątku trwałego,
" koszty utrzymania zarządu jednostki,
" wartość zużytych materiałów pomocniczych,
" podatek od nieruchomości,
" itp.
Rachunek kosztów zmiennych
Rachunek kosztów zmiennych
Koszty stałe bezwzględnie  to koszty stałe dla szerokiego
przedziału zmienności produkcji nie związane ze zdolnościami
produkcyjnymi jednostki gospodarczej np. amortyzacja
budynków administracji przedsiębiorstwa.
Koszty stałe bezwzględnie
Ksj
Ksc
P P
Rachunek kosztów zmiennych
Rachunek kosztów zmiennych
Koszty stałe względnie  to stałe składniki kosztów w ramach
określonych przedziałów wielkości produkcji związane ze
zdolnościami produkcyjnymi jednostki gospodarczej. Rosną
skokowo wraz z przekroczeniem dotychczasowego przedziału
zmienności produkcji np. czynsze i opłaty dzierżawne,
amortyzacja majątku produkcyjnego.
Koszty stałe względnie
Ksj
Ksc
P P
Rachunek kosztów zmiennych
Rachunek kosztów zmiennych
Koszty zmienne  to takie kategorie kosztów, których
poziom zależy od wielkości produkcji, a więc zmiany
wielkości produkcji w analizowanym okresie w sposób
bezpośredni oddziałują na poziom ich wartości:
zużycie materiałów bezpośrednich,
wynagrodzenia pracowników bezpośrednio-produkcyjnych,
zużycie energii przemysłowej,
itp.
Rachunek kosztów zmiennych
Rachunek kosztów zmiennych
Koszty zmienne proporcjonalnie (liniowo)  występują w
sytuacji gdy kolejne przyrosty produkcji lub stopnia
wykorzystania zdolności produkcyjnych wywołują takie
same przyrosty kosztów zmiennych (rosną w takim samym
tempie jak przyrost produkcji np. wartość zużytych
materiałów bezpośrednich).
kz j
kz c
P P
Rachunek kosztów zmiennych
Rachunek kosztów zmiennych
Koszty zmienne progresywnie  występują, gdy kolejne
przyrosty wielkości produkcji lub stopnia wykorzystania
zdolności produkcyjnych powodują coraz większe przyrosty
kosztów zmiennych (koszty zmienne rosną szybciej od przyrostu
produkcji np. elementy kosztów transportu z oddalających się
z
ródeł zaopatrzenia).
kz c kz j
P P
Rachunek kosztów zmiennych
Rachunek kosztów zmiennych
Koszty zmienne degresywnie  występują, gdy kolejne
przyrosty wielkości produkcji lub stopnia wykorzystania
zdolności produkcyjnych powodują coraz mniejsze przyrosty
kosztów zmiennych (koszty zmienne rosną wolniej od przyrostu
produkcji np. część wynagrodzenia kierownictwa wydziału
produkcyjnego związana z efektami działania wydziału)
kz j
kz c
P P
Rachunek kosztów zmiennych
Rachunek kosztów zmiennych
Metodyka podziału kosztów całkowitych na stałe i
zmienne
Kryterium podstawy wyodrębniania kosztów stałych i
zmiennych wyróżnia podejście:
merytoryczne: w którym do zakwalifikowania składników
kosztów do grupy stałych lub zmiennych decyduje treść
ekonomiczna poszczególnych kosztów i ich związek
merytoryczny z wielkością produkcji,
formalne: w którym podział kosztów na stałe i zmienne
opiera się o analizę formalnych własności kosztów i ich
formalno-statystycznego związku z wielkością produkcji,
Rachunek kosztów zmiennych
Rachunek kosztów zmiennych
Kryterium sposobu dochodzenia do kosztów stałych i
zmiennych pozwala na wskazanie postępowania w
procedurze badawczej:
od szczegółu do ogółu: rozpatrywanie szczegółowych
składników kosztów globalnych i na tej podstawie
zakwalifikowanie ich do grupy stałe, zmienne,
od ogółu do szczegółu: analiza kształtowania się kosztów
całkowitych i ich podział na dwie części tj. część o
charakterze kosztów stałych, część o charakterze kosztów
zmiennych.
Rachunek kosztów zmiennych
Rachunek kosztów zmiennych
Kryterium związku wyodrębniania kosztów stałych i
zmiennych z systemem ewidencyjnym rachunku kosztów
umożliwia zastosowanie podejścia:
ewidencyjnego: grupowanie kosztów wg charakteru ich zmienności
odbywa się w systemie ewidencyjnym rachunku kosztów w oparciu o
analitykę prowadzoną do kont zespołu 4 lub 5,
analitycznego: podział kosztów na stałe i zmienne jest działaniem
pozaewidencyjnym, dokonywanym w sposób analityczny na podstawie
informacji kosztowych zgrupowanych w systemie ewidencyjnym w
oparciu o zastosowanie metodyk podziału kosztów na stałe i zmienne,
wśród których można wyróżnić:
1. metodę księgową,
2. inżynieryjną,
3. metodę wykresów korelacyjnych,
4. metodę odchyleń krańcowych,
5. metodę regresji liniowej,
6. metodę najmniejszych kwadratów.
Rachunek kosztów zmiennych
Rachunek kosztów zmiennych
Metoda księgowa (metoda niestatystyczna)
" metoda najczęściej wykorzystywana w podziale kosztów na stałe i
zmienne,
" najmniejszy zakres sformalizowania działań analitycznych,
" jest wyrazem zastosowania podejścia merytorycznego i zasady od
szczegółu do ogółu w podziale kosztów całkowitych na stałe i zmienne,
" ideą metody jest odrębne rozpatrywanie szczegółowych pozycji kosztów,
ujętych w ewidencji księgowej oraz analiza ich treści ekonomicznej i
poszukiwanie merytorycznego związku tych kategorii z wielkością produkcji
(oparcie na wiedzy księgowego lub specjalisty z zakresu kosztów),
" zaletą metody jest oparcie jej wyników o przesłanki merytoryczne,
" wadą metody księgowej może być subiektywizm ocen badacza,
" warunkiem poprawności klasyfikacji kosztów na stałe i zmienne w oparciu o
metodę księgową jest stosowanie  reguły czterech oczu oraz bardzo
szczegółowe wyodrębnienie pozycji kosztów działalności jednostki, co
umożliwia rozpoznanie mechanizmów ich kształtowania się i związków z
wielkością produkcji czy stopnia wykorzystania zdolności produkcyjnych.
Rachunek kosztów zmiennych
Rachunek kosztów zmiennych
Metoda inżynieryjna (metoda niestatystyczna)
" metoda tzw. studiów technologicznych polegająca na pomiarze zużycia
czynników produkcji w oparciu o analizę techniki, technologii i organizacji
procesów produkcji realizowanych w jednostce gospodarczej,
" przedmiotem obserwacji są normy zużycia czynników produkcji oraz czas
pracy maszyn i urządzeń, wydajność pracy, itp.
" w metodzie tej dokonuje się oceny czasu pracy składającej się na proces
produkcyjny by następnie wycenić koszty robocizny uwzględniające
kwalifikacje pracowników i taryfikację ich wynagrodzeń,
" koszty zużycia materiałów wynikają z dokumentacji projektowej i analiz
konstrukcyjnych lub receptur produkcyjnych.
" podstawy wartościowania kosztów dają możliwość weryfikacji wielkości
zużycia zasobów z punktu widzenia jego celowości,
" jako zaletę tej metody przyjmuje się nie bazowanie jej na danych
historycznych, płynących z ewidencji księgowej,
" analizę inżynieryjną kosztów przeprowadzają zwykle technicy i pracownicy
pionów produkcyjnych (jest to metoda pracochłonna a co za tym idzie
rzadko wykorzystywana).
Rachunek kosztów zmiennych
Rachunek kosztów zmiennych
Analiza wykresów korelacyjnych
" opiera się o szczegółową analizę składników kosztów całkowitych i ich
klasyfikację na stałe i zmienne,
" jest wyrazem zastosowania podejścia formalno-statystycznego, często
wspomaga metodę księgową w podziale kosztów na stałe i zmienne,
" elementem wyjściowym są obserwacje kształtowania się poszczególnych
kategorii kosztowych (dane ewidencyjne) w kolejnych miesiącach danego
przedziału czasowego poddanego badaniu,
" dla każdej wyodrębnionej grupy kosztów konstruuje się wykresy
korelacyjne, na których zaznaczone są rozrzuty punktów empirycznych
odpowiadające wynikom obserwacji wielkości produkcji i kształtowania się
poziomu wartości obserwowanych kosztów  ocena wzrokowa,
" umożliwia wyodrębnienie kosztów stałych i zmiennych oraz ustalenie
charakteru zmienności kosztów. Kc
Poziom kosztów
zmiennych
Poziom kosztów
stałych
Wp
X1 X2 X4
Rachunek kosztów zmiennych
Rachunek kosztów zmiennych
Metoda odchyleń krańcowych (najwyższego i najniższego punktu)
" metoda o charakterze formalno-statystycznym,
" oparta o informacje kosztowe płynące z systemu ewidencyjnego dotyczące
kosztów całkowitych i wielkości produkcji w kolejnych miesiącach okresu
poddanego badaniu,
" istotą metody jest wyznaczenie wartości kosztu jednostkowego zmiennego w
oparciu o analizę krańcowych odchyleń kosztów całkowitych i wielkości
produkcji (wykorzystanie idei kosztu krańcowego):
Kc = kz " P + Ks
Kc max = kz " Pmax + Ks
Kc min = kz " Pmin + Ks
kz = (K max  K min) / (P max  P min)
Ks = Kc max  kz " Pmax lub Ks = Kc min  kz " Pmin
" zaletą metody krańcowych odchyleń jest łatwość dokonania podziału kosztów
całkowitych na stałe i zmienne w oparciu o dane empiryczne płynące z systemu
ewidencyjnego,
" wadą metody jest oparcie procesu analizy o wielkości skrajne ustalone tylko dla
dwóch obserwacji (mogą być to wartości nietypowe lub nie oddające
zachodzących prawidłowości między kosztami a wielkością produkcji w badanej
jednostce gospodarczej).
Rachunek kosztów zmiennych
Rachunek kosztów zmiennych
Metoda regresji liniowej
" najbardziej sformalizowana metoda wykorzystująca równanie regresji kosztów
całkowitych w powiązaniu z wielkością produkcji,
" podstawą tej metody jest przyjęcie założenia iż w krótkim okresie zależność między
kosztem całkowitym a wielkością produkcji przyjmuje charakter liniowy a więc równanie
regresji liniowej kosztów całkowitych w zależności od wielkości produkcji przyjmuje
postać: K c = k z " P + K s,
" parametr k z i K s są wielkościami poszukiwanymi, które należy oszacować na podstawie
danych ewidencyjnych dotyczących kosztów całkowitych i wielkości produkcji, gdzie:
K c t  koszty całkowite w m-cu t ,
K c ś  średnia art. kosztów całkowitych,
P t  wielkość produkcji w m-cu t,
P ś  średnia art. wielkości produkcji
n
Ł (P t - P ś)
K c ś)
ks = Kcś  kz " Pś t = 1(K c t -
kz =
n
2
Ł ( P t - P ś)
t =1
Metoda regresji liniowej
" zastosowanie metody regresji liniowej pozwala na ocenę ścisłości związku kosztów
całkowitych z wielkością produkcji na podstawie współczynnika korelacji liniowej
(r), przyjmującego wartość z przedziału [-1 ; 1],
n
Ł (K c t - K c ś) (P t - P ś)
t = 1
r =
n 2
Ł
Ł t =1 (K c t - K c ś)2 n = 1 (P t - P ś)
t
" wartości współczynnika bliskie jedności świadczą o silnej zależności kosztów
całkowitych od wielkości produkcji, a więc o dokładności podziału kosztów na część
stałą i zmienną,
" efekty zastosowania metodyki regresji liniowej do podziału kosztów całkowitych na
stałe i zmienne zależą od występowania poniższych warunków:
1. istnienia silnego dodatniego związku korelacyjnego między wielkością produkcji a
kosztami całkowitymi,
2. jednoznaczności interpretacji (dodatnie wartości) ocen parametrów równania
regresji liniowej jako kosztów stałych i zmiennych.
Rachunek kosztów zmiennych
Rachunek kosztów zmiennych
Metoda najmniejszych kwadratów
" metoda oparta o podobne założenia jak metoda regresji liniowej, przy
czym szacowanie parametru kz odbywa się w oparciu o założenia
metodyki najmniejszych kwadratów gdzie (P  produkcja okresu, K 
koszty całkowite okresu)
(Pi " Ki) s - (Pis " Kis)
" "
" "
" "
kz =
2
2
Pi s - Pis
Ks = K cs  kz " Pis
"
"
"
(Pi " Ki)s  średnia iloczynów PiKi,
"
"
"
(Pis " Kis)  iloczyn średnich Pi,Ki,
"
"
"
Pi�s  średnia kwadratów Pi,
Pis�  kwadrat średniej Pi,
Rachunek kosztów zmiennych
Rachunek kosztów zmiennych
Ocena stopnia zmienności kosztów (współczynnik elastyczności
kosztów)
Współczynnik elastyczności kosztów  E jest miarą oceny relatywnych zmian
wielkości kosztów "K/K względem relatywnych zmian wielkości produkcji "P/P
E = ("K/K) / ("P/P ) lub E = (kz x P) / Ks + (kz x P)
E  współczynnik elastyczności kosztów (informuje, o ile wzrosną koszty przy wzroście produkcji o 1
%)
K  koszty całkowite,
" K  przyrost kosztów całkowitych,
P  wielkość produkcji,
" P  przyrost wielkości produkcji.
k z  jednostkowy koszt zmienny,
K s  koszty stałe
" E = 1 koszty rosną w takim samym tempie jak przyrost wielkości produkcji (koszty
liniowo zmienne)
" E > 1 koszty rosną szybciej od przyrostu wielkości produkcji (koszty progresywnie
zmienne)
" E < 1 koszty rosną wolniej od przyrostu wielkości produkcji (koszty degresywnie
zmienne)
Rachunek kosztów zmiennych
Rachunek kosztów zmiennych
Przykład zastosowania metod podziału kosztów całkowitych na
stałe i zmienne
Okres Wielkość produkcji w szt. Koszty całkowite w tys. zł
1 10 60
2 15 75
3 25 130
Metoda odchyleń krańcowych:
Kmax- Kmin
Kc = kz " P + Ks
"
"
"
kz =
Pmax- Pmin
Kc max = kz " Pmax +
"
"
"
Kc min = kz " Pmin +
"
"
"
Ks = Kc max  kz " Pmax lub Ks = Kc min  kz " Pmin
" "
" "
" "
130 - 60
kz =
= 4,66 Ks = 130  4,66 " 25 lub 60  4,66 " 10 = 13,5
" "
" "
" "
25-10
Rachunek kosztów zmiennych
Rachunek kosztów zmiennych
Metoda regresji liniowej:
n
(K c t - K cś)(Pt - Pś)
Ł
t = 1
kz = , K s = K c ś  k z " P ś ,
"
"
"
n
(Pt - P ś)2
Łt=1
P Kc P t  P s K t  K s (P t - P s) x (Kct - KcS) (P t  P s)2 (K t  K s)2
10 60 - 6,66 -28,33 188,6778 44,3556 802,5889
15 75 - 1,66 -13,33 22,1278 2,7556 177,6889
25 130 8,32 41,67 347,5278 69,5556 1736,3889
P s 16,66 K cs 88,33 Ł 0,02 Ł0,01 Ł558,3334 Ł116,6668 Ł2716,6667
558,3334
kz = = 4,785 ; K s = 88,33  4,785 " 16,66 = 8,611
"
"
"
116,6668
558,3334
r =
= 0,99
"2716,6667 x 116,6668
Rachunek kosztów zmiennych
Rachunek kosztów zmiennych
Metoda najmniejszych kwadratów:
(Pi " Ki)s - (Pis " Kis)
" "
" "
" "
; Ks = K cs  kz "
"
"
"
kz =
2
Pi s - Pis2
P K Pi x Ki Pi �
10 60 600 100
15 75 1125 225
25 130 3250 625
Pis 16,66 Kis 88,33600 (Pi x Ki)s 658, 33 Pi � s 316,66
1658,33 - 16,666 " 88,33
"
"
"
kz =
= 4,775
; Ks = 88,33  4,7775 " 16,66 = 8,7785
"
"
"
2
316,66 - 16,66
Rachunek kosztów zmiennych
Rachunek kosztów zmiennych
Analiza zależności między zmianami poziomu kosztów a zmianami wielkości
produkcji na podstawie współczynnika elastyczności kosztów
Przykład 1
Miesiąc Koszt zmienny (zł) Produkcja (szt)
Styczeń 3600 100
Luty 3900 150
Marzec 4400 190
Kwiecień 4890 230
Miesiąc " K "K / K " P "P/ P E
Styczeń - - - - -
Luty 300 0,083 50 0,500 0,16
Marzec 500 0,128 40 0,266 0,48
Kwiecień 490 0,111 40 0,210 0,52
Np. w marcu nastąpił wzrost kosztów zmiennych o 500 zł, tj. o 12,8% przy wzroście produkcji o
40 szt. tj. o 26,6%. Współczynnik elastyczności w tym miesiącu informuje, iż jednoprocentowy
wzrost produkcji spowodował wzrost kosztów zmiennych o 0,48%, a więc koszty rosły wolniej
od wzrostu wielkości produkcji E < 1.
Rachunek kosztów zmiennych
Rachunek kosztów zmiennych
Koszty stałe i ich tendencja wzrostowa
Przyczyny wzrostu udziału kosztów stałych w kosztach całkowitych
podmiotów gospodarczych:
1. zastępowanie pracy ludzkiej pracą maszyn i urządzeń,
2. szybkie starzenie ekonomiczne parku maszynowego wymuszające
wzrost kosztów amortyzacji,
3. wzrost kosztów badań rozwojowych wymuszony zwiększającą się
konkurencją rynkową,
4. zmiana systemu wynagradzania pracowników z akordowego na
dniówkowy [pracownik nie wytwarza lecz obsługuje maszyny i
urządzenia],
5. podwyższenie kosztów płac poprzez wzrost zabezpieczeń
socjalnych,
6. wzrost kosztów stałych sprzedaży,
7. utrzymywanie nadmiernych zdolności produkcyjnych przez
podmioty gospodarcze,
Rachunek kosztów zmiennych
Rachunek kosztów zmiennych
Skutki wzrastającego udziału kosztów stałych
w kosztach całkowitych podmiotów
gospodarczych:
" mała elastyczność przedsiębiorstw - trudności w
dostosowaniu się do zmian rynkowych,
" mała elastyczność cen w przypadku spadku popytu,
" szybka utrata rentowności w przypadku niewykorzystania
posiadanych zdolności produkcyjnych,
Rachunek kosztów zmiennych
Rachunek kosztów zmiennych
Podział kosztów stałych:
KOSZTY STAA
E UŻYTECZNE - część kosztów stałych,
która dotyczy zdolności produkcyjnych uruchamianych do
zrealizowania produkcji w danym okresie.
KOSZTY STAA
E NIEUŻYTECZNE - koszty stałe
związane z utrzymaniem gotowości do wykorzystania
części potencjału gospodarczego podmiotu.
Rachunek kosztów zmiennych
Rachunek kosztów zmiennych
koszty
koszty stałe - B
koszty użyteczne
koszty puste
produkcja
Q
X
X - aktualny poziom produkcji
Q - posiadane zdolności produkcyjne
B - koszty stałe okresu
Koszty stałe użyteczne = [ B : Q] x X
Koszty stałe nieużyteczne = [ B : Q] x [Q - X]
Rachunek kosztów zmiennych
Rachunek kosztów zmiennych
Przykład:
Wybrane wielkości w podmiocie gospodarczym: a/ koszty stałe okresu [B] 1 mln. jp., b/
pełna zdolność produkcyjna [Q] 20000 szt., c/ realizacja [X] 12500 szt., d/ cena
sprzedaży skalkulowana dla produkcji na poziomie Q - 70 jp.\szt., e/ pozostałe koszty
wytworzenia 15 jp.\szt.
jks przy produkcji na poziomie Q=1000000 jp. : 20000 szt. = 50 jp./szt.  k.s.u,
ks przy produkcji na poziomie X B = ksu + ksp
B = [B : Q] x X + [B : Q] x [Q - X]
B = 50 x 12500 + 50 x 7500
B = 625000 jp. + 37500 jp.
jks przy produkcji X = jksu + jksp = 50 jp. [625000 : 12500] + 30 jp. [375000 : 12500] = 80 jp.
X
Q
50 jp. 80 jp.
Koszty stałe dla szt.
15 jp. 15 jp.
Pozostałe koszty na szt.
65 jp. 95 jp.
Koszt jednostkowy wytworzenia
70 jp. 70 jp.
Cena sprzedaży szt.
zysk 5 jp strata 25 jp.
Wynik na sprzedaży szt.
Wniosek: niepełne wykorzystanie zdolności produkcyjnych podwyższyło koszty całkowite o
koszty stałe puste w wartości 30 jp., są one przyczyną obniżenia się rentowności produktu
przy stałej jego cenie.
Rachunek kosztów zmiennych
Rachunek kosztów zmiennych
Wyznaczanie wyniku finansowego w rachunku kosztów zmiennych
System jednostopniowy:
a\ wynik brutto z podziałem na nośniki [tzw. marża brutto];
b\ koszty stałe z podziałem na stanowiska,
c\ zysk brutto a - b,
Grupy produktów A B C Suma
Produkty 1 2 3 4 5
Przychody ze sprzedaży 6040 7070 9470 7290 38750 68620
Koszty zm. sprzedaży 4270 4810 4720 2860 23840 40500
Marża brutto 1770 2260 4750 4430 14910 28120
Koszty stałe w tym: 27910
wytworzenia 23490
ogólne 3200
sprzedaży 1220
Zysk brutto 210
Rachunek kosztów zmiennych
Rachunek kosztów zmiennych
System wielostopniowy:
1. łagodzi słabości informacyjne systemu jednostopniowego
dotyczące kosztów stałych,
2. w celu wyróżnienia kosztów stałych poszczególnych rodzajów
działalności, i sprzedaży wyróżnia się w nim tyle stopni oddzielnie
liczonej marży brutto ile segmentów działalności na to zasługuje.
3. zazwyczaj wyróżnia się następujące segmenty działalności: rejony
sprzedaży, rodzaje działalności, zakłady funkcjonujące w ramach
przedsiębiorstwa, wydziały produkcyjne, linie produkcyjne, ośrodki
odpowiedzialności,
4. posiada duże znaczenie dla wewnętrznej kontroli podmiotowej,
5. pozwala na ujęcie kosztów stałych w blokach uwzględniających:
różny stopień ich identyfikacji z produktami, ich grupami, miejscami
powstawania, ośrodkami odpowiedzialności,
rozróżnienie kosztów ze względu na określenie wydatkowania środków
pieniężnych,
rozróżnienie kosztów stałych ze względu na możliwość ich uniknięcia
[zredukowania] w czasie,
Rachunek kosztów zmiennych
Rachunek kosztów zmiennych
1. Przychód ze sprzedaży 60000 jp.
2. Koszt zmienny wytworzenia sprzedanych produktów 45000 jp.
3. Marża brutto I [ 1 - 2] 15000 jp.
4. Koszty stałe wytworzenia 9000 jp.
5. Wynik produkcyjny- marża brutto II [ 3 - 4] 6000 jp.
6. Koszty stałe sprzedaży 610 jp.
7. Koszty stałe marketingu 1000 jp.
8. Wynik na dział. handlowej marża brutto III { 5 - [ 6 + 7] } 4390 jp.
9. Koszty stałe zarządu 900 jp.
10. Wynik operacyjny marża brutto IV [ 8 - 9 ] 3490 jp.
11. Stałe koszty badań i rozwoju 600 jp.
12. Zysk brutto 2890 jp.
Rachunek kosztów zmiennych
Rachunek kosztów zmiennych
System wielobokowy:
1. rozpatruje koszty stałe w odrębnych blokach,
podporządkowanych wyodrębnionym przekrojom
przedmiotowym (różnym zakresom nośników kosztów) 
indywidualne podejście do kosztów stałych wyodrębnionych
nośników kosztów,
2. dokonuje się w nim grupowania kosztów stałych w przekroju:
pojedynczych produktów, ich grup, asortymentów, rodzajów
działalności, jednostek organizacyjnych przedsiębiorstwa,
obszarów sprzedaży, itp.,
3. koszty stałe przyporządkowane takim zakresom działalności
przedsiębiorstwa stanowią odrębne bloki kosztów stałych
wyższego poziomu ich grupowania,
4. połączenie systemu wielobokowego z rachunkiem wyników
daje możliwość ustalenia wyniku finansowego dla różnych
zakresów nośników kosztów,
Wielobokowy i wielosegmentowy rachunek kosztów i
wyników
Rachunek kosztów zmiennych
Rachunek kosztów zmiennych
Wielostopniowy i wieloblokowy rachunek kosztów zmiennych w przekroju
klientów i kierunków sprzedaży.
Podmiot gospodarczy szyje wyroby odzieżowe na zamówienie odbiorców
hurtowych. W działalności firmy można wyróżnić dwa kierunki sprzedaży.
Targowisko Tuszyn i Zgorzelec. W Tuszynie zlokalizowanych jest dwóch
odbiorców G i L w Zgorzelcu jeden odbiorca W. Dla odbiorcy G
przedsiębiorstwo szyje kurtki i płaszcze, dla L spodnie dresowe, dla W
podkoszulki i stroje kąpielowe. Przychody oraz zmienne koszty wytworzenia
przedstawia tabela:
Produkt kurtki płaszcze spodnie podkoszulki stroje
Przychody 14000 22000 15000 6000 12000
K. zmienny 7000 11000 12000 4000 5000
Koszty stałe indywidualnych produktów wynosiły odpowiednio: 2000, 3000,
2000,1000, 3000 zł, koszty stałe klientów G - 3000, L - 2000, W - 2000 zł,
koszty stałe kierunków sprzedaży: Tuszyn - 3000, Zgorzelec - 4600 zł, koszty
stałe przedsiębiorstwa - 5000 zł.
Rachunek kosztów zmiennych
Rachunek kosztów zmiennych
Obszar sprzedaży Tuszyn Zgorzelec
Klient Gamma Liza West
Produkt kurtki płaszcze spodnie podkoszulki stroje
Przychody 14000 22000 15000 6000 12000
Koszty zmienne 7000 11000 12000 4000 5000
Marża I 7000 11000 3000 2000 7000
Koszty stałe produktów 2000 3000 2000 1000 3000
Marża II 5000 8000 1000 1000 4000
Koszty stałe klientów 3000 2000 2000
Marża III 10000 - 1000 3000
Koszty stałe obszarów sprzedaży 3000 4600
Marża IV 6000 - 1600
Koszty stałe podmiotu 5000
Wynik operacyjny - 600
a. podmiot gospodarczy poniósł w analizowanym okresie stratę,
b. Tuszyn był rentownym kierunkiem sprzedaży marża 6000 zł.
c. Działalność na kierunku Zgorzelec generuje stratę marża - 1600 zł.
d. Klienci G i W wnieśli dodatnią marżę 10000 i 3000 zł, zaś handel z L jest nierentowny - 1000 zł.
marży.
e. Marża na pokrycie dla wszystkich produktów była dodatnia [marża II]
Rachunek kosztów zmiennych
Rachunek kosztów zmiennych
Różnica w ustalaniu krótkookresowego wyniku
finansowego na podstawie rachunku kosztów zmiennych i
pełnych - przykład.
Założenia:
- Sprzedaż 80 szt. po 110 jp.\ szt. 8800 jp.
- produkcja okresu 100 szt.
- koszty stałe wytworzenia 1400 jp.
- koszty stałe sprzedaży 400 jp.
- koszty zmienne na szt.:
materiały bezpośrednie 24 jp.
płace bezpośrednie 12 jp.
wspólne wytworzenia 16 jp.
sprzedaży 15 jp.
Rachunek kosztów zmiennych
Rachunek kosztów zmiennych
Wynik finansowy - rachunek kosztów pełnych
Pozycja Wartość
1. Przychody ze sprzedaży 8800 jp.
2. Koszty wytworzenia produkcji okresu w tym: 6600 jp.
" materiały bezpośrednie 24 jp. x 100 szt. 2400 jp.
" płace bezpośrednie 12 jp. x 100 szt. 1200 jp.
" wsp. koszty zmienne 16 jp. x 100 szt. 1600 jp.
" koszty stałe wytworzenia 1400 jp.
3. Jednostkowy koszt wytworzenia wyrobu 66 jp. [6600 jp. : 100 szt]
4. Wartość produkcji nie sprzedanej w okresie 1320 jp. [ 66 jp. x 20 szt]
5. Koszt wytworzenia produkcji sprzedanej 5280 jp. [ 6600 jp. - 1320 jp.]
6. Koszty sprzedaży w tym: 1600 jp.
" stałe koszty sprzedaży 400 jp.
" zmienne koszty sprzedaży 1200 jp.
7. Koszt własny sprzedaży 6880 jp.
8. Wynik finansowy brutto 1920 jp.
Rachunek kosztów zmiennych
Rachunek kosztów zmiennych
Wynik finansowy - rachunek kosztów zmiennych.
Pozycja Wartość
1. Przychody ze sprzedaży 8800 jp.
2. Koszty zmienne wytworzenia produkcji okresu w tym: 5200 jp.
" materiały bezpośrednie 24 jp. x 100 szt. 2400 jp.
" płace bezpośrednie 12 jp. x 100 szt. 1200 jp.
" wsp. koszty zmienne 16 jp. x 100 szt. 1600 jp.
3. Jednostkowy koszt zmienny wytworzenia wyrobu 52 jp. [5200 jp. : 100 szt]
4. Wartość produkcji nie sprzedanej w okresie 1040 jp. [ 52 jp. x 20 szt]
5. Koszt zmienny wytworzenia prod. sprzedanej 4160 jp. [ 5200 jp. - 1040 jp.]
6. Marża brutto I 4640 jp.
7. Koszty zmienne sprzedaży 1200 jp
8. Marża brutto II 3440 jp.
9. koszty stałe w tym 1800 jp.
" koszty stałe wytworzenia 1400 jp.
" koszty stale sprzedaży 400 jp.
10. Wynik finansowy brutto 1640 jp.
Rachunek kosztów zmiennych
Rachunek kosztów zmiennych
Wnioski:
" jeżeli cała produkcja okresu zostaje sprzedana i nie występują koszty
puste to wynik finansowy w rachunku kosztów zmiennych i pełnych jest
jednakowy,
" gdy rozmiary produkcji są większe od wielkości sprzedaży w okresie
[przyrost ilości zapasów] to wyższy wynik finansowy wykazywany jest
przy zastosowaniu rachunku kosztów pełnych, w którym część kosztów
stałych okresu zatrzymywana jest w zapasach i nie wlicza się jej do
kosztów okresu.
" gdy rozmiary sprzedaży są wyższe od wielkości produkcji okresu
[spadek ilości zapasów] to wyższy wynik finansowy wykazywany jest
przez rachunek kosztów zmiennych, koszty uruchamianych zapasów
okresów poprzednich nie są obciążone kosztami stałymi które
kształtowały wynik finansowy w okresie wytworzenia uruchamianych
zapasów.
Rachunek kosztów zmiennych  zalety i wady
Rachunek kosztów zmiennych  zalety i wady
Zalety
" Dostarcza informacji do podejmowania decyzji.
" Ułatwia analizę zależności pomiędzy wielkością produkcji
kosztami a zyskiem.
" Wykorzystywany jest w procesach decyzyjnych dotyczących
polityki cenowej w obszarze DGC.
" Stanowi podstawę właściwej oceny rentowności produktów,
poprzez wprowadzenie jednostkowej marży brutto.
" Daje podstawę wyodrębnienia kosztów stałych produkcji i ich
nieuwzględniania w procesie wartościowania kategorii
bilansowych co pozwala na uniknięcie  produkcji na skład
celem zwiększania wyniku finansowego.
" Wspiera proces budżetowania kosztów.
Rachunek kosztów zmiennych  zalety i wady
Rachunek kosztów zmiennych  zalety i wady
Wady
" Ściśle uzależnia się od jakości metodyki podziału kosztów
całkowitych na stałe i zmienne.
" Wykazuje małą przydatności w podejmowaniu decyzji
długookresowych.
" Brak kompatybilności tego modelu z systemem rachunkowości
finansowej (inne wymogi informacyjne odbiorców zewnętrznych,
brak spełnienia zasady współmierności przychodów i kosztów,
niedopasowanie modeli ewidencyjnych).
" Duża orientacja na marżę brutto, może powodować mniejsze
zainteresowanie kosztami stałymi, których udział w kosztach
całkowitych sukcesywnie wzrasta.
Koniec