Problemy podatkowe

Nagrody wydawane w ramach sprzedaży premiowej

Podatnik prowadzi działalność gospodarczą, w której w ramach sprzedaży premiowej przekazuję sprzęt AGD klientom nieprowadzącym działalności gospodarczej, którzy dokonują zakupów powyżej określonej kwoty. Czy podmiot taki powinien pobierać jak płatnik podatek od przekazywanych nagród ?

Jeżeli wartość nagrody nie przekroczy kwoty 760 zł płatnik nie pobiera i nie odprowadza zryczałtowanego podatku w wysokości 10%.

Nagroda w formie wycieczki zagranicznej sfinansowana środami obrotowymi

Spółka nagrodziła pracowników wycieczką zagraniczną. Pracownicy mogą zabrać osobę towarzyszącą. Wycieczka została sfinansowana ze środków obrotowych spółki.

2. Wartość wycieczki zagranicznej, zarówno w części przypadającej na pracownika, jak i osobę towarzyszącą, stanowi dla pracownika przychód ze stosunku pracy, gdyż jest to nagroda, jaką otrzymał w związku z wynikami w pracy. U osoby towarzyszącej nie powstaje przychód, gdyż to nie ona jest adresatem tej nagrody – ale organy podatkowe niejednoznaczne zajmują w tej kwestii stanowisko, generalnie dofinansowania z ZSS wycieczki czy też innych kosztów np.medycznych generuje przychód u takiego członka rodziny.

3. Przychód powstaje w momencie przysporzenia majątkowego, tj. w dacie skorzystania z tej wycieczki. Co więcej przychód prawnika z tytułu otrzymanej dwuosobowej wycieczki będzie stanowił podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia: społeczne i zdrowotne.

5. Koszt takiej wycieczki można uznać jako koszt uzyskania przychodu u pracodawcy

Składki na grupowe ubezpieczenie na życie pracowników opłacane przez pracodawcę

Jeżeli beneficjentem wypłaty takiego świadczenia jest pracodawca wówczas nie powstaje przychód u pracownika, w przeciwnym razie jest to przychód dla pracownika i stanowi to podstawę do naliczania składek na ubezpieczenia społeczne i zdrowotne

Wartość początkowa budynku otrzymanego w darowiźnie

Podatnik w drodze aktu notarialnego otrzymał darowiznę w postaci budynku magazynowego, który będzie wprowadzony w stan środków trwałych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Czy wartość początkową tej darowizny należy zwiększyć o koszty opłaty notarialnej?

Koszty opłat notarialnych powiększają wartość początkową środków trwałych w drodze kupna, czyli odpłatnie. Natomiast w przypadku otrzymania środka trwałego w drodze darowizny, czyli nieodpłatnie, za jego wartość początkową uważa się wartość rynkową z dnia jego nabycia (otrzymania), chyba że umowa darowizny określa jego wartość w niższej wysokości.

Sprzedaż pracownikowi samochodu po cenie niższej niż rynkowa

Pracownika powstanie przychód ze stosunku pracy z tytułu różnicy jaka powstała między ceną rynkową a ceną zapłaconą przez pracownika. Tak obliczoną wartość nieodpłatnego świadczenia pracodawca powinien doliczyć do pozostałych przychodów pracownika uzyskanych ze stosunku pracy w miesiącu otrzymania świadczenia częściowo odpłatnego i od łącznej kwoty dochodów obliczyć zaliczkę na podatek dochodowy.

Odmowa ponownego rozpatrzenia sprawy przez organ odwoławczy – izbę skarbową

Możliwość ponownego rozpatrzenia sprawy wynika z art. 127 O.P., w myśl którego postępowanie podatkowe jest dwuinstancyjne, a także z art. 220 O.P zgodnie z którym od decyzji organu podatkowego pierwszej instancji stronie przysługuje prawo odwołania tylko do jednej instancji. Nawet wtedy, gdy wydana decyzja jest dla niej korzystna i w całości uwzględnia jej żądania. Odmowa ponownego rozpatrzenia sprawy narusza zasadę dwuinstancyjności postępowania – por. wyrok NSA z dnia 23 maja 2001., IBISA 1620/00

Trwałość interpretacji organu podatkowego

W latach ubiegłych podatnicy otrzymali z urzędu skarbowego indywidualną interpretację w zakresie opodatkowania podatkiem dochodowym. Czy nadal mogą ją stosować? Czy taka interpretacja jest czasowo ograniczona? Czy można ją stosować, aż do zmiany Ordynacji podatkowej?

Przepisy regulujące udzielanie przez organa podatkowe informacji (interpretacji) podatkowych zmieniano wielokrotnie. Zmiany dotyczyły również trwałości wydanych informacji. I tak, z dniem 1 marca 2002 r. wprowadzono tryb nadzoru izb skarbowych nad informacjami udzielanymi przez podległe im urzędy skarbowe. Urzędy skarbowe niezwłocznie przekazywały ww. informacje izbom skarbowym - do wiadomości oraz w celu sprawdzenia ich prawidłowości. W przypadku stwierdzenia nieprawidłowości izba skarbowa obowiązana była zmienić udzieloną informację. Od 1 stycznia 2005 r. udzielanie interpretacji miało formę postanowienia, na które służyło zażalenie. Z kolei organ odwoławczy zmieniał to postanowienie decyzją, gdy:

1) uznał, że zażalenie wniesione przez podatnika, płatnika lub inkasenta zasługuje na uwzględnienie, lub

2) z urzędu, jeżeli postanowienie rażąco naruszało prawo, orzeczenie Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości, w tym także jeżeli niezgodność z prawem była wynikiem zmiany przepisów.

W dniu 1 lipca 2007 r. wszedł w życie przepis art. 4 ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. nr 217, poz. 1590), który w ust. 2 stanowi, iż w sprawach zmiany lub uchylenia pisemnych interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w indywidualnych sprawach wydanych przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy stosuje się przepisy Ordynacji podatkowej, w brzmieniu obowiązującym przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy, z tym że wygasają one z mocy prawa w razie zmiany przepisów, które były przedmiotem interpretacji.

Jeżeli zatem do chwili obecnej treść przepisów nie uległa zmianie, wydane w latach ubiegłych indywidualne interpretacje zachowują swoją aktualność. Potwierdzeniem może tu być interpretacja wydana w identycznej sprawie przez Izbę Skarbową w Opolu 30 października 2006 r., nr PF-II-41171/INT/10/KJ/06.

Zasada jawności w postępowaniu podatkowym

Zasada oparta jest na art. 129 O.P w myśl którego oznacza ona jawność wyłącznie dla stron postępowania a nie wszystkich zainteresowanych osób daną sprawą (np. sąsiadów podatnika) co oznacza w praktyce, że nie należy jej mylić z zasadą jawności powszechnej

Decyzja ustalająca wysokość podatku od nieruchomości tylko na jednego współwłaściciela

Wydanie decyzji ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego podatku od nieruchomości tylko na jednego współwłaściciela w sytuacji gdy jest ich dwóch (np. dwie siostry) jest nieprawidłowa, gdyż z jednej strony narusza przepisy ustawy o podatkach i opłatach lokalnych z drugiej przepisy ordynacji podatkowej. Zgodnie z art. 3 § 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, jeżeli nieruchomość znajduje się w posiadaniu dwóch lub więcej podmiotów, to stanowi odrębny przedmiot opodatkowania, a obowiązek podatkowy ciąży solidarnie na wszystkich współwłaścicielach. W związku z tym organ podatkowy powinien wydać dwie decyzje ustające wysokość podatku dla każdej z sióstr – por. wyrok NSA z dnia 13 października 2000r. I S.A./Gd 399/00

Pełnomocnictwo w sprawach podatkowych

Podatnik prowadzi agencję turystyczną której specjalność to organizacja egzotycznych wycieczek . W związku ze szczególnym charakterem prowadzonej działalności – w postaci częstych wyjazdów zagranicę, podatnik nie zawsze był w stanie sprostać obowiązkom podatkowym – jak wstawienie się w urzędzie skarbowym. W wyniku postępowania podatkowego w sprawie zaległości podatkowej została wydana niekorzystna dla podatnika decyzja. Ponieważ podatnika nie było w kraju osobiście nie mógł odwołać się od decyzji zrobił to więc telefonicznie upoważniając w sprawie brata jako pełnomocnika.

Aby pełnomocnictwo było ważne musi być dokonane w jednej z dwóch form: pierwsza to oświadczenie reprezentowanego w formie pisemnej, druga to pełnomocnictwo zgłoszone ustnie do protokołu. Można w niektórych sprawach wskazać tzw. pełnomocnictwo domniemane – w sprawach mniejszej wagi. Sytuacja ta dotyczy jedynie działań małżonka strony, pod warunkiem, że nie ma wątpliwości co do istnienia i zakresu upoważnienia małżonka do występowania w imieniu strony.

Protokół w postępowaniu podatkowym

Zgodnie z art. 172 O.P organ podatkowy jest zobowiązany do sporządzenia zwięzłego protokołu z każdej czynności postępowania mającej istotne znaczenie dla sprawy. Jeżeli zatem organ podatkowy stwierdzi nierzetelność lub wadliwość prowadzonych dokumentów (np. księgi podatkowe) to zakres i okres tych nieprawidłowości określa się w protokole z badania ksiąg Anie w notatce notatce z badania.

Faktura nieistniejącej firmy uznana za dowód księgowy

Jeżeli podatnik otrzymał fakturę za którą zapłacił i poniesione wydatki włączył do kosztów przez co zapłacił mniejszy podatek a firma, która wystawiła fakturę już nie istnieje to w takiej sytuacji uznaje się, że wystawienie wadliwego dowodu księgowego nie niweczy poniesionego wydatku, jeżeli ten został faktycznie poniesiony i służył osiągnięciu przychodu. Tak więc odprowadzony podatek został określony prawidłowo w prawidłowej wysokości.

Żądanie od banku informacji w zakresie rachunków bankowych podatnika- a możliwość odmowy przez podatnika

Przepisy ordynacji podatkowej dopuszczają możliwość przeprowadzenia nadzwyczajnego środka dowodowego w postaci uzyskanych informacji od banku lub innej instytucji finansowej. Zastosowanie tego środa oznacza konieczność uchylenia tajemnicy bankowej. Zarzut o naruszalności konstytucyjnego prawa do prywatności w przypadku podatnika-strony postępowania podatkowego jest bezzasadny, gdyż sama Konstytucja dopuszcza ustawowe ograniczenie przytoczonego prawa – por. wyrok TK z dnia 11 kwietnia 2000 r. K 15-98, OTK 2000, nr 3, poz. 86

Odmowa udzielenia informacji przez bank

Oddział banku X odmówił udzielenia informacji o posiadanych przez podatnika rachunkach pieniężnych o które wnioskował naczelnik urzędu skarbowego. Bank uzasadnił, że przedstawiony przez naczelnika urzędu skarbowego stan faktyczny nie zawiera ani jednej przesłanki uzasadniającej konieczność uzyskania żądanych informacji w szczególności brak jest dowodów, że podatnik odmówił samodzielnego ich udzielenia.

Na mocy art. 182 O.P obowiązek udzielenia przez bank lub innej instytucji finansowej informacji organom podatkowym nie jest bezwzględny. Z uwagi całokształt bardzo sformalizowanej procedury uzyskania informacji brak któregokolwiek wymogu żądania organu podatkowego daje bankowi lub innej instytucji finansowej prawo do odmowy udzielenia informacji. Tak więc odmowa jest możliwa, jeżeli żądanie nie określa:

- zakresu informacji

- terminu ich przekazania

- przesłanek uzasadniających konieczność uzyskania informacji objętych żądaniem

- dowodów potwierdzających, że strona odmówiła udzielenia informacji lub nie udzieliła organowi

podatkowemu stosownego upoważnienia do ich żądania

Gdyby bank udzieliłby by informacji w takiej sytuacji podlegałby pod odpowiedzialność przewidzianą w art.. 171 § 5 prawa bankowego z tytułu naruszenia tajemnicy bankowej

Termin dostarczenia dowodów w postępowaniu podatkowym

Organ podatkowy zażądał od podatnika przedstawienia dowodów w postaci księgi przychodów. Z postanowienia wynikało, że dowód ma być dostarczony bezzwłocznie. Podatnik jednak przebywał na urlopie i postanowienie dostało doręczone matce podatnika. Z uwagi na tą okoliczność dowód został dostarczony dopiero po dwóch tygodniach, co zostało odczynie na niekorzyść podatnika i postępowanie zostało zakończone. Podatnik odwołał się od decyzji.

Na przedstawienie dowodu strona ma wyznaczony termin, którego długość uzależniona jest od rodzaju dowodu i stanu postępowania. Ustawodawca w takim przypadku wyznacza tylko termin minimalny, który organ musi bezwzględnie zachować – 3 dni. Zatem zarówno wezwanie do przedstawienia dowodu, jak i termin wskazany w terminie powinien przybrać formę postanowienia, na które stronie nie przysługuje zażalenie.

Czy każda wada w księdze podatkowej powoduje konieczność odmowy uznania księgi na dowód

Księga podatkowa, aby mogła być uznana za dowód musi spełniać dwie istotne przesłanki: po pierwsze musi być prowadzona rzetelnie, po drugie nie wadliwie. Rzetelna jest wówczas, gdy dokonywane w niej zapisy odzwierciedlają stan rzeczywisty. Niewadliwa gdy księga prowadzona jest zgodnie z zasadami zawartymi w ustawie o rachunkowości. W sytuacji gdy którakolwiek z przesłanek nie jest spełniona, organ podatkowy nie może uznać księgi podatkowej za dowód, chyba że w księdze pojawiają się braki natury formalnej lub wady nie mają istotnego znaczenia dla sprawy wówczas można ją uznać za dowód pod warunkiem, że jest prowadzona rzetelnie.

Zakwestionowanie wskazanej przez podatnika ceny nieruchomości

Zakład przemysłowy nabył dwie nieruchomości – hale fabryczna oraz plac manewrowy. W umie strony określiły wartość, a sama umowa była zawarta u notariusza, który odprowadził od niej podatek. Organ podatkowy zakwestionował wskazaną wartość sugerując jej podwyższenie dwukrotnie. Strony w odpowiedzi podtrzymały wskazaną w umowie cenę, argumentując to złym stanem technicznym. Organ nie zgodził się z argumentacją przyjmując wskazaną przez siebie wartość rynkową.

Generalnie nie ma ograniczeń ustawowych co do osoby biegłego, który posiada szczegółowy zasób wiedzy w danej dziedzinie. Przy czym biegły musi być bezstronny, nie może pozostawać ze stroną postępowania w jakikolwiek związku rodzinnym, służbowym, zawodowym. Biegłym nie może być też pracownik organu podatkowego, a także duchowny obowiązany dom zachowania tajemnicy spowiedzi.

W przestawionym stanie faktycznym obowiązkiem organu było powołanie biegłego p podstawą jest art. 6 ust. 4 ustawy o pcc, który obliguje organ do uwzględnienia przy wydaniu decyzji opinii biegłego. Opinia biegłego jest traktowana jak inne dowody w sprawie i podlega każdorazowo swobodnej ocenie organu.

Zawieszenie postępowania podatkowego a podejmowanie w tym czasie jakichkolwiek czynności

Podatnik wraz z synem prowadzi działalność gospodarcza w postaci hurtowni owoców cytrusowych. W październiku podatnik sprowadził z Meksyku transport 2 ton miału owocowego z kaktusa. Organ miał jednak wątpliwości co do faktycznych rozmiarów i wartości umowy z producentem meksykańskim, więc wszczął w sprawie postępowanie wyjaśniające. Niestety na drugi dzień po otrzymaniu przez podatnika postanowienia organu podatnik nagle zmarł. Organ podatkowy zmuszony był zawiesić postępowanie a jego kontynuację uzależnić od zawiadomienia syna, który w tym czasie przebywał poza granicami kraju. Po zapoznaniu się z materiałem dowodowym syn zauważył, że organ podatkowy pomimo zawieszenia przeprowadził oględziny miału owocowego.

W czasie gdy postępowanie jest zawieszone, organ podatkowy nie podejmuje w sprawie żadnych czynności. Niemniej w sytuacji gdy podstawą zawieszenia były: śmierć strony, śmierć przedstawiciela ustawowego strony lub utrata przez stronę lub jej przedstawiciela ustawowego zdolności do czynności prawnych, ustawodawca dopuszcza pewne odstępstwo jak np. potrzeba zabezpieczenia dowodu co należy potraktować – co jest zgodne z prawem- jako czynności niecierpiące zwłoki, które mają w istotny sposób przyczynić się do wyjaśnienia stanu faktycznego i które nie mogą być skutecznie przeprowadzone w terminie późniejszym.

Generalnie pomimo zawieszenia postępowania podatkowego organ podatkowy może wykonać pewne czynności proceduralne jak:

- ustalenie osób uprawnionych po zmarłej stronie

- wykonanie konkretnych czynności dowodowych.

Spółka jawna do pilnowania obiektu firmy nabyła psy, lecz nie dysponuje dokumentami ich zakupu. Za potwierdzenie posiadania tych psów mogą służyć książeczki zdrowia wystawione przez zakład weterynaryjny. Czy wydatki na utrzymanie psów można zaliczyć do kosztów podatkowych? Czy psy należy wprowadzić do ewidencji środków trwałych?

Fakt, iż spółka nie dysponuje dokumentami potwierdzającymi zakup psów nie oznacza, że wydatki na ich utrzymanie nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów. Wydatki te podatnik zaliczy do kosztów, jeżeli będzie w stanie udowodnić, że rzeczywiście posiada te psy i że są one przez niego wykorzystywane na cele związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. W omawianym przypadku podatnik udowodni ten fakt bez trudu, gdyż posiada książeczki zdrowia psów (dane właściciela w książeczce zdrowia psa), wystawione przez zakład weterynaryjny, który dokonuje okresowych szczepień, a także świadczy inne usługi weterynaryjne.

A zatem, wydatki na utrzymanie psów (wyżywienie, szczepienia, itp.) podatnik może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia. Wydatki te mają związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, psy będą bowiem pilnowały obiektów firmy, co ma na celu wyeliminowanie ewentualnych kradzieży czy uszkodzenia mienia.

Środki trwałe zostały zdefiniowane w art. 22a ustawy o PDOF i art. 16a ustawy o PDOP. Zgodnie z tymi przepisami, za środki trwałe uznaje się budynki, budowle, lokale, maszyny, urządzenia, środki transportu, a także inne przedmioty.Ustawodawca nie wymienił tutaj zwierząt (inwentarza żywego), w związku z czym należy stwierdzić, iż zwierzęta nie stanowią środków trwałych w aspekcie podatkowym. Zatem zakupionych psów nie należy wprowadzać do ewidencji środków trwałych. Dodajmy, że gdyby podatnik dysponował dokumentami zakupu tych psów, wówczas wydatek na ich nabycie zaliczyłby bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów. Skoro jednak nie posiada takich dokumentów, to zakup psów nie może stanowić kosztów podatkowych.

Odszkodowanie wypłacone przez sprawcę kolizji drogowej a przychód podatkowy

Poniższe wyjaśnienia dotyczą przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. nr 14, poz. 176; ostatnia zmiana w Dz. U. z 2009 r. nr 19, poz. 100), zwanej dalej „ustawą o PDOF”.

Podatnik nie opłacił dobrowolnego ubezpieczenia AC na samochody, które wykorzystuje w prowadzonej działalności gospodarczej. Jeden z pojazdów uległ uszkodzeniu w wyniku kolizji drogowej, do której doszło z winy innego kierowcy. Czy odszkodowanie otrzymane od sprawcy wypadku należy zaliczyć do przychodów podatkowych w całości, czy tylko w części stanowiącej nadwyżkę ponad poniesione koszty naprawy?

Przychodem z pozarolniczej działalności gospodarczej jest kwota stanowiąca nadwyżkę odszkodowania otrzymanego od sprawcy wypadku drogowego ponad kwotę kosztów poniesionych na remont powypadkowy samochodu. Przychody, jakie przynoszą składniki majątku związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, zasadniczo należy zaliczać do przychodów z tej działalności. Dotyczy to również odszkodowań za szkody wyrządzone w tym majątku, o czym wprost stanowi art. 14 ust. 2 pkt 12 ustawy o PDOF. Traktując otrzymane odszkodowanie jako zwrot wydatków związanych z naprawieniem szkody, należy uwzględnić również treść art. 14 ust. 3 pkt 3a ustawy o PDOF. Wynika z niego, że zwróconych innych wydatków niezaliczonych do kosztów uzyskania przychodów nie uznaje się za przychody z działalności gospodarczej.

Samochód, który uległ uszkodzeniu w wyniku kolizji drogowej, nie był objęty dobrowolnym ubezpieczeniem autocasco. W tej sytuacji podatnik nie ma możliwości rozliczyć kosztów poniesionych na jego naprawę powypadkową w ciężar kosztów uzyskania przychodu. Taką możliwość wyklucza przepis art. 23 ust. 1 pkt 48 ustawy o PDOF, który stanowi, że nie uznaje się za koszt uzyskania przychodów strat powstałych w wyniku utraty lub likwidacji samochodów oraz kosztów ich remontów powypadkowych, jeżeli samochody nie były objęte ubezpieczeniem dobrowolnym. W związku z powyższym należy stwierdzić, że odszkodowanie otrzymane od sprawcy wypadku drogowego nie będzie stanowiło przychodu podatkowego w takiej części, w jakiej rekompensuje podatnikowi koszty poniesione na naprawę tego samochodu, które nie mogą być odniesione do kosztów podatkowych.

Natomiast do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej podatnik powinien zaliczyć nadwyżkę kwoty odszkodowania otrzymanego od sprawcy wypadku ponad kwotę wydatków poniesionych na remont uszkodzonego samochodu.

Faktura za wyżywienie o wartości przekraczającej wysokość diet

Poniższe wyjaśnienia dotyczą przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. nr 14, poz. 176; ostatnia zmiana w Dz. U. z 2009 r. nr 19, poz. 100), zwanej dalej „ustawą o PDOF”.

Pracownik, który powrócił z krajowej podróży służbowej, przedłożył fakturę za wyżywienie, która przekracza wysokość diet za ten pobyt. Czy różnica pomiędzy kwotą wynikającą z faktury a przysługującymi dietami stanowi przychód pracownika podlegający opodatkowaniu i oskładkowaniu? Jaka kwota będzie stanowiła u pracodawcy koszt uzyskania przychodu, czy będzie to cała wartość z faktury, czy tylko do wysokości diet?

Należności z tytułu podróży służbowej są dla pracownika przychodem ze stosunku pracy. Jednakże - na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) ustawy o PDOF - diety i inne należności za czas takiej podróży korzystają ze zwolnienia z opodatkowania, ale tylko do wysokości określonej w rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2002 r. (Dz. U. nr 236, poz. 1990 ze zm.), co oznacza, że wolna od podatku jest dieta do wysokości 23 zł. Jeżeli zatem pracodawca dokonał zwrotu wydatków za wyżywienie na podstawie przedłożonych faktur, które przewyższały kwotę należnych diet, wówczas nadwyżka ta stanowi dla pracownika przychód ze stosunku pracy, który pracodawca obowiązany jest doliczyć do pozostałych przychodów pracownika w danym miesiącu i od łącznej kwoty pobrać zaliczkę na podatek dochodowy. Kwota zwrócona pracownikowi w części przekraczającej wartość należnych diet będzie podlegała oskładkowaniu. Jak wynika bowiem z § 2 ust. 1 pkt 15 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 18 grudnia 1998 r. w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe (Dz. U. nr 161, poz. 1106 ze zm.), podstawy wymiaru składek nie stanowią diety i inne należności z tytułu podróży służbowej pracownika, do wysokości określonej w ww. rozporządzeniu z dnia 19 grudnia 2002 r. Przepisy określające podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe stosuje się także do ustalania podstawy wymiaru składki na ubezpieczenie zdrowotne.

W sytuacji więc, gdy pracodawca dokonał zwrotu wydatków za wyżywienie w kwocie wyższej niż wartość przysługujących diet, wówczas od nadwyżki powinien odprowadzić i opłacić składki na ubezpieczenia społeczne i ubezpieczenie zdrowotne. Podróże służbowe odbywane przez pracowników na polecenie pracodawcy są w celu realizacji określonych zadań służbowych wynikających z charakteru prowadzonej działalności. Są więc niewątpliwie związane z prowadzoną działalnością, wobec czego wydatki z tego tytułu mogą stanowić koszty pracodawcy (nie zostały również wymienione w katalogu wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów). Powyższe oznacza, że diety i inne należności w formie ryczałtów, a także zwrot wydatków faktycznie poniesionych, udokumentowanych fakturą (rachunkiem) z tytułu podróży służbowej pracownika, stanowią koszty uzyskania przychodów w pełnej wysokości wypłaconej pracownikowi, nawet gdy przekraczają limity określone w powołanym już rozporządzeniu z dnia 19 grudnia 2002 r.

Potwierdzeniem powyższego stanowiska jest postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w Opolu z 11 maja 2007 r., nr PD/423-9/MM/07, w którym organ podatkowy wyjaśnił:

(…) Spółka jak wynika z przedstawionego stanu faktycznego, swoją działalność gospodarczą prowadzi również poza siedzibą firmy.

W takim przypadku wydatki takie mogą stanowić koszt podatkowy (…), o ile podatnik wykaże spełnienie wymienionych wyżej warunków, tj. m.in. w związku ze swoją działalnością oraz co najmniej pośredniego związku z „celem uzyskania przychodów”. W związku z powyższym, zarówno diety, jak i zwrot wydatków w formie ryczałtów lub wydatków faktycznie poniesionych, udokumentowanych fakturą lub rachunkiem, stanowią u pracodawcy koszty uzyskania przychodów w pełnej wypłaconej pracownikowi kwocie, pod warunkiem, że Spółka wykaże ich związek z pozyskiwaniem przychodów w firmie, nawet wówczas gdy przekraczają limity określone w rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2002 r. (podkreśl. red.) w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej na terenie kraju (…).”
 

Przykład Pracodawca wysłał pracownika w dwudniową podróż służbową na terenie kraju. Pracownik po powrocie przedłożył pracodawcy fakturę za wyżywienie na kwotę 120 zł, która przewyższała kwotę przysługujących diet w wysokości 46 zł (2 doby x 23 zł). Pracodawca, zwracając pracownikowi kwotę wydatków za wyżywienie w wysokości wynikającej z faktury (120 zł), zobowiązany jest nadwyżkę ponad wartość przysługujących diet, tj. 74 zł (120 zł - 46 zł) opodatkować i oskładkować. Pracodawca do kosztów uzyskania przychodów zaliczy całą kwotę wynikającą z faktury, w wysokości 120 zł.

Różnice kursowe przy rozliczaniu transakcji walutowych między polskimi podmiotami

Poniższe wyjaśnienia dotyczą przepisów ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. nr 54, poz. 654; ostatnia zmiana w Dz. U. z 2009 r. nr 42, poz. 341), zwanej dalej „ustawą o PDOP”.

Czy różnice kursowe powstające przy rozliczeniach walutowych z wykorzystaniem własnego rachunku walutowego pomiędzy krajowymi podmiotami skutkują podatkowo?

Istnieją dwa umowne podejścia do rozliczeń walutowych pomiędzy krajowymi podmiotami:

a) kontrahenci postanawiają, że transakcja będzie wyrażona w walucie obcej, ale zapłata nastąpi w złotych - w takim przypadku różnice kursowe nie będą uwzględniane podatkowo,

b) transakcja wyrażona jest w walucie obcej i zapłata następuje w tejże walucie - w tym przypadku różnice kursowe przy rozliczeniu (zapłacie) będą uwzględniane podatkowo i bilansowo.

Z pytania wynika, że do rozliczania transakcji będzie wykorzystany rachunek walutowy jednostki. Skoro tak, to z całą pewnością powstające przy zapłacie różnice kursowe będą skutkowały podatkowo, gdyż nastąpi faktyczne wydanie (przelew) waluty. Przepisy ustaw o PDOP i PDOF nie uzależniają wystąpienia dodatniej bądź ujemnej różnicy kursowej od tego, kto jest stroną transakcji dla polskiego podmiotu z punktu widzenia Prawa dewizowego (rezydent czy nierezydent), lecz - najprościej rzecz ujmując - od tego, czy zarówno transakcja, jak i zapłata za nią, następują rzeczywiście w walucie obcej. Jeżeli zapłata za wyrażone w walucie obcej zobowiązanie następuje z rachunku walutowego jednostki, to różnicę kursową należy ustalić poprzez porównanie wartości spłacanego zobowiązania (widnieje ono w księgach, wycenione według średniego kursu NBP z dnia poprzedzającego datę faktury od dostawcy) z  wartością rozchodowanej z rachunku waluty według jej wartości historycznej (zwykle dla wyceny rozchodu waluty stosuje się metodę FIFO).  

Przykład Jednostka do wpływu walut na własny rachunek walutowy przyjęła kurs kupna banku, w którym posiada rachunek. Na rachunku walutowym firmy znajduje się 50.000 euro, otrzymane jako zapłata za należność. Wpływ został wyceniony po kursie 4,3214 zł euro (według kursu kupna swojego banku). W dniu 14 lutego jednostka zakupiła od polskiej firmy towar o wartości brutto 22.000 euro - zobowiązanie wycenione według średniego kursu NBP z 13 lutego 2009 r., tj. 4,6393 zł/euro - jego wartość zatem to 102.064,60 zł, w tym VAT 18.405,09 zł (VAT przeliczony już na fakturze od dostawcy). Zapłata za towar następuje w dniu 23 lutego br. - w tym celu z rachunku walutowego zostaje rozchodowana kwota 22.000 euro, wyceniona według takiego kursu, po jakim wpłynęła w przeszłości na tenże rachunek, tj. po 4,3214 zł/euro.

Operacje na zagranicznym rachunku walutowym

Firma posiada w Czechach rachunek walutowy, na który wpływają należności od kontrahentów w walucie euro. Część waluty odsprzedaje do banku czeskiego w celu uzyskania koron czeskich (CZK), którymi następnie reguluje zobowiązania wobec kontrahentów czeskich. W jaki sposób wycenić te operacje? Czy powstaną w tym przypadku różnice kursowe?

Ustawa o rachunkowości nie określa szczególnych zasad wyceny operacji na rachunku walutowym prowadzonym poza granicami Polski. Zgodnie z art. 30 ust. 2 ww. ustawy, operacje wyrażone w walucie obcej wycenia się po kursie faktycznie zastosowanym albo kursie średnim NBP z dnia poprzedzającego dzień przeprowadzenia operacji. Ponieważ bank zagraniczny nie ustala kursu walut obcych w przeliczeniu na złotówki (tylko w przeliczeniu na walutę tego kraju), nie jest możliwe przyjęcie kursu faktycznie zastosowanego. Dlatego zarówno do rozchodu, jak i przychodu waluty na zagranicznym rachunku walutowym stosuje się kurs średni NBP z dnia poprzedzającego dzień przeprowadzenia operacji. Zatem przy wycenie przykładowo wpływu należności z tytułu dostaw i usług na zagraniczny rachunek walutowy zastosowanie będzie miał średni kurs NBP obowiązujący w dniu poprzedzającym dzień wpływu należności na rachunek bankowy.

W przypadku, gdy jednostka odsprzedaje walutę euro do banku czeskiego - w celu uzyskania waluty czeskiej do zapłaty zobowiązania wyrażonego w koronach czeskich (CZK) - na tej operacji nie powstają różnice kursowe. Bank zagraniczny w tej sytuacji pobiera bowiem z rachunku walutowego w euro taką kwotę waluty euro, jaka odpowiada równowartości regulowanej w koronach czeskich - według kursu ustalonego dla euro przez ten bank w dniu dokonania odsprzedaży (następuje zamiana euro na korony czeskie po kursie obowiązującym w banku czeskim w dniu odsprzedaży). Jednostka zatem posiada nadal tyle samo środków pieniężnych wyrażonych w walucie obcej, jak przed dokonaniem zamiany euro na CZK.

Różnice kursowe w tej sytuacji powstaną dopiero na rozrachunku z chwilą uregulowania zobowiązania i na środkach pieniężnych przy rozchodzie waluty z rachunku walutowego. Jak bowiem zaznaczono wcześniej, do rozchodu waluty z zagranicznego rachunku walutowego przyjmuje się kurs średni NBP z dnia poprzedzającego dzień rozchodu waluty. W tym celu walutę euro - w kwocie, jaką bank zagraniczny pobrał z rachunku walutowego - przelicza się od razu na złotówki. Nie trzeba więc dokonywać podwójnego przeliczenia euro na korony czeskie, a następnie koron na złotówki.

Można przyjąć (jest to indywidualna interpretacja), jeśli do wyceny odsprzedawanej do banku waluty na zagranicznym rachunku walutowym zastosujemy kurs historyczny (według metody FIFO, LIFO lub kursów średnioważonych). Efekt końcowy w postaci różnic kursowych będzie bowiem identyczny, jak przy wycenie rozchodu odsprzedawanej do banku waluty według kursu średniego NBP z dnia poprzedzającego dzień rozchodu waluty. Przy czym jeśli rozchód wycenimy po kursie historycznym, wówczas różnice kursowe powstaną wyłącznie na rozrachunkach. Jeśli natomiast wyceny dokonamy po średnim kursie NBP z dnia poprzedzającego dzień rozchodu waluty, to różnice kursowe powstaną zarówno na rozrachunkach, jak i na rachunku walutowym, z tym że „per saldo” wyniosą tyle samo, ile przy wycenie rozchodu po kursie historycznym.

Powstałe w związku z powyższymi operacjami różnice kursowe mogą być uwzględnione w kosztach bądź przychodach podatkowych.

Sposoby rozliczenia dokonywanej na zagranicznym rachunku walutowym operacji odsprzedaży waluty do banku w celu uregulowania nią zobowiązania, mogą przebiegać w sposób przedstawiony na poniższych dwóch przykładach. 

Zapłata w walucie obcej innej niż wykazana na fakturze

Poniższe wyjaśnienia dotyczą przepisów ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. nr 54, poz. 654; ostatnia zmiana w Dz. U. z 2009 r. nr 42, poz. 341), zwanej dalej „ustawą o PDOP”.

Spółka z o.o. wystawiła na kontrahenta z UE fakturę za wykonanie usługi w euro. Na rachunek walutowy wpłynęła zapłata za tę fakturę w GBP. Jaki kurs przyjąć do rozliczenia tej transakcji i jak ustalić różnice kursowe? Spółka ustala różnice kursowe metodą podatkową.

Z pytania wynika, że dla celów podatkowych spółka rozlicza różnice kursowe w oparciu o art. 15a ustawy o PDOP. Przepis ten określa, że różnice kursowe powstają m.in. w przypadku, gdy wartość przychodu należnego wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez NBP, jest wyższa lub niższa od wartości tego przychodu w dniu jego otrzymania, przeliczonej według kursu faktycznie w danym dniu zastosowanego. Gdyby nie było możliwe uwzględnienie faktycznie zastosowanego kursu waluty w dniu jej wpływu, to przyjmuje się średni kurs NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego ten dzień. Dodatnie różnice kursowe zwiększają przychody podatkowe, natomiast ujemne - zwiększają koszty uzyskania przychodów. A zatem, otrzymaną zapłatę w walucie obcej podatnik przeliczy na złote po kursie faktycznie zastosowanym w dniu wpływu zapłaty na rachunek walutowy. W tym przypadku takim kursem będzie kurs kupna banku, w którym podatnik posiada rachunek walutowy. Jeżeli podatnik wynegocjował z bankiem indywidualny kurs waluty obcej, to kurs ten będzie kursem faktycznie zastosowanym.

Należy podkreślić, że dla celów podatkowych kurs faktycznie zastosowany nie powinien być wyższy ani niższy o więcej niż powiększona lub pomniejszona o 5% wartość kursu średniego ogłaszanego przez NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień faktycznie zastosowanego kursu waluty. Organ podatkowy może bowiem ten kurs zmienić, na co wskazuje art. 15a ust. 5 ustawy o PDOP.

Również dla celów bilansowych zapłatę za należność, wyrażoną w walucie obcej, należy przeliczyć po kursie faktycznie zastosowanym w dniu wpływu tej zapłaty. Także w tym przypadku za taki kurs można przyjąć kurs kupna banku, z którego podatnik korzysta (w tym indywidualnie wynegocjowany). Gdyby zastosowanie takiego kursu nie było zasadne, wówczas zapłatę tę należałoby przeliczyć według średniego kursu NBP, z dnia poprzedzającego dzień zapłaty (art. 30 ust. 2 ustawy o rachunkowości).

W omawianym przypadku zapłata za fakturę nastąpiła w walucie obcej innej niż wystawiona faktura. Do przeliczenia na złote tej zapłaty podatnik zastosuje kurs kupna banku, w którym posiada rachunek walutowy (kurs z dnia wpływu zapłaty). Następnie porówna jej wartość z należnością wynikającą z faktury (przeliczoną według średniego kursu NBP z dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania przychodu). Powstała na koncie rozrachunku z klientem zagranicznym różnica kursowa zwiększy odpowiednio przychody lub koszty, zarówno podatkowe, jak i bilansowe.  

Przykład Założenia: · Z tytułu wykonanej usługi spółka wystawiła 6 kwietnia 2009 r. na rzecz kontrahenta z UE fakturę o wartości 2.000 euro, · faktura została wyceniona po średnim kursie NBP z dnia poprzedzającego dzień uzyskania przychodu, tj. po kursie 4,4 zł/euro z 5 kwietnia 2009 r. (kurs przykładowy), · 22 kwietnia 2009 r. na rachunek walutowy spółki wpłynęła zapłata za tę fakturę - 1.820 GBP, · kurs kupna banku, w którym spółka ma rachunek walutowy, na dzień wpływu zapłaty - 4,9 zł/GBP (kurs przykładowy).

Operacje na rachunku walutowym

Firma posiada rachunek walutowy w euro. Według jakich kursów powinna dokonywać wyceny operacji na tym rachunku, np. wpływ należności i zapłatę zobowiązań, pobranie przez bank prowizji, dopisanie odsetek do lokaty, wypłatę gotówkową oraz wycenę na dzień bilansowy? Czy powstałe różnice kursowe mogą być uwzględnione w rachunku podatkowym?

Wycena walut na rachunku walutowym w ciągu roku

Stosownie do art. 30 ust. 2 ustawy o rachunkowości, wyrażone w walutach obcych operacje zapłaty należności i zobowiązań oraz sprzedaży lub kupna walut przelicza się według faktycznie zastosowanego kursu walutowego. W przypadku pozostałych operacji, a także wtedy, gdy nie jest zasadne stosowanie kursu faktycznie zastosowanego, przeliczenie następuje według średniego kursu NBP obowiązującego w dniu poprzedzającym dzień przeprowadzenia operacji gospodarczej.

Ponieważ ustawa o rachunkowości nie określa, co należy rozumieć poprzez kurs faktycznie zastosowany, w praktyce przyjęło się m.in., że do wyceny wpływu należności w walucie obcej na własny rachunek walutowy zastosowanie ma kurs kupna banku, w którym jednostka posiada ten rachunek. Dla celów podatkowych tak wyjaśniają organy podatkowe od początku wprowadzenia kursu faktycznie zastosowanego do ustaw o podatku dochodowym, tj. od 1 stycznia 2007 r. Ustawa o rachunkowości dostosowała swoje przepisy w tym zakresie do ustaw podatkowych, wprowadzając też kurs faktycznie zastosowany - od 1 stycznia 2009 r. Jednak nie zdefiniowano kursu faktycznie zastosowanego, dlatego też utrwalone już w praktyce zasady (czyli np. do wpływu zapłaty należności przyjęcie kursu kupna banku, w którym jednostka posiada własny rachunek) uzasadnione jest stosować nadal. Z kolei do wyceny rozchodu waluty z rachunku walutowego - np. zapłaty zobowiązań i prowizji, wypłaty gotówki w walucie - stosuje się tzw. „kurs historyczny” (ustalony według metody FIFO, LIFO lub kursów przeciętnych - stosownie do art. 34 ust. 4 pkt 1-3 w związku z art. 35 ust. 8 ustawy o rachunkowości).

W przypadku rozchodu waluty z rachunku walutowego kursem faktycznie zastosowanym może być także kurs sprzedaży banku, w którym jednostka posiada rachunek walutowy lub kurs średni ogłoszony dla danej waluty przez NBP z dnia poprzedzającego dzień jej rozchodu.

UWAGA: Wybór metody wyceny rozchodu waluty należy do kierownika jednostki i powinien znaleźć swoje odzwierciedlenie w dokumentacji opisującej przyjęte zasady (politykę) rachunkowości.

Podkreślić należy, że jeśli do rozchodu stosujemy „kursy historyczne”, to różnice kursowe powstają wyłącznie na rozrachunkach. Jeśli natomiast stosujemy kurs sprzedaży lub średni NBP z dnia poprzedzającego dzień wypływu waluty z rachunku - różnice kursowe powstaną na rozrachunkach oraz na rachunku walutowym.

Niezależnie od tego, według jakiej metody wyceniony zostanie rozchód waluty, każda z nich ma ten sam skutek liczbowy, „sprowadzający” za pomocą różnic kursowych koszt lub przychód do kursu faktycznie zastosowanego. W sytuacji, gdy jednostka przekazuje własne środki z rachunku walutowego na lokatę, operację tę wycenia według kursu, jaki zastosowano do wyceny wpływu waluty na własny rachunek walutowy (operacja ta nie stanowi bowiem ani sprzedaży, ani zakupu walut przez bank). Przekazanie środków na lokatę ujmuje się w następujący sposób: Wn konto 13-5 „Inne rachunki bankowe” i Ma konto 13-1 „Rachunek walutowy”. Również wycofanie waluty obcej - w wartości należności głównej, tj. bez odsetek - z rachunku lokaty terminowej na własny rachunek walutowy przeliczane jest według „kursu historycznego”, tj. tego samego, jaki zastosowano do wyceny waluty w dniu założenia lokaty (Wn konto 13-1, Ma konto 13-5).

Inaczej wyceniane są jedynie odsetki od lokaty w walucie obcej, które przelicza się na walutę polską według kursu średniego NBP obowiązującego w dniu poprzedzającym dzień ich wpływu na rachunek walutowy (zgodnie z art. 30 ust. 2 pkt 2 ustawy o rachunkowości). Naliczone przez bank odsetki od środków pieniężnych odnoszone są na konto 75-0 „Przychody finansowe”.

WAŻNE: Obliczone według powyższych kursów różnice kursowe są także uwzględniane podatkowo - niezależnie od przyjętej dla celów podatkowych metody rozliczania różnic kursowych.

Wycena walut na rachunku walutowym na dzień bilansowy

Na dzień bilansowy (najczęściej 31 grudnia danego roku obrotowego) jednostki mają obowiązek wycenić środki pieniężne na rachunku walutowym według średniego kursu NBP obowiązującego w dniu wyceny. Taka zasada wynika z art. 30 ust. 1 pkt 1 ustawy o rachunkowości. Powstałe na dzień bilansowy różnice kursowe odnosi się odpowiednio: dodatnie do przychodów finansowych (konto 75-0), a ujemne do kosztów finansowych (konto 75-1).

Dla celów podatkowych różnice kursowe z wyceny bilansowej mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów bądź przychodów podlegających opodatkowaniu wyłącznie przez te jednostki, które dla podatkowego rozliczenia różnic kursowych wybrały metodę bilansową. Podatnicy, którzy rozliczają różnice kursowe w oparciu o ustawy o podatku dochodowym - tj. zgodnie z art. 24c ustawy o PDOF lub art. 15a ustawy o PDOP - naliczonych na dzień bilansowy różnic kursowych nie mogą uwzględnić w rachunku podatkowym.

Przykładowe operacje dokonywane na rachunku walutowym prezentują poniższe przykłady. 

Przykład 1 Jednostka posiada na rachunku walutowym 1.000 euro, wycenione według kursu 4,5 zł za 1 euro. Na rachunek w kwietniu 2009 r. wpłynęło 2.000 euro tytułem zapłaty należności. Do wyceny wpływu waluty zastosowano kurs kupna banku w wysokości 4,6 zł za 1 euro. Należność w wysokości 2.000 euro wyceniono w dniu jej powstania po kursie 4,3 zł za 1 euro, tj. 8.600 zł. Również w kwietniu z rachunku walutowego uregulowano zobowiązanie w kwocie 1.500 euro, wycenione w dniu jego powstania po kursie 4,4 zł za 1 euro, tj. 6.600 zł. Rozchód waluty z rachunku walutowego wyceniany jest według kursu sprzedaży banku, który w dniu uregulowania zobowiązania wyniósł 4,7 zł za 1 euro.

Na rachunku walutowym pozostało 1.500 euro wycenione po kursie 4,6 zł za 1 euro, co daje równowartość 6.900 zł. Różnice kursowe „per saldo” - jako nadwyżka dodatnich nad ujemnymi - wyniosły 400 zł (tj. 600 zł + 250 zł - 450 zł). Gdyby do rozchodu waluty jednostka stosowała metodę FIFO, wówczas różnice kursowe „per saldo” wyniosłyby tyle samo, co wynika z wyliczenia:

· różnica dodatnia na należności: 600 zł,

· obliczenie zobowiązania w dniu jego regulowania (metodą FIFO): 1.000 zł x 4,5 zł/euro + 500 euro x 4,6 zł/euro = 6.800 zł,

· różnica kursowa ujemna na zobowiązaniu: 6.800 zł - 6.600 zł = 200 zł,

· na rachunku walutowym nie powstały żadne różnice kursowe,

· różnice kursowe „per saldo” jako nadwyżka dodatnich nad ujemnymi wyniosły (600 zł - 200 zł) = 400 zł.

Przykład 2 Na rachunku walutowym jednostki widnieje saldo 3.000 euro, wycenione według kursu 4,2 zł za 1 euro (12.600 zł). Do rachunku dopisano odsetki od środków pieniężnych (lokata) w wysokości 10 euro. Średni kurs euro z dnia poprzedzającego dzień uzyskania przychodu w postaci odsetek wynosił 4,5 zł za 1 euro. Na dzień bilansowy wyceniono środki pieniężne na rachunku walutowym według kursu średniego NBP 4 zł za 1 euro (kurs przykładowy). Jednostka wybrała bilansową metodę rozliczania różnic kursowych.

Jednostka posiada na rachunku walutowym na dzień bilansowy 3.010 euro wycenione według średniego kursu NBP z dnia bilansowego wynoszącego 4 zł za 1 euro, tj. 12.040 zł.

Gdyby jednostka wybrała podatkową metodę ustalania różnic kursowych, wówczas różnic kursowych ustalonych na dzień bilansowy nie mogłaby uwzględnić w rachunku podatkowym.  

Przykład 3 Jednostka posiada 6.000 euro na rachunku walutowym, wycenione po kursie 4,8 zł za 1 euro (tj. 28.800 zł). W kwietniu 2009 r. na rachunku miały miejsce następujące operacje: a) bank pobrał 20 euro tytułem prowizji za prowadzenie rachunku, b) wypłacono 1.000 euro w formie gotówkowej, które przyjęto do kasy walutowej. Rozchód waluty z rachunku walutowego wyceniany jest według metody FIFO.

Na rachunku walutowym jednostki pozostało 4.980 euro, wycenione według kursu 4,8 zł za 1 euro, tj. 23.904 zł.

Sprzedaż w kantorze waluty otrzymanej jako zapłata należności

Firma sprzedała towar kontrahentowi z UE. Fakturę wystawiono w euro i w tym samym dniu uregulowano gotówką do rąk kierowcy firmy. Kierowca przywiózł walutę następnego dnia i w tym dniu odsprzedał ją do kantoru. W jaki sposób wycenić oraz zaewidencjonować powyższe operacje?

Zgodnie z art. 30 ust. 2 pkt 2 ustawy o rachunkowości, w przypadku operacji innych niż sprzedaż lub kupno waluty oraz zapłaty należności lub zobowiązań, do wyceny zastosowanie ma kurs średni ogłoszony dla danej waluty przez NBP z dnia poprzedzającego dzień przeprowadzenia operacji. A zatem do przeliczenia wykazanego na fakturze przychodu stosuje się kurs średni NBP z dnia poprzedzającego dzień uzyskania przychodu.

Wyceny otrzymanej należności dokonuje się natomiast według kursu faktycznie zastosowanego, o którym mowa w art. 30 ust. 2 pkt 1 ustawy o rachunkowości. Przy czym jeśli nie można zastosować kursu faktycznego, przeliczenia dokonuje się po kursie średnim NBP z dnia poprzedzającego dzień dokonania operacji.

W omawianym przypadku można przyjąć od razu kurs kantorowy i można też zaksięgować najpierw otrzymanie zapłaty w euro, a następnie jej odsprzedaż do kantoru i oczywiście po kursie kantorowym. Skutki różnic kursowych w obu ww. przypadkach będą identyczne.
 

Przykład Jednostka w dniu 21 kwietnia 2009 r. sprzedała kontrahentowi słowackiemu towar w cenie sprzedaży 2.000 euro. Na sprzedaż tę wystawiono fakturę, którą wyceniono po kursie średnim NBP z dnia poprzedniego. Kurs wyniósł 4,5 zł za 1 euro (kurs przykładowy). W tym samym dniu kierowca przewiózł towar do kontrahenta zagranicznego i otrzymał zapłatę należności w euro. Zapłatę dostarczył do jednostki dnia następnego, tj. 22 kwietnia 2009 r., którą od razu sprzedano w kantorze (jednostka nie posiada rachunku walutowego ani kasy walutowej). Kurs kupna kantoru wyniósł 4,7 zł za 1 euro. Gotówkę przyjęto do kasy. Dla uproszczenia pominięto księgowania związane z rozchodem towaru z magazynu.

Jak opodatkować w Polsce dywidendę otrzymaną z zagranicy?

Poniższe wyjaśnienia dotyczą przepisów ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. nr 54, poz. 654; ostatnia zmiana w Dz. U. z 2009 r. nr 69, poz. 587), zwanej dalej „ustawą o PDOP”.

Podatnik jest współwłaścicielem spółki z o.o., mającej siedzibę i zarejestrowanej w Słowacji. Razem ze swoim wspólnikiem zdecydowaliśmy się na podział zysku netto spółki i wypłatę dywidendy. Wspólnik twierdzi, iż u niego w Słowacji nie ma żadnego podatku od wypłaty dywidendy. Na jakiej podstawie mam się rozliczyć?

Zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 3 ust. 1 ustawy o PDOF, osoby mające miejsce zamieszkania w Polsce, czyli tzw. „polscy rezydenci podatkowi” w Polsce podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym zarówno od dochodów uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, jak i od dochodów uzyskanych za granicą (tzw. „nieograniczony obowiązek podatkowy”). W przypadku jednak dochodów uzyskanych za granicą, celem uniknięcia ewentualnego podwójnego opodatkowania takich dochodów, zastosowanie znajduje określona w ustawie o podatku dochodowym metoda unikania takiego podwójnego opodatkowania lub metoda wskazana we właściwej umowie o unikaniu podwójnego podatkowania, jeżeli jest inna niż wskazana w ustawie.

Obowiązek opodatkowania w Polsce uzyskanych dywidend wynika z art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o PDOF. Zgodnie z tym przepisem, od dochodów (przychodów) z tytułu otrzymanych dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych pobiera się w Polsce zryczałtowany podatek dochodowy w wysokości 19% uzyskanego dochodu. Należy wskazać, iż przepis ten nie ogranicza się tylko do dywidend otrzymanych od spółek mających siedzibę na terytorium Polski, a to oznacza, iż znajduje on zastosowanie również do dywidend uzyskanych z tytułu udziału w zagranicznej spółce. Jednocześnie, takie przychody u polskiego podatnika w Polsce podlegają zakwalifikowaniu do jego przychodów z kapitałów pieniężnych (art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o PDOF).

Przechodząc do sytuacji opisanej w pytaniu, stwierdzić należy, iż zgodnie z art. 10 umowy z dnia 18 sierpnia 1994 r. między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Słowacką w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku (Dz. U. z 1996 r. nr 30, poz. 131), dywidendy wypłacane przez spółkę mającą siedzibę na terytorium Słowacji osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce mogą być opodatkowane zarówno w Polsce (art. 10 ust. 1 umowy), jak i w Słowacji (art. 10 ust. 2 umowy), przy czym w Słowacji pobrany od takiej dywidendy podatek nie mógłby przekroczyć - w zależności od konkretnej sytuacji - 5% lub 10% kwoty dywidendy brutto (czyli bez uwzględnienia jakichkolwiek kosztów). Jednocześnie, jak wynika z art. 24 ust. 1 lit. b) ww. umowy, jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania w Polsce osiąga dochód, który zgodnie z postanowieniami artykułu 10 umowy może być opodatkowany w Republice Słowackiej, to Polska zobowiązana jest zezwolić na odliczenie w Polsce od podatku tej osoby, kwoty równej podatkowi dochodowemu zapłaconemu w Republice Słowackiej. Jednakże takie odliczenie nie może przekroczyć tej części podatku, jaka została obliczona przed dokonaniem odliczenia, odpowiadająca części dochodu osiągniętego w Republice Słowackiej.

W tym miejscu wskazać należy, iż użyte w powyższych przepisach określenie, iż dane dochody „mogą być opodatkowane” w jednym i drugim państwie, oznacza uprawnienie obu tych państw do opodatkowania takich dochodów. Uprawnienie to nie oznacza jednak, że państwa te z przysługującego im na mocy tej umowy uprawnienia muszą korzystać. Zgodnie zaś z przeprowadzoną w Republice Słowackiej reformą podatkową, od 1 stycznia 2004 r. wolne od podatku dochodowego są dywidendy wypłacane przez słowackie spółki kapitałowe ich udziałowcom - w tym udziałowcom zagranicznym. Taka zaś sytuacja oznacza, że mimo zapisów polsko-słowackiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, dającej Słowacji prawo do opodatkowania dywidend wypłacanych przez spółki mające siedzibę na terytorium tego kraju ich udziałowcom mającym miejsce zamieszkania (osoby fizyczne) lub siedzibę (osoby prawne) w Polsce, dywidendy te w Słowacji nie będą opodatkowane. W konsekwencji podlegać one będą opodatkowaniu tylko w Polsce.

Celem określenia kwoty uzyskanego dochodu, podatnik kwotę otrzymanej dywidendy powinien przeliczyć na złote, stosując zasady określone w art. 11 ust. 3 i 4 ustawy o PDOF, a więc:

· jeżeli spółka słowacka kwotę należnej dywidendy przelała na rachunek bankowy podatnika w banku polskim - według kursu kupna walut ogłaszanego przez ten bank z dnia przelewu,

· w pozostałych przypadkach - według kursu średniego walut obcych ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania przychodu (z dnia otrzymania dywidendy lub postawienia jej do dyspozycji podatnika).

Wyliczony od uzyskanego dochodu należny podatek (według stawki 19% - art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o PDOF) podatnik powinien wykazać w zeznaniu rocznym składanym za rok, w którym uzyskał wspomniany dochód.

Data powstania przychodu z tytułu najmu

(interpretacja indywidualna Izby Skarbowej w Poznaniu z 3 lutego 2009 r., nr ILPB3/423-754/08-3/DS, zamieszczona na stronie internetowej Ministerstwa Finansów)

„(…) W przedstawionym we wniosku stanie faktycznym wskazano, iż Spółka zawarła umowę najmu z innym podmiotem gospodarczym, w której przyjęto miesięczny okres rozliczeniowy. Jednocześnie w umowie ujęto, że najemca wpłaci na rzecz wynajmującej czynsz najmu z góry za cały okres najmu. Na tę okoliczność wystawiono fakturę VAT.

(…) Na podstawie art. 12 ust. 3c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych może zostać określona data powstania przychodu z tytułu najmu, dzierżawy, leasingu lub innych umów o podobnym charakterze.

Wskazać jednocześnie należy, iż (…) rozpoznanie przychodu winno następować nie rzadziej niż raz w roku. Sformułowanie „nie rzadziej niż raz w roku” oznacza, iż okres rozliczeniowy nie może być dłuższy niż 12 miesięcy. Istotnym dla wskazania daty powstania przychodu jest okoliczność ustalenia w umowie (fakturze) rozliczania w okresach rozliczeniowych i ustalenie tych okresów. Wystąpienie więc tej sytuacji - zależnej wyłącznie od woli stron - skutkuje rozliczaniem przychodu w zgodzie z cytowanym przepisem art. 12 ust. 3c ustawy, tj. w okresach rozliczeniowych. W takim przypadku przychód z tytułu usług o ustalonym okresie rozliczeniowym powinien być określany w ostatnim dniu przyjętego przez strony okresu rozliczeniowego, a data wystawienia faktury oraz termin płatności nie decydują o terminie powstania przychodu.

Reasumując, skoro w zawartej umowie strony przyjęły wskazany powyżej miesięczny sposób rozliczania usługi najmu, to (…) za datę powstania przychodu należy uznać ostatni dzień miesięcznego okresu rozliczeniowego określonego w umowie, bez względu na dzień dokonania zapłaty przez najemcę. (…)”

Zawieszenie działalności gospodarczej przez osobę fizyczną - skutki w podatku dochodowym

Poniższe wyjaśnienia dotyczą przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. nr 14, poz. 176; ostatnia zmiana w Dz. U. z 2009 r. nr 19, poz. 100), zwanej dalej „ustawą o PDOF”.

Możliwość zawieszania działalności gospodarczej stworzyła przedsiębiorcom ustawa z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. z 2007 r. nr 155, poz. 1095 ze zm.). Jak większość przywilejów podatkowych, również i ten nie dotyczy wszystkich podmiotów prowadzących działalność gospodarczą. Krąg uprawnionych został ograniczony wyłącznie do przedsiębiorców niezatrudniających pracowników. Ponadto przedsiębiorca nie ma całkowitej dowolności ustalając okres, na jaki zamierza działalność zawiesić. Zawieszenie wykonywania działalności gospodarczej możliwe jest na okres nie krótszy niż 1 miesiąc i nie dłuższy niż 24 miesiące. Aby z tej instytucji mógł skorzystać przedsiębiorca będący wspólnikiem spółki cywilnej, prowadzenie działalności muszą zawiesić wszyscy wspólnicy tej spółki.

Zawieszenie wykonywania oraz wznowienie działalności gospodarczej następuje na pisemny wniosek przedsiębiorcy złożony właściwemu organowi podatkowemu. Organ ten zobowiązany jest do przekazania informacji o zawieszeniu przez przedsiębiorcę działalności (bądź o wznowieniu działalności zawieszonej) m.in. właściwemu miejscowo naczelnikowi urzędu skarbowego.

Uprawnienia i ograniczenia

W okresie zawieszenia działalności przedsiębiorca nie może wykonywać działalności gospodarczej i osiągać bieżących przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej. Takie ograniczenia nie są równoznaczne z całkowitym zakazem wykonywania jakichkolwiek czynności związanych z prowadzeniem własnej firmy. W trakcie zawieszenia przedsiębiorca ma bowiem prawo m.in. do:

· wykonywania wszelkich czynności niezbędnych do zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów,

· przyjmowania należności lub obowiązek regulowania zobowiązań, powstałych przed datą zawieszenia wykonywania działalności gospodarczej,

· zbywania własnych środków trwałych i wyposażenia,

· osiągania przychodów finansowych, także z działalności prowadzonej przed zawieszeniem wykonywania działalności gospodarczej.

1. Zawieszenie działalności przez przedsiębiorcę opodatkowanego na zasadach ogólnych

• Zaliczki - nie, zeznanie - tak

Za okres zawieszenia wykonywania działalności gospodarczej podatnik podatku dochodowego od osób fizycznych został zwolniony z obowiązku płacenia zaliczek na podatek dochodowy (w zakresie zawieszonej działalności), w tym zaliczek wpłacanych kwartalnie, jak również w sposób uproszczony (art. 44 ust. 10 ustawy o PDOF). Zwolnienie to obejmuje zarówno podatników opodatkowanych według skali podatkowej, jak również 19% podatkiem liniowym.

Podatnik podatku dochodowego od osób fizycznych, który jest wspólnikiem spółki jawnej, partnerskiej, komandytowej, komandytowo-akcyjnej, jest zwolniony z obowiązku płacenia zaliczek, pod warunkiem, że nie później niż przed upływem 7 dni od dnia złożenia wniosku o wpis informacji o zawieszeniu wykonywania działalności gospodarczej przez spółkę na podstawie przepisów o swobodzie działalności gospodarczej, zawiadomi w formie pisemnej właściwego naczelnika urzędu skarbowego o okresie zawieszenia wykonywania tej działalności (art. 44 ust. 12 ustawy o PDOF). Jest to konsekwencją tego, że przedsiębiorcą jest spółka, ale podatnikiem wspólnik.

Z płacenia zaliczek przedsiębiorca zwolniony jest również w przypadku osiągnięcia przychodów w okresie zawieszenia. Jak już wskazano, w czasie takiej przerwy w działalności gospodarczej przedsiębiorca może uzyskiwać przychody np. z odsetek od środków na rachunkach bankowych, czy też ze sprzedaży środków trwałych bądź wyposażenia, którego zbywanie nie jest w tym okresie zabronione. Po zakończeniu okresu zawieszenia działalności, przedsiębiorcy opłacają zaliczki na zasadach ogólnych. Jednocześnie przedsiębiorcy, którzy zawiesili działalność, nie są zwolnieni z obowiązku składania zeznania rocznego za ten okres, jak również z ewentualnej zapłaty podatku dochodowego.
 

Przykład Amelia P. prowadząca jednoosobowo, bez zatrudniania pracowników, działalność opodatkowaną według skali podatkowej, zawiesiła działalność z dniem 10 kwietnia 2009 r. W tej sytuacji ostatnią zaliczkę na podatek dochodowy ma obowiązek zapłacić za kwiecień 2009 r. Począwszy od maja 2009 r. jest z tego obowiązku zwolniona, aż do momentu wznowienia działalności. Na zwolnienie z obowiązku płacenia zaliczek na podatek dochodowy nie ma u niej wpływu dokonanie w dniu 4 maja 2009 r. sprzedaży łóżka - solarium, zaliczonego w jej firmie do środków trwałych. Rozliczenie dochodu z jego sprzedaży nastąpi dopiero w zeznaniu rocznym PIT-36 za 2009 r.

• Koszty i amortyzacja w okresie zawieszenia

Przedsiębiorca w okresie zawieszenia, wykonując czynności niezbędne do zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów, jakim jest działalność gospodarcza, pomimo nieprowadzenia działalności gospodarczej, ponosi różne związane z nią wydatki. Wydatkami tymi może obciążać koszty uzyskania przychodów. Wydatki te mogą być zróżnicowane w zależności od charakteru i zakresu prowadzonej działalności. Przykładowo mogą to być czynsze oraz inne wydatki związane z utrzymaniem i ochroną budynku lub lokalu, w którym prowadzi działalność, opłaty za rachunki bankowe oraz inne opłaty obowiązkowe, m.in. podatek od nieruchomości oraz opłata za użytkowanie wieczyste.

Amortyzację na okres zawieszenia działalności gospodarczej ustawodawca nakazuje zawiesić. Przepis art. 22c pkt 5 ustawy o PDOF wskazuje bowiem, że amortyzacji nie podlegają m.in. składniki majątku, które nie są używane na skutek zawieszenia wykonywania działalności gospodarczej na podstawie przepisów o swobodzie działalności gospodarczej. Nie podlegają one amortyzacji od miesiąca następującego po miesiącu, w którym zawieszono działalność. Jeżeli zatem przedsiębiorca zawiesi działalność np. 11 czerwca 2009 r., to za czerwiec 2009 r. może jeszcze amortyzację środków trwałych naliczyć. Od lipca 2009 r., aż do wznowienia działalności, odpisów amortyzacyjnych naliczać nie będzie.

2. Zawieszenie działalności gospodarczej przez ryczałtowca

• Z jakich obowiązków zwalnia zawieszenie?

Podatnik korzystający z opodatkowania w formie ryczałtu ewidencjonowanego, który zdecydował się na zawieszenie wykonywania działalności gospodarczej na podstawie przepisów o swobodzie działalności gospodarczej, jest zwolniony z obowiązku zapłaty podatku za ten okres (art. 21 ust. 1d ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne). Dotyczy to zarówno ryczałtowców opłacających podatek miesięcznie, jak i kwartalnie.

W przypadku wspólników spółki jawnej należy pamiętać, że to spółka jest przedsiębiorcą i to ona zawiesza działalność. Wspólnik spółki jawnej chcący skorzystać ze zwolnienia z obowiązku obliczania i wpłat ryczałtu, musi sam zawiadomić urząd skarbowy o zawieszeniu działalności. Ustawodawca wskazał bowiem, że jeśli podatnik jest wspólnikiem spółki jawnej, która zawiesiła wykonywanie działalności gospodarczej, to jest on zwolniony (w zakresie tej działalności) z obowiązku płacenia ryczałtu miesięcznego (kwartalnego), o ile, nie później niż przed upływem siedmiu dni od dnia złożenia wniosku o wpis informacji o zawieszeniu, zawiadomi naczelnika urzędu skarbowego o okresie zawieszenia (art. 21 ust. 1f ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym).

Zawiadomienie to powinno mieć formę pisemną. Ponieważ ustawodawca nie określił wzoru takiego pisma, podatnik redaguje je sam. Powinno z niego wynikać, że spółka jawna - której wspólnikiem jest osoba składająca zawiadomienie - zawiesiła działalność, w związku z czym wspólnik nie będzie opłacał ryczałtu (miesięcznego lub kwartalnego).  

Przykład Dwaj przedsiębiorcy opodatkowani ryczałtem ewidencjonowanym - Jędrzej L. i Piotr S. zawiesili działalność gospodarczą 4 maja 2009 r. Pan Jędrzej rozlicza ryczałt miesięcznie, natomiast pan Piotr kwartalnie. Pierwszy z nich ostatniej wpłaty ryczałtu dokona za maj, będący ostatnim miesiącem, w którym wykonywał działalność. Za kolejne miesiące, aż do wznowienia działalności, będzie już z tego obowiązku zwolniony. Natomiast pan Piotr ostatniej wpłaty ryczałtu dokona za drugi kwartał 2009 r., gdyż przez część tego kwartału (tj. od 1 kwietnia do 4 maja 2009 r.) działalność nie była jeszcze zawieszona.

Przychody uzyskane w okresie zawieszenia

W okresie zawieszenia działalności ryczałtowiec, podobnie jak przedsiębiorca opodatkowany na zasadach ogólnych, nie może wykonywać działalności gospodarczej i osiągać bieżących przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej. W trakcie zawieszenia przedsiębiorca ma jednak prawo m.in.: zbywać własne środki trwałe i wyposażenie oraz osiągać przychody finansowe, także z działalności prowadzonej przed zawieszeniem wykonywania działalności gospodarczej. Tym samym w okresie zawieszenia działalności ryczałtowiec może osiągać przychody.

Jednak z uwagi na to, że w okresie zawieszenia przedsiębiorca zwolniony jest z obowiązku dokonywania wpłat miesięcznego bądź kwartalnego ryczałtu, przychody te nie są opodatkowane na bieżąco. Ustawodawca postanowił, że podlegają one rozliczeniu w różnych terminach w zależności od momentu wznowienia działalności (art. 21 ust. 1g-1j ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym).

• Wznowienie działalności w roku zawieszenia lub roku następnym

Ryczałt za okres zawieszenia działalności w danym roku podatkowym przedsiębiorca ma obowiązek obliczyć i wpłacić na rachunek urzędu skarbowego po wznowieniu wykonywania działalności. Powinien się z niego wywiązać w terminie do 20. dnia miesiąca następującego po miesiącu (lub odpowiednio kwartale), w którym wznowił wykonywanie działalności gospodarczej.

Jeżeli wznowienie wykonywania działalności gospodarczej następuje w grudniu, ryczałt dotyczący okresu zawieszenia w danym roku trzeba obliczyć i wpłacić do 31 stycznia następnego roku. W tym samym terminie ryczałt muszą wpłacić podatnicy rozliczający się kwartalnie, jeżeli wznowienie wykonywania działalności gospodarczej następuje w ostatnim kwartale roku podatkowego.

Natomiast gdy, do wznowienia działalności dochodzi w roku następującym po roku, w którym ją zawieszono, ryczałt od przychodów ewidencjonowanych przypadający za okres zawieszenia w roku, w którym zawieszenie rozpoczęto, ryczałtowiec musi obliczyć i wpłacić do 31 stycznia roku następnego. Z kolei ryczałt przypadający za okres zawieszenia w roku, w którym wznowiono działalność, ryczałtowiec zobowiązany jest obliczyć i wpłacić do 20. dnia miesiąca następującego po miesiącu (lub odpowiednio kwartale), w którym wznowiono wykonywanie działalności lub do 31 stycznia roku następnego, jeśli wznowienie nastąpiło w ostatnim miesiącu bądź odpowiednio kwartale roku.
 

Przykład Przedsiębiorca rozliczający się z ryczałtu miesięcznie zawiesił działalność gospodarczą w październiku 2008 r., a wznowił ją w kwietniu 2009 r. Ryczałt od przychodów osiągniętych w 2008 r. (obejmujący przychody uzyskane w okresie zawieszenia) powinien zapłacić do 31 stycznia 2009 r., natomiast ryczałt od przychodów osiągniętych w 2009 r. w okresie zawieszenia powinien zapłacić do 20 maja 2009 r. Gdyby ten sam podatnik rozliczał się kwartalnie, wówczas ryczałt od przychodów osiągniętych w 2008 r. (obejmujący przychody uzyskane w okresie zawieszenia) powinien zapłacić do 31 stycznia 2009 r., natomiast ryczałt od przychodów osiągniętych w 2009 r. w okresie zawieszenia powinien zapłacić do 20 lipca 2009 r. (tj. do 20. dnia miesiąca następującego po kwartale, w którym wznowiono działalność).

• Wznowienie działalności po dwóch latach

Terminy rozliczenia ryczałtu przez podatników, którzy wznawiają działalność gospodarczą po upływie dwóch lat od roku podatkowego, w którym rozpoczęto zawieszenie działalności, zostały przez ustawodawcę określone jeszcze inaczej. Ci podatnicy, ryczałt przypadający za okres zawieszenia w roku, w którym zawieszenie rozpoczęto, powinni wpłacić do 31 stycznia roku następnego. Z kolei ryczałt przypadający za okres zawieszenia w roku następującym po roku, w którym zawieszenie rozpoczęto - muszą wpłacić do 31 stycznia roku kolejnego. Natomiast wpłata ryczałtu przypadającego za okres zawieszenia w roku, w którym wznowiono działalność, następuje odpowiednio do 20. dnia miesiąca następującego po miesiącu (lub odpowiednio kwartale), w którym wznowiono wykonywanie działalności gospodarczej (lub do 31 stycznia roku następnego, jeśli wznowienie nastąpiło w ostatnim miesiącu bądź odpowiednio kwartale).  

Przykład Emilia C., rozliczająca się z ryczałtu miesięcznie, zawiesiła działalność w listopadzie 2008 r. Załóżmy, że działalność tę wznowi w lipcu 2010 r. Ryczałt od przychodów osiągniętych w 2008 r. (obejmujący przychody osiągnięte w okresie zawieszenia) powinna była zapłacić do 31 stycznia 2009 r., natomiast od przychodów osiągniętych w 2009 r. - do 1 lutego 2010 r. (31 stycznia 2010 r. przypada w niedzielę, stąd termin ulega przesunięciu na poniedziałek). Ryczałt od przychodów w 2010 r., osiągniętych w okresie zawieszenia, zapłaci do 20 sierpnia 2010 r.

• Karta podatkowa z prawem wyboru: zawieszenie lub przerwa w prowadzeniu działalności

Przedsiębiorca opodatkowany kartą podatkową ma możliwość wyboru pomiędzy przerwą a zawieszeniem działalności gospodarczej. Wprowadzając przepisy dotyczące zawieszenia działalności gospodarczej ustawodawca nie zlikwidował dotychczasowych uregulowań dotyczących przerwy w prowadzeniu działalności opodatkowanej kartą podatkową. Przy czym należy pamiętać, że zawieszenie działalności gospodarczej na podstawie przepisów ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, w odróżnieniu od zgłoszenia przerwy przewidzianej w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym, możliwe jest na okres nie krótszy niż 1 miesiąc.

W przypadku zgłoszenia przez podatnika przerwy w prowadzeniu działalności w danym roku podatkowym nie pobiera się podatku opłacanego w formie karty podatkowej za cały okres przerwy trwającej nieprzerwanie co najmniej 10 dni w wysokości 1/30 miesięcznej należności za każdy dzień przerwy, jeżeli podatnik zawiadomi o tej przerwie najpóźniej w dniu jej rozpoczęcia i w dniu poprzedzającym dzień jej zakończenia. W sytuacji, gdy przerwa w prowadzeniu działalności została spowodowana chorobą, podatnik zawiadamia właściwego naczelnika urzędu skarbowego o okresie przerwy, wynikającym ze zwolnienia lekarskiego, w dniu rozpoczęcia działalności po tej przerwie (art. 34 ust. 1 i 2 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym).

W takiej samej wysokości nie pobiera się podatku, gdy nastąpi zawieszenie wykonywania działalności gospodarczej na podstawie przepisów o swobodzie działalności gospodarczej. W myśl art. 34 ust. 3 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym, w przypadku takiego zawieszenia nie pobiera się podatku opłacanego w formie karty podatkowej za cały okres zawieszenia w wysokości 1/30 miesięcznej należności za każdy dzień zawieszenia.

Transakcje zawierane pomiędzy podmiotami powiązanymi rodzinnie

Mąż prowadzi samodzielną działalność gospodarczą w zakresie produkcji i handlu hurtowego meblami. Opłaca podatek dochodowy przy zastosowaniu 19% stawki liniowej. Żona rozpoczęła indywidualną działalność gospodarczą, której przedmiotem jest handel hurtowy meblami, opodatkowaną ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych. Działalność żony polega na kupowaniu mebli od niezależnej (obcej) firmy, a następnie na ich odsprzedaży z zyskiem firmie swojego męża. Gdyby mąż kupował meble bezpośrednio od tej obcej firmy, to płaciłby cenę niższą niż w przypadku zakupu takich samych mebli od mojej firmy. Czy w związku z opisanymi transakcjami pomiędzy małżonkami, organy podatkowe mogą określić dochód męża w drodze oszacowania i czy musimy sporządzać dokumentację podatkową dotyczącą zawieranych pomiędzy nami transakcji?

Możliwość określenia wysokości dochodu przez organy podatkowe

W ustawie o PDOF znajdują się regulacje odnoszące się do sytuacji występowania określonych powiązań pomiędzy podmiotami zawierającymi ze sobą transakcje. Przepisy art. 25 tej ustawy zawierają bardzo obszerne i szczegółowe postanowienia pozwalające na ustalenie istnienia różnego rodzaju powiązań w rozmaitych konfiguracjach podmiotowych. Wspomniane powiązania mogą mieć charakter kapitałowy, majątkowy, rodzinny, wynikający ze stosunku pracy, a także polegający na udziale w zarządzaniu lub kontroli poszczególnych podmiotów.

Przez pojęcie powiązań rodzinnych należy rozumieć małżeństwo oraz pokrewieństwo lub powinowactwo do drugiego stopnia (art. 25 ust. 6 ustawy o PDOF). Ponieważ podatnicy są małżeństwem, to w świetle powyższej definicji powiązań rodzinnych niewątpliwie są objęci dyspozycją powołanego przepisu, co oznacza, że są podmiotami powiązanymi ze sobą rodzinnie.

WAŻNE: Sam fakt występowania powiązań (np. rodzinnych) pomiędzy podmiotami zawierającymi ze sobą transakcje nie oznacza jednak, że organy podatkowe automatycznie mają prawo do określenia dochodu takich podmiotów w drodze oszacowania. Prawo do oszacowania dochodów danego podatnika organy podatkowe nabywają bowiem wyłącznie wówczas, gdy w wyniku powiązań (m.in. rodzinnych - małżeńskich) pomiędzy kontrahentami zostaną ustalone lub narzucone warunki transakcji różniące się od warunków, które ustaliłyby między sobą niezależne podmioty i w wyniku tego określony podmiot nie wykazuje dochodów albo wykazuje dochody niższe od tych, jakich należałoby oczekiwać, gdyby dane powiązania nie istniały (art. 25 ust. 1 ustawy o PDOF).

Jeżeli natomiast podmioty powiązane (np. małżonkowie) zawierają umowy na warunkach rynkowych, czyli takich jakie ustaliłyby pomiędzy sobą podmioty niezależne, to brak jest podstaw prawnych, aby organy podatkowe określiły wysokość dochodu oraz należnego podatku dochodowego od podmiotu powiązanego, w drodze oszacowania z pominięciem warunków umowy wynikających z omawianych powiązań.

W sytuacji przedstawionej w pytaniu podatnik sama przyznaje, iż jej firma występuje w roli swoistego ogniwa pośredniczącego pomiędzy firmą niezależną a firmą jej męża, co w konsekwencji powoduje, że mąż płaci za nabywane meble cenę wyższą niż w przypadku, gdyby kupował je bezpośrednio od niezależnej firmy. Rezultatem takiego działania jest zatem niewątpliwie podwyższenie wysokości kosztów uzyskania przychodów w firmie męża, a tym samym obniżenie jego dochodu i w efekcie - także należnego podatku dochodowego.

W takim przypadku należy realnie liczyć się z tym, iż organy podatkowe uznają tego rodzaju poczynania firmy męża za nieuzasadnione ekonomicznie, a więc nieracjonalne i odbiegające od warunków rynkowych oraz mające na celu wyłącznie obniżenie wysokości zobowiązań podatkowych.

Podsumowując:

Jeżeli podatnik sprzedaje firmie swojego męża towary (meble) po cenach wyższych niż dostępne ceny rynkowe, czyli ceny stosowane przez niezależne podmioty, a jednocześnie występują powiązania o charakterze rodzinnym (kontrahenci są małżonkami), to należy stwierdzić, iż w takim stanie faktycznym zachodzą przesłanki do określenia dochodu i w efekcie należnego podatku w drodze oszacowania przez organy podatkowe, stosownie do postanowień art. 25 ustawy o PDOF. Z okoliczności sprawy wynika bowiem, że rezultatem takiego ułożenia stosunków handlowych pomiędzy małżonkami jest zaniżenie dochodu do opodatkowania przez firmę męża.

W stanie faktycznym opisanym w pytaniu uniknięcie takiego oszacowania byłoby możliwe praktycznie tylko wówczas, gdyby podatnik wykazał przed organami podatkowymi, iż ceny stosowane w transakcjach z firmą męża są cenami rynkowymi. Oznaczałoby to jednak konieczność przedstawienia organom podatkowym porównywalnych umów (faktur), a więc umów zawieranych w podobnych warunkach z innymi niż firma męża, niezależnymi podmiotami, które kupują od podatnika meble hurtowo.

Obowiązek sporządzenia dokumentacji podatkowej

Podatnicy dokonujący transakcji z podmiotami z nimi powiązanymi (m.in. rodzinnie) są obowiązani do sporządzania dokumentacji podatkowej tych transakcji na zasadach określonych w art. 25a ustawy o PDOF oraz do przedstawiania wspomnianej dokumentacji na żądanie organów podatkowych lub organów kontroli skarbowej. Obowiązek sporządzenia dokumentacji obejmuje transakcje między podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 25 ustawy o PDOF, w których łączna wartość transakcji z danym kontrahentem przekracza w roku podatkowym równowartość:

· 30.000 euro - w przypadku świadczenia usług, sprzedaży lub udostępnienia wartości niematerialnych i prawnych albo

· 50.000 euro - w pozostałych przypadkach.

Do przeliczenia powyższych wartości na złote przyjmuje się średni kurs euro ogłoszony przez NBP, obowiązujący w ostatnim dniu roku podatkowego poprzedzającego rok, w którym została zawarta transakcja. Należy zauważyć, że w sytuacji przedstawionej w pytaniu, mąż opłaca podatek liniowy w wysokości 19% od dochodu z działalności gospodarczej, żona zaś opłaca ryczałt od przychodów ewidencjonowanych. Jest to o tyle istotne, że treść wspomnianego art. 25a ustawy o PDOF odnosi się wyłącznie do podatników opodatkowanych na podstawie przepisów tej ustawy. Natomiast w ustawie z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. nr 144, poz. 930 z późn. zm.), która normuje zasady opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, ustawodawca nie wprowadził żadnych uregulowań odnoszących się (wprost bądź w drodze odesłania do art. 25a ustawy o PDOF) do dokumentowania transakcji pomiędzy podmiotami powiązanymi.

Wg interpretacji indywidualnej, taki stan prawny oznacza, iż podatnicy opłacający ryczałt od przychodów ewidencjonowanych zostali wyłączeni przez ustawodawcę spod obowiązku sporządzania i przedstawiania organom podatkowym i organom kontroli skarbowej dokumentacji podatkowej, dotyczącej transakcji z podmiotami powiązanymi. Jednak fakt, że ryczałtowiec nie ma obowiązku sporządzania dokumentacji, nie zwalnia z tego obowiązku jego kontrahenta opodatkowanego na podstawie przepisów ustawy o PDOF.

Podsumowując:

Podatnik ryczałtu ewidencjonowanego nie ma obowiązku sporządzania i przedstawiania organom podatkowym lub organom kontroli skarbowej dokumentacji podatkowej dotyczącej jego transakcji z podmiotami powiązanymi. Natomiast obowiązek taki ciąży na jego kontrahencie (powiązanym), podlegającym opodatkowaniu na podstawie przepisów ustawy o PDOF.

Agroturystyka nie zawsze opodatkowana

Poniższe wyjaśnienia dotyczą przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. nr 14, poz. 176; ostatnia zmiana w Dz. U. z 2009 r. nr 69, poz. 587), zwanej dalej „ustawą o PDOF”.

Działalność gospodarcza, czy rolnicza?

Przychody z działalności agroturystycznej nie mieszczą się w pojęciu działalności rolniczej, o której mowa w art. 2 ust. 2 ustawy o PDOF. Dla potrzeb podatkowych są one kwalifikowane jako przychody z działalności gospodarczej i to bez względu na to, kto i na jakim terenie usługi te świadczy. Uzyskiwanie przychodów z działalności gospodarczej wymaga wyboru formy ich opodatkowania. Dla usług agroturystycznych ustawodawca nie przewidział ograniczeń w tym zakresie. Z tego względu prowadzący gospodarstwa agroturystyczne mogą wybrać jedną z trzech form opodatkowania:

· zasady ogólne (w tym opodatkowanie według skali podatkowej lub 19% podatkiem liniowym) - uregulowania dotyczące tej formy opodatkowania zawiera ustawa o PDOF lub

· zryczałtowany podatek dochodowy od przychodów ewidencjonowanych, lub

· karta podatkowa.

Dwie ostatnie ze wskazanych form opodatkowania unormowane zostały w ustawie z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. nr 144, poz. 930 ze zm.).

Zwolnienie z podatku obwarowane warunkami

Przychody z działalności agroturystycznej nie zawsze będą opodatkowane. Po spełnieniu łącznie sformułowanych przez ustawodawcę warunków, korzystają one ze zwolnienia od podatku dochodowego.

Zwolnienie to zostało określone w art. 21 ust. 1 pkt 43 ustawy o PDOF. Ma ono zastosowanie w odniesieniu do osób, które wynajmują pokoje gościnne w budynkach mieszkalnych położonych na terenach wiejskich w gospodarstwie rolnym. Gdy pokoje te wynajmowane są osobom przebywającym na wypoczynku, a ich liczba nie przekracza 5, to dochody uzyskane z tytułu tego najmu, jak również wyżywienia osób, którym pokoje są wynajmowane, wolne są od podatku dochodowego.

Podatnik może z omawianego zwolnienia skorzystać, jeżeli spełni łącznie wszystkie wymienione w nim warunki, które omawiamy poniżej.

Po pierwsze, usługi świadczone wczasowiczom przez gospodarstwo agroturystyczne korzystają ze zwolnienia od podatku, gdy ich przedmiotem jest najem pokoi gościnnych osobom przebywającym na wypoczynku oraz usługi w zakresie wyżywienia tych osób. Jak widać, spośród wielu usług popularnie nazywanych agroturystycznymi, usługi te podlegają zwolnieniu tylko w niewielkim, ściśle określonym zakresie. Jeżeli w ramach prowadzonego przez siebie gospodarstwa agroturystycznego podatnik świadczyć będzie również usługi np. w zakresie nauki jazdy konnej, wypożyczania sprzętu rekreacyjnego, organizacji wycieczek, nauki wyplatania koszyków czy też garncarstwa - dochody uzyskiwane z tego tytułu będą opodatkowane. Przy czym osiąganie tego typu dochodów nie pozbawi ich prawa do zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 43 ustawy o PDOF.  

Przykład 1 Katarzyna R. w budynku mieszkalnym wchodzącym w skład prowadzonego przez siebie gospodarstwa wiejskiego, wynajmuje turystom 3 pokoje. Gospodarstwo zlokalizowane jest na terenie wiejskim. Oprócz najmu pokoi zapewnia turystom za dodatkową opłatą wyżywienie oraz prowadzi naukę haftu kaszubskiego i tkania gobelinów. Dochód pani Katarzyny z tytułu najmu pokoi i wyżywienia turystów korzysta ze zwolnienia od podatku dochodowego. Opodatkowaniu podlega natomiast dochód osiągany z nauki haftu i tkania gobelinów.

Po drugie, podatnik może skorzystać ze zwolnienia, jeśli pokoje przez niego wynajmowane znajdują się w budynkach mieszkalnych położonych na terenie wiejskim w gospodarstwie rolnym. Zgodnie z art. 2 ust. 4 ustawy o PDOF, gospodarstwem rolnym jest gospodarstwo w rozumieniu przepisów ustawy o podatku rolnym. Ta z kolei ustawa określa gospodarstwo rolne jako obszar gruntów, sklasyfikowanych w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, stanowiących własność lub znajdujących się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej, w tym spółki nieposiadającej osobowości prawnej. Ze zwolnienia nie mogą zatem skorzystać osoby, które wynajmują na terenie wiejskim pokoje w budynkach niewchodzących w skład gospodarstwa rolnego, jak również osoby wynajmujące pokoje w budynku mieszkalnym w gospodarstwie rolnym położonym na terenie miejskim.

 

Przykład 2 Panowie Marek i Wacław są braćmi. Obaj są właścicielami gospodarstw rolnych. W budynkach mieszkalnych znajdujących się na terenie tych gospodarstw, każdy z nich wynajmuje turystom po 5 pokoi. Przy czym gospodarstwo pana Marka położone jest na terenie wiejskim, gospodarstwo pana Wacława położone jest na terenie miejskim. W tej sytuacji dochody z agroturystyki osiągane przez pana Marka korzystają ze zwolnienia od podatku, natomiast dochody uzyskiwane z tego tytułu przez pana Wacława są w całości opodatkowane.

Przykład 3 Pani Anna w gospodarstwie rolnym położonym na terenie wiejskim wynajmuje 4 pokoje turystom w zaadaptowanym na ten cel budynku dawnego spichlerza. Ponieważ spichlerz nie jest budynkiem mieszkalnym, dochody uzyskane przez panią Annę z tytułu najmu turystom znajdujących się w nim pokoi, nie korzystają ze zwolnienia od podatku.

Trzeci ustawowy warunek, to określona liczba pokoi. Podatnik korzysta bowiem ze zwolnienia tylko w przypadku, gdy liczba wynajmowanych przez niego pokoi nie przekracza 5. Jeżeli więc podatnik, spełniając pozostałe ustawowe warunki, wynajmie turystom np. 7 pokoi, dochody uzyskane przez niego z tego tytułu będą podlegały opodatkowaniu. Warto w tym miejscu zwrócić uwagę, że nie ma znaczenia liczba łóżek, jakie znajdują się w wynajmowanych pomieszczeniach. Ustawa uzależnia możliwość skorzystania ze zwolnienia od ilości wynajmowanych pokoi, nie limituje natomiast ilości znajdujących się w nich miejsc noclegowych.

Jeżeli spełnione zostaną łącznie wszystkie opisane warunki, to dochody uzyskane z najmu pokoi oraz wyżywienia osób z nich korzystających, zwolnione będą z podatku dochodowego bez względu na wysokość osiągniętych dochodów. Niespełnienie choćby jednego z tych warunków spowoduje opodatkowanie dochodu uzyskanego z omawianego tytułu. Wówczas podatnik musi dokonać wyboru formy opodatkowania - oczywiście biorąc pod uwagę, która z nich jest dla niego najkorzystniejsza. Decyzja w tej kwestii należy wyłącznie do podatnika, dlatego też przed jej podjęciem należy przeanalizować zalety i wady każdej z tych form.

Wybór formy opodatkowania przy agroturystyce

Najprostsza forma - karta podatkowa

Z opodatkowania w formie karty podatkowej mogą skorzystać tylko osoby fizyczne, w tym także rolnicy jednocześnie prowadzący gospodarstwo rolne, świadczący usługi polegające na wynajmie pokoi gościnnych i domków turystycznych (w tym wydawaniu posiłków). Warunkiem dokonania wyboru tej formy jest, aby łączna liczba pokoi (w tym także w domkach turystycznych) nie przekraczała 12. Przekroczenie limitu 12 wynajmowanych pokoi powoduje, że przychody podatnika nie mogą być opodatkowane w formie karty podatkowej.

Zasady opodatkowania kartą podatkową regulują - tak jak przy ryczałcie ewidencjonowanym - przepisy ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Wniosek o opodatkowanie w formie karty podatkowej, na formularzu PIT-16, podatnik rozpoczynający działalność w trakcie roku podatkowego składa przed jej rozpoczęciem. Jeżeli urząd skarbowy uwzględni go, wówczas wyda decyzję ustalającą wysokość podatku dochodowego w formie karty podatkowej. Wysokość podatku uzależniona jest od liczby mieszkańców w miejscowości wykonywania działalności i w 2009 roku wynosi:

· od 55 zł do 123 zł miesięcznie - w miejscowości o liczbie mieszkańców do 5.000,

· od 99 zł do 215 zł miesięcznie - w miejscowości o liczbie mieszkańców ponad 5.000 do 20.000,

· od 192 zł do 386 zł miesięcznie - w miejscowości o liczbie mieszkańców powyżej 20.000.

Podane wyżej stawki dotyczą sytuacji, gdy podatnik nie zatrudnia więcej niż 2 pracowników bądź 2 pełnoletnich członków rodziny, nie wyłączając małżonka.

Podatek ustalony w decyzji urzędu skarbowego, pomniejszony o zapłaconą składkę na ubezpieczenie zdrowotne (jednak nie więcej niż 7,75% podstawy jej wymiaru), podatnik zobowiązany jest wpłacać bez wezwania na rachunek właściwego urzędu skarbowego w terminie do dnia siódmego każdego miesiąca za miesiąc ubiegły, a za grudzień - w terminie do dnia 28 grudnia roku podatkowego.

„Kartowicze” nie składają w ciągu roku deklaracji o wysokości uzyskanych przychodów. Dodatkowo zwolnieni są z obowiązku prowadzenia ksiąg oraz ewidencji przychodów. Po zakończeniu roku podatkowego, do 31 stycznia, zobowiązani są natomiast do złożenia w urzędzie skarbowym rocznej deklaracji PIT-16A, w której wykazują składki na ubezpieczenie zdrowotne zapłacone i odliczone od karty podatkowej w poszczególnych miesiącach.

Ryczałt ewidencjonowany

Opodatkowanie ryczałtem ewidencjonowanym regulują przepisy ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

W tym przypadku podatek wyliczany jest od przychodu niepomniejszonego o koszty uzyskania. Wyboru ryczałtu ewidencjonowanego dokonuje się przez złożenie pisemnego oświadczenia w tej sprawie naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania podatnika. W przypadku rozpoczęcia działalności w trakcie roku podatkowego, oświadczenie to powinno zostać złożone do dnia poprzedzającego dzień rozpoczęcia działalności, nie później jednak niż w dniu uzyskania pierwszego przychodu.

Usługi świadczone przez obiekty noclegowe turystyki oraz inne miejsca krótkotrwałego zakwaterowania opodatkowane są 17% stawką ryczałtu (art. 12 ust. 1 pkt 2 lit. d) ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym…). Do grupy tej zalicza się m.in. usługi w zakresie wynajmu umeblowanych lokali krótkotrwałego zakwaterowania, wśród których znajdują się: pokoje gościnne, kwatery wiejskie, domki letniskowe, apartamenty. Wysokość stawki podatku nie jest uzależniona od ilości wynajmowanych pokoi ani od liczby miejsc noclegowych znajdujących się w tych pokojach.

Prowadzący działalność agroturystyczną często oferują również wyżywienie. Usługi związane z przygotowaniem posiłków oraz ich sprzedażą zostały zdefiniowane w ustawie o zryczałtowanym podatku jako usługi gastronomiczne. Dla tego rodzaju usług stawka ryczałtu ewidencjonowanego wynosi 3,0%,jeżeli nie obejmują one sprzedaży napojów o zawartości alkoholu powyżej 1,5%.

Podatnik - ryczałtowiec zobowiązany jest do prowadzenia ewidencji przychodów. Jeżeli osiąga przychody opodatkowane według różnych stawek, a prowadzona przez niego ewidencja umożliwia określenie przychodów z każdego rodzaju działalności, wówczas ryczałt ustala według stawki właściwej dla danego rodzaju działalności. W działalności agroturystycznej stawki wynoszą: z tytułu najmu pokoi - 17%, a z tytułu przygotowania i sprzedaży posiłków - 3%. Jeżeli jednak z prowadzonej ewidencji nie można wyodrębnić kwot przychodów osiąganych z poszczególnych rodzajów działalności, wówczas przychody z działalności agroturystycznej w całości będą opodatkowane stawką 17%.

W ciągu roku ryczałtowiec nie składa w urzędzie skarbowym żadnych deklaracji. Wpłat zryczałtowanego podatku dochodowego dokonuje natomiast w terminie do dnia 20. następnego miesiąca, a za grudzień - w terminie złożenia rocznego zeznania PIT-28, czyli do 31 stycznia następnego roku. Przed dokonaniem wpłaty należną kwotę ryczałtu podatnik pomniejsza o zapłaconą składkę na ubezpieczenie zdrowotne w wysokości nieprzekraczającej 7,75% podstawy jej wymiaru.

Według skali czy na liniowym?

W ramach opodatkowania w formie zasad ogólnych, podatnik ma do wyboru: opodatkowanie według skali podatkowej i 19% podatkiem liniowym. Podstawową zaletą korzystania w ramach zasad ogólnych z obu tych sposobów opodatkowania jest możliwość uwzględniania przy obliczaniu podstawy opodatkowania kosztów uzyskania przychodów ponoszonych w prowadzonej działalności.

Prawo do opłacania podatku na zasadach ogólnych według skali podatkowej przysługuje podatnikowi z mocy prawa. Dlatego też, rozpoczynając działalność gospodarczą podatnik nie musi składać oświadczenia o wyborze tej formy opodatkowania.

Opodatkowanie według skali to opodatkowanie podatkiem progresywnym. Oznacza ono, że wraz ze zwiększaniem się dochodów opłaca się coraz wyższy podatek. Stawki podatku w 2009 r. wynoszą 18% i 32%. Jednak opodatkowując osiągany dochód według skali, podatnik ma prawo do zmniejszenia podatku o tzw. kwotę wolną, która wynosi obecnie 556,02 zł.

Podatnicy, którzy wybiorą 19% podatek liniowy, muszą się liczyć z pewnymi ograniczeniami, jakie niesie ze sobą ten wybór. Nie będą mieli m.in. możliwości dokonania wspólnego rozliczenia z małżonkiem oraz w preferencyjny sposób przewidziany dla samotnych rodziców, jak również skorzystania z ulg podatkowych, w tym m.in. ulgi internetowej czy też ulgi z tytułu wychowywania dzieci. Tzw. „liniowiec” nie ma również prawa do zmniejszenia podatku o kwotę wolną, przewidzianą dla opodatkowanych według skali podatkowej. Wszystkie te ograniczenia stanowią swoistą cenę za opłacanie podatku według jednej stawki bez względu na wysokość osiąganych dochodów.

Aby skorzystać z opodatkowania podatkiem liniowym, podatnik musi złożyć pisemne oświadczenie o dokonanym przez siebie wyborze. Rozpoczynając działalność w trakcie roku podatkowego obowiązany jest złożyć je naczelnikowi właściwego urzędu skarbowego do dnia poprzedzającego dzień rozpoczęcia tej działalności, nie później jednak niż w dniu uzyskania pierwszego przychodu.

Zarówno opodatkowani na zasadach ogólnych jak i podatkiem liniowym, podobnie jak „kartowicze” i ryczałtowcy, nie składają w ciągu roku żadnych deklaracji o wysokości uzyskanego dochodu. Natomiast po jego zakończeniu, w terminie do 30 kwietnia roku następnego, zobowiązani są złożyć w urzędzie skarbowym roczne zeznanie PIT-36 - opodatkowani według skali lub PIT-36L - tzw. „liniowcy”.

Przekazanie firmy małżonkowi pozostającemu we wspólnocie majątkowej

Poniższe wyjaśnienia dotyczą przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. nr 14, poz. 176; ostatnia zmiana w Dz. U. z 2009 r. nr 69, poz. 587), zwanej dalej „ustawą o PDOF”.

Mąż i żona prowadzą (każdy osobno) działalność gospodarczą. Żona swoją firmę chciałaby przekazać mężowi i zakończyć prowadzenie działalności gospodarczej. Między małżonkami istnieje ustrój wspólności majątkowej małżeńskiej.

1) Czy firmę przekazać mężowi w drodze darowizny, a jeżeli nie, to w jakiej formie?

2) Jak ująć w podatkowej księdze przychodów i rozchodów przekazanie towarów handlowych (po stronie firmy przekazującej i firmy przejmującej)?

3) Jak ująć przekazanie wyposażenia i środków trwałych oraz co z ich amortyzacją (w mojej firmie środki trwałe są całkowicie zamortyzowane)?

1. Forma przekazania przedsiębiorstwa pomiędzy małżonkami

Podatnik (żona) chce przekazać mężowi zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych, stanowiący przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu cywilnego, który będzie służył kontynuowaniu prowadzonej przez nią uprzednio działalności gospodarczej. Istotne znaczenie ma przy tym fakt, że małżonkowie pozostają we wspólnocie majątkowej. Należy bowiem zauważyć, że zgodnie z przepisami Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, wspólność majątkowa pomiędzy małżonkami obejmuje przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (art. 31 K.r.o.). Istotną cechą ustawowej wspólności majątkowej jest jej bezudziałowy charakter i dlatego jest ona nazywana współwłasnością łączną małżonków. Oznacza to, że każdy małżonek ma prawo do wszystkich przedmiotów łącznie, jak i do każdego z osobna, a nie tylko do określonego ułamkowo udziału. Małżonek prowadzący działalność gospodarczą ma przy tym prawo do samodzielnego zarządzania przedmiotami majątkowymi służącymi do prowadzenia przez niego działalności gospodarczej (art. 36 § 3 K.r.o.).

Podsumowując:

W konsekwencji, jeżeli przedmioty służące żonie do wykonywania działalności gospodarczej stanowią wspólność majątkową małżonków, to przy ich przekazaniu na potrzeby działalności gospodarczej męża, nie nastąpi zmiana właściciela, a jedynie zmiana osoby zarządzającej. W takiej sytuacji, przekazanie przedsiębiorstwa żony do firmy prowadzonej przez męża nie stanowi darowizny, o której mowa w art. 888 Kodeksu cywilnego. Należy zatem uznać, że w rozpatrywanej sytuacji nie ma podstaw, aby przekazanie przez żonę przedsiębiorstwa mężowi miało nastąpić w drodze darowizny. Jednocześnie wymaga podkreślenia, że w związku z prowadzeniem działalności gospodarczej - żona i jej mąż są odrębnymi przedsiębiorcami i podatnikami podatku dochodowego od osób fizycznych. Przekazanie przez żonę firmy mężowi spowoduje zatem określone konsekwencje przy rozliczaniu podatku dochodowego przez każdego z małżonków. Formalne przekazanie przedsiębiorstwa żony do firmy prowadzonej przez męża powinno być zatem udokumentowane protokołem przekazania zawierającym szczegółową specyfikację poszczególnych składników majątku tego przedsiębiorstwa w ujęciu ilościowym i wartościowym, m.in. towarów handlowych (z podaniem cen zakupu), wyposażenia (z podaniem wartości początkowej), środków trwałych (z podaniem wartości początkowej i dokonanych odpisów amortyzacyjnych).

Ponieważ każdy z małżonków prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów, to protokół przekazania powinien spełniać wymogi określone w § 12 ust. 3 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz. U. nr 152, poz. 1475 ze zm.). Podpisy pod tym protokołem dla pewności powinny być poświadczone notarialnie (interpretacja indywidualna)- w drodze analogii do postanowień zawartych w art. 75¹ § 1 Kodeksu cywilnego, który dotyczy zbycia lub wydzierżawienia przedsiębiorstwa.

2. Konsekwencje w rozliczeniu podatku dochodowego

Z pytania wynika, że w związku z przekazaniem przedsiębiorstwa mężowi, żona zakończy prowadzenie działalności gospodarczej. Likwidacja dotychczasowej działalności przez podatnika, który prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów, oznacza konieczność sporządzenia i wpisania do księgi spisu z natury towarów handlowych, materiałów (surowców) podstawowych i pomocniczych, półwyrobów, produkcji w toku, wyrobów gotowych, braków i odpadów, a także wyposażenia. Zasady sporządzenia spisu z natury określają przepisy § 27-28 ww. rozporządzenia.

O zamiarze sporządzenia spisu z natury w innym terminie niż na dzień 1 stycznia lub 31 grudnia, należy zawiadomić w formie pisemnej właściwego naczelnika urzędu skarbowego w terminie co najmniej 7 dni przed datą sporządzenia tego spisu.

U podatnika prowadzącego podatkową księgę przychodów i rozchodów przekazanie przedsiębiorstwa wiąże się z obowiązkiem:

1) prawidłowego obliczenia dochodu uzyskanego za okres od początku roku podatkowego do dnia likwidacji działalności gospodarczej, z uwzględnieniem różnic remanentowych (bez wyposażenia), o których mowa w art. 24 ust. 2 ustawy o PDOF, oraz

2) zapłaty 10% zryczałtowanego podatku dochodowego od dochodu ustalonego na podstawie remanentu likwidacyjnego, przy zastosowaniu do wartości ustalonej według cen zakupu pozostałych na dzień likwidacji towarów handlowych, materiałów (surowców) podstawowych i pomocniczych, półwyrobów, wyrobów gotowych, braków i odpadków oraz rzeczowych składników majątku związanego z wykonywaną działalnością, niebędących środkami trwałymi - takiego wskaźnika procentowego, jaki wynika z udziału dochodu w przychodach w okresie ostatnich trzech miesięcy poprzedzających miesiąc, w którym nastąpiła likwidacja działalności, a jeżeli w tym okresie dochód ten nie wystąpił - w roku podatkowym poprzedzającym rok, w którym nastąpiła likwidacja (art. 24 ust. 3 i art. 44 ust. 4 ustawy o PDOF).

Za datę likwidacji działalności gospodarczej uważa się przy tym datę określoną w zawiadomieniu o likwidacji tej działalności.

WAŻNE: Jeżeli przekazanie przedsiębiorstwa zostanie dokonane przed dniem zakończenia działalności gospodarczej i sporządzeniem remanentu likwidacyjnego, to w momencie likwidacji remanent wyniesie „zero” (nie pozostaną bowiem żadne składniki majątku), a w efekcie nie powstanie obowiązek zapłaty 10% zryczałtowanego podatku od dochodu z remanentu likwidacyjnego.

Praktyka przekazania przedsiębiorstwa przed formalnym zakończeniem działalności gospodarczej nie jest kwestionowana przez organy podatkowe. Świadczy o tym treść interpretacji indywidualnych w sprawie rozliczenia podatku dochodowego przez podatników, którzy przekazują przedsiębiorstwo w drodze darowizny, wydanych m.in. przez: Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach - z 29 grudnia 2008 r. (nr IBPB1/415-770/08/AP), Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy - z 11 grudnia 2008 r. (nr ITPB1/415-701a/08/HD), Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie - z 1 października 2008 r. (nr IPPB1/415-826/08-2/EC).

Może powstać wątpliwość, czy w przypadku przekazania przedsiębiorstwa przed likwidacją działalności gospodarczej, Czytelniczka powinna skorygować koszty uzyskania przychodów o wartość posiadanych na dzień przekazania towarów handlowych, które przy zakupie zaliczyła do kosztów. W rozpatrywanym stanie faktycznym nie ma takiej konieczności (interpretacja indywidualna).

Wydatki poniesione na zakup tych towarów spełniają bowiem przesłanki określone w art. 22 ust. 1 ustawy o PDOF. Natomiast przepis art. 23 ust. 1 pkt 11 ustawy o PDOF nie będzie miał tu zastosowania. Przekazanie do prowadzenia przez męża przedsiębiorstwa należącego do wspólnego majątku małżonków, nie jest bowiem darowizną. Przychód ze sprzedaży towarów handlowych przejętych wraz z przedsiębiorstwem żony, wykaże w podatkowej księdze przychodów i rozchodów mąż, aczkolwiek nie będzie mógł zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wartości tych towarów, gdyż nie poniósł wydatków na ich nabycie. Nie ma również podstaw, aby żona korygowała koszty uzyskania przychodów o wydatki, które poniosła na zakup wyposażenia oraz o odpisy amortyzacyjne, których dokonała od środków trwałych wchodzących w skład przekazanego mężowi przedsiębiorstwa. Mąż powinien odpowiednio: przejęte wyposażenie uwzględnić w prowadzonej ewidencji wyposażenia, zaś przejęte środki trwałe w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

WAŻNE: Przejęte środki trwałe mąż powinien wpisać w prowadzonej przez siebie ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych przyjmując ich wartość początkową, metodę amortyzacji i odpisy amortyzacyjne w takiej samej wysokości, jaka była określona w ewidencji prowadzonej przez żonę.

W sytuacji bowiem, gdy jeden z małżonków przejmie do swojej działalności środki trwałe wykorzystywane wcześniej w działalności przez drugiego z małżonków, powinna mieć miejsce kontynuacja amortyzacji, podobnie jak ma to miejsce w przypadku zmiany działalności wykonywanej samodzielnie przez jednego z małżonków na działalność wykonywaną samodzielnie przez drugiego z małżonków (art. 22g ust. 13 pkt 5 ustawy o PDOF).

Jeżeli zatem przekazane środki trwałe zostały już całkowicie zamortyzowane w firmie żony, to mąż nie będzie miał możliwości ich amortyzacji.

Opodatkowanie przychodów sędziów sportowych

Poniższe wyjaśnienia dotyczą przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. nr 14, poz. 176; ostatnia zmiana w Dz. U. z 2009 r. nr 69, poz. 587), zwanej dalej „ustawą o PDOF”.

Klub sportowy płaci sędziom delegacje sędziowskie (wynagrodzenie za prowadzenie zawodów) w kwocie poniżej 200 zł. Czy w tej sytuacji podatek należy pobrać od kwoty brutto czy najpierw zastosować koszty uzyskania przychodów?

Przychody sędziów z tytułu prowadzenia zawodów sportowych stanowią przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 13 pkt 2 ustawy o PDOF. Do przychodów tych zalicza się wynagrodzenia i inne świadczenia uzyskiwane za sędziowanie zawodów.

Opodatkowania przychodów uzyskiwanych na podstawie art. 13 pkt 2 ustawy o PDOF dokonuje się w dwojaki sposób, tj. pobiera się zryczałtowany podatek dochodowy lub zaliczkę na podatek.

Zryczałtowany podatek stosuje się, jeżeli suma należności określonych w umowie lub w umowach zawartych z osobą niebędącą pracownikiem płatnika nie przekracza miesięcznie od tego samego płatnika kwoty 200 zł. W sytuacji natomiast, gdy miesięczna wysokość należności określona w umowie lub umowach przekracza od tego samego płatnika (niebędącego jednocześnie pracodawcą) 200 zł, powstaje obowiązek poboru zaliczki na zasadach określonych w art. 41 ust. 1 ustawy o PDOF.

Z pytania wynika, że wynagrodzenie za prowadzenie zawodów określone w umowie (rozumianej szeroko jako pisemne lub ustne porozumienie stron) nie przekracza 200 zł. Oznacza to, że przychody sędziów opodatkowane są w formie ryczałtu. W tym przypadku zastosowanie znajduje art. 30 ust. 1 pkt 5a ustawy o PDOF. Wynika z niego, że w takim przypadku zakres obowiązków płatnika sprowadza się do konieczności obliczenia podatku w wysokości 18% przychodu bez pomniejszania go o koszty uzyskania przychodu oraz składki potrącone przez płatnika w danym miesiącu na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe. Natomiast obliczonego podatku nie pomniejsza się o kwotę składki na ubezpieczenie zdrowotne pobranej przez płatnika. Należy jednak podkreślić, że zryczałtowany podatek dochodowy ma zastosowanie, jeżeli wynagrodzenie za prowadzenie zawodów nie przekracza 200 zł w skali miesiąca. Jeżeli natomiast w danym miesiącu płatnik dokona wypłaty należności z tytułu prowadzenia kolejnych zawodów i łączna suma należności przekroczy w miesiącu 200 zł, zobowiązany jest pobrać zaliczkę na podatek od wszystkich należności. W konsekwencji płatnik musi dokonać ponownego przeliczenia należności już wypłaconej, uwzględniając koszty uzyskania przychodów oraz składki na ubezpieczenia społeczne i ubezpieczenie zdrowotne (pod warunkiem, że sędzia podlega tym ubezpieczeniom).

Czy do ustalenia limitu 20.000 euro przyjmujemy VAT?

Kupiliśmy samochód osobowy. W związku z jego nabyciem odliczyliśmy 60% VAT. Doliczenie pozostałych 40% VAT do jego wartości spowoduje przekroczenie równowartości 20.000 euro. Czy do ustalenia tej kwoty należy brać pod uwagę podatek VAT?

Jeżeli na potrzeby działalności wykorzystywany jest samochód osobowy będący środkiem trwałym, nie można zaliczać do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych w pełnej wysokości, jeżeli wartość samochodu przekracza 20.000 euro. W tym przypadku nie stanowią kosztów odpisy w części ustalonej od wartości samochodu przewyższającej 20.000 euro (art. 23 ust. 1 pkt 4 ustawy o PDOF). W celu ustalenia tej kwoty konieczne jest jej przeliczenie na złote według kursu średniego euro ogłaszanego przez NBP z dnia przekazania samochodu do używania.

W przypadku nabycia samochodu w drodze kupna wartością początkową jest cena nabycia, tj. kwota należna zbywcy, m.in. pomniejszona o podatek od towarów i usług, przy czym podatek VAT nie pomniejsza ceny nabycia, gdy:

· zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo

· podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty podatku należnego o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług.

Zatem cena nabycia obejmuje m.in. niepodlegający odliczeniu podatek VAT. Z takim przypadkiem mamy do czynienia przy nabyciu samochodu osobowego. Wówczas podatnik ma prawo odliczyć podatek naliczony stanowiący 60% kwoty podatku określonego w fakturze, nie więcej jednak niż 6.000 zł (art. 86 ust. 3 ustawy o VAT). Zatem pozostała kwota podatku naliczonego, która nie zostanie odliczona przy zakupie, zwiększy wartość początkową samochodu osobowego, od której będzie naliczana amortyzacja. Ustaloną w ten sposób wartość samochodu należy porównać z limitem 20.000 euro. Jeżeli wartość początkowa jest wyższa od kwoty tego limitu, to odpis amortyzacyjny od wartości ponad tę kwotę nie stanowi kosztu podatkowego. Jeżeli natomiast wartość początkowa jest niższa lub równa od wskazanego limitu, to koszt stanowi odpis dokonany od pełnej wartości początkowej samochodu.

Przykład Spółka zakupiła samochód osobowy. Wartość brutto samochodu wynikająca z faktury VAT wynosiła 92.720 zł, w tym VAT - 16.720 zł. Średni kurs 1 euro według NBP w dniu przekazania samochodu do używania wyniósł 3,90 zł (kurs przykładowy), zatem równowartość 20.000 euro = 78.000 zł. Ustalenie wartości początkowej samochodu osobowego: · wartość· netto wynikająca z faktury VAT = 76.000 zł, · VAT niepodlegający odliczeniu 16.720 zł - 6.000 zł = 10.720 zł, · wartość· początkowa samochodu osobowego 76.000 zł + 10.720 zł = 86.720 zł. Ustalenie odpisu amortyzacyjnego: · stawka amortyzacyjna = 20%, · miesięczny odpis amortyzacyjny = 1.445,33 zł, 86.720 zł x 20% = 17.344 zł, 17.344 zł : 12 miesięcy = 1.445,33 zł, w tym miesięczny odpis stanowiący koszt podatkowy = 1.300 zł 78.000 zł x 20% = 15.600 zł, 15.600 zł : 12 miesięcy = 1.300 zł.

Wydatki na podnoszenie kwalifikacji przez przedsiębiorcę

Poniższe wyjaśnienia dotyczą przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. nr 14, poz. 176; ostatnia zmiana w Dz. U. z 2009 r. nr 69, poz. 587), zwanej dalej „ustawą o PDOF”.

Podatnik prowadzi samodzielną działalność gospodarczą. Wziął udział w trzymiesięcznym kursie „Księgowy na wagę złota”, którego koszt częściowo został pokryty z funduszy Unii Europejskiej, a częściowo przez podatnika jako uczestnika szkolenia. Faktura została wystawiona na nazwisko podatnika. Czy koszt udziału w kursie mogę uznać koszt uzyskania przychodów?

W świetle uregulowań zawartych w art. 22 ust. 1 ustawy o PDOF, uznanie danego wydatku za koszt uzyskania przychodu jest uzależnione od łącznego spełnienia następujących warunków:

1) celem poniesienia wydatku (bezpośrednim lub pośrednim) przez przedsiębiorcę jest osiągnięcie przychodów (ewentualnie zwiększenie ich wysokości) lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów,

2) wydatek ten nie może być wymieniony w art. 23 ustawy o PDOF, zawierającym negatywny katalog wydatków i kosztów, które niezależnie od celu ich poniesienia, w żadnych okolicznościach nie mogą stanowić kosztu uzyskania przychodu.

Wydatki związane z podnoszeniem kwalifikacji zawodowych przez przedsiębiorcę nie zostały ujęte w katalogu wydatków nieuznawanych za koszt uzyskania przychodów, zawartym w art. 23 ustawy o PDOF. Nie stanowi to jednak wystarczającej przesłanki do zaliczenia tych wydatków do kosztów uzyskania przychodów. Konieczne jest bowiem wykazanie związku przyczynowego między poniesionymi wydatkami a wykonywaną przez podatnika działalnością gospodarczą (przy czym ciężar dowodu w tym zakresie spoczywa na podatniku).

WAŻNE: Dla stwierdzenia, czy konkretny wydatek poniesiony przez przedsiębiorcę na opłacenie udziału w szkoleniu może zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej, istotne jest ustalenie:

· czy taki wydatek związany jest z podnoszeniem kwalifikacji zawodowych, zdobywaniem wiedzy i umiejętności, które są potrzebne w prowadzonej działalności gospodarczej i które mają związek z tą działalnością,

· czy raczej taki wydatek służy tylko podnoszeniu ogólnego poziomu wiedzy i wykształcenia niezwiązanego z działalnością prowadzona przez podatnika, a więc, co do zasady, ma charakter osobisty.

Taki podgląd prezentują również organy podatkowe (m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z 10 lutego 2009 r., nr ITPB1/415-764/08/AK, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 24 kwietnia 2008 r., nr IPPB1/415-260/08-2/JB i Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z 17 kwietnia 2008 r., nr ILPB1/415-61/08-2/AA).

W sytuacji przedstawionej w pytaniu należy zauważyć, że wiedza i umiejętności praktyczne nabyte na kursie księgowości niewątpliwie są konieczne przy prowadzeniu każdego rodzaju działalności gospodarczej. Ma więc to szczególne znaczenie dla wszystkich podatników zważywszy, że księgi są podstawą do obliczania podatków, a ich rzetelne prowadzenie jest podstawą prawidłowego funkcjonowania każdej firmy.

Podsumowując:

Wydatek poniesiony na kurs, podczas którego przedsiębiorca nabywał bądź rozwijał swoją wiedzę z zakresu księgowości, ma związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, a zatem spełnia ogólne kryteria określone treścią art. 22 ust. 1 ustawy o PDOF, co oznacza, że może zostać uznany za koszt uzyskania przychodów - ale wyłącznie w części sfinansowanej przez podatnika z jego własnych środków. Omawiany wydatek na opłacenie udziału w kursie księgowości, w części sfinansowanej przez podatnika z jego własnych środków, należy ująć w kolumnie 13 podatkowej księgi przychodów i rozchodów „Pozostałe wydatki” na podstawie dowodu księgowego w postaci otrzymanej faktury.

Ponieważ z pytania wynika, że faktura wystawiona na nazwisko podatnika opiewa na całą kwotę opłaty za kurs (łącznie z częścią sfinansowaną ze środków funduszy unijnych), to należy ponadto w kolumnie 16 księgi podatkowej „Uwagi” zamieścić stosowną adnotację wyjaśniającą przyczyny uwzględnienia w kosztach tylko części należności wynikającej z tej faktury oraz informację o dowodzie wpłaty kwoty, którą Czytelnik faktycznie sfinansował z własnych środków. Za dzień poniesienia kosztu należy w tym przypadku uznać dzień wystawienia faktury za udział w szkoleniu (art. 22 ust. 6b ustawy o PDOF).

Moment zaliczenia wydatków do kosztów

Poniższe wyjaśnienia dotyczą przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. nr 14, poz. 176; ostatnia zmiana w Dz. U. z 2009 r. nr 69, poz. 587), zwanej dalej „ustawą o PDOF”.

1. Rozliczenie kosztów ubezpieczenia majątkowego i komunikacyjnego

Podatnik prowadzi działalność gospodarczą. Z podatku dochodowego rozlicza się w formie podatku liniowego 19% (podatkowa księga przychodów i rozchodów). Opłaca ubezpieczenie majątkowe i komunikacyjne. Wydatki z tym związane jednorazowo zalicza w koszty. Czy podatnik postępuje prawidłowo?

Wszystko zależy od tego, w jaki sposób podatni prowadzi księgę podatkową oraz jakiego okresu dotyczą ubezpieczenia majątkowe i komunikacyjne.

Wydatki związane z ubezpieczeniem składników majątku wykorzystywanych na potrzeby prowadzonej działalności stanowią dla celów podatkowych koszt uzyskania przychodów. Przy czym ich związek z przychodami z działalności gospodarczej jest pośredni. Kwalifikacja ta ma znaczenie dla podatników prowadzących podatkowe księgi przychodów i rozchodów metodą memoriałową. Co prawda podatnicy Ci koszty pośrednie potrącają w dacie ich poniesienia. Przy czym jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku koszty uzyskania przychodów muszą rozliczać proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą. Powyższego rozliczenia nie muszą natomiast dokonywać prowadzący księgi podatkowe metodą uproszczoną. Ta grupa podatników potrąca koszty jednorazowo w dacie ich poniesienia.

Należy wskazać, że bez względu na sposób, w jaki prowadzone są księgi podatkowe, dzień poniesienia kosztu ustala się zgodnie z art. 22 ust. 6b ustawy o PDOF. Wynika z niego, że za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów w przypadku podatników prowadzących podatkowe księgi przychodów i rozchodów (z wyjątkami, które nie mają zastosowania w opisywanym przypadku) uważa się dzień wystawienia faktury (rachunku) lub innego dowodu stanowiącego podstawę do zaksięgowania (ujęcia) kosztu.

Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić należy, że jeżeli podatnik prowadzi podatkową księgę metodą memoriałową, wówczas składki związane z ubezpieczeniem składników majątku:

· powinien zaliczyć· do kosztów jednorazowo w dacie poniesienia (tj. dacie wystawienia polisy ubezpieczeniowej) - jeżeli okres ubezpieczenia obejmuje rok podatkowy, np. od 1 stycznia do 31 grudnia,

· musi rozliczyć· proporcjonalnie do okresu trwania umowy - jeżeli umowa ubezpieczenia dotyczy okresu przekraczającego rok podatkowy, np. obejmuje lata 2009-2010; wówczas część· składki dotyczącej roku 2009 należy zaksięgować· w dacie wystawienia polisy, a część· dotyczącą roku 2010 ująć· w kosztach z dniem 1 stycznia 2010 r.

Z kolei jeżeli podatnik prowadzi podatkową księgę metodą uproszczoną, wówczas koszt ubezpieczenia składników majątku powinien zaliczyć do kosztów jednorazowo w dacie wystawienia polisy ubezpieczeniowej. W tym przypadku bez znaczenia pozostaje, jaki okres ubezpieczenia obejmują te polisy.

Rozliczanie kosztów z najmu w przypadku współwłasności nieruchomości

(interpretacja indywidualna Izby Skarbowej w Katowicach z 12 marca 2009 r., nr IBPBII/2/415-42/09/AK, zamieszczona na stronie internetowej Ministerstwa Finansów)

„(...) Wnioskodawca jest współwłaścicielem nieruchomości w udziale wynoszącym 1/3. (…) Powyższą nieruchomość wnioskodawca wspólnie z pozostałymi współwłaścicielami wynajmuje kilku podmiotom gospodarczym. Jest to tzw. najem prywatny, czyli wnioskodawca nie ma zarejestrowanej działalności gospodarczej. (…)

(…) Kto, tzn. który z podatników - współwłaścicieli, może zaliczyć w koszty uzyskania przychodów np. zakup kosiarki do trawy całego terenu? Jak rozliczać inne koszty wspólne, skoro oryginał faktury kosztowej może być tylko jeden, a zakup jest wspólny?

(…) jeśli nieruchomość stanowiąca wspólną własność jest wynajmowana i są ponoszone z tego tytułu koszty, to powinny one podlegać rozliczeniu osobno u każdego ze współwłaścicieli proporcjonalnie do posiadanego udział we współwłasności. (…)

Natomiast w kwestii możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu na przykład wydatków poniesionych na zakup kosiarki do trawy zauważyć należy, że podstawową regulacją normującą stosunki między wynajmującym a najemcą jest umowa najmu. Z treści takiej umowy powinny wynikać, zarówno obowiązki, a także prawa ciążące na każdej ze stron. Umowa taka powinna również określać jakie wydatki związane z wynajmowaną nieruchomością ponosi właściciel, a jakie najemca.

Zatem kosztem uzyskania przychodu w przypadku osiągania przychodów z najmu nieruchomości, nieprowadzonego w ramach działalności gospodarczej oraz gdy z umowy najmu wynika, że to wynajmujący jest zobowiązany do ich ponoszenia są np. opłaty eksploatacyjne (m.in. opłaty za wywóz nieczystości, dostawę wody, energii), a także inne opłaty i wydatki związane z wynajmowaną nieruchomością. Wydatkiem takim może być również zakup kosiarki do koszenia trawy wokół nieruchomości, jeśli tylko z umowy najmu będzie wynikało, że to wynajmujący zobowiązany jest do utrzymywania w należytym stanie i porządku otoczenia wokół wynajmowanej nieruchomości.

Należy przy tym podkreślić, iż dla określenia konkretnego wydatku jako kosztu uzyskania przychodu podatnik obowiązany jest wykazać związek tego wydatku z uzyskanym przychodem bądź prowadzoną działalnością nakierowaną na uzyskanie przychodu. Jest to zgodne z zasadą, że ciężar udowodnienia spoczywa na osobie, która z określonych faktów wywodzi skutki prawne. Również należyty sposób udokumentowania poniesionego wydatku leży po stronie podatnika. Fakt posiadania przez wspólników nieruchomości jednego oryginału faktury kosztowej, z której wynika poniesienie przez nich kosztu zakupu kosiarki nie jest przeszkodą w zaliczeniu tego wydatku do kosztów uzyskania przychodów proporcjonalnie przez każdego z nich.

Reasumując, jeśli wnioskodawca wskaże, że wydatek związany z zakupem kosiarki do trawy został poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu, a jego poniesienie zostanie prawidłowo udokumentowane, to wówczas może być on zaliczony do kosztów uzyskania przychodów. (…)”

Wydatki na kontakty biznesowe w świetle przepisów o podatku dochodowym

Spółka dokonuje zakupów drobnych artykułów spożywczych, takich jak kawa, herbata, słodycze oraz napoje bezalkoholowe. Artykuły te są następnie spożywane podczas spotkań przedstawicieli spółki z kontrahentami, udostępniane pracownikom, a także serwowane podczas posiedzeń zarządu i rady nadzorczej. Czy wydatki na zakup tych artykułów spożywczych można w całości zaliczyć do podatkowych kosztów, czy też powinni wydzielać część, jaka przeznaczona została do konsumpcji podczas spotkań z kontrahentami?

Wątpliwości spółki budzi to, jakiego charakteru wydatki mogą zostać zaliczone do wydatków na reprezentację, a w szczególności czy poczęstowanie kontrahentów spółki kawą i ciastkami podlega zakwalifikowaniu do czynności o charakterze reprezentacyjnym. Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o PDOP, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kosztów reprezentacji, w szczególności poniesionych na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych.

Niewątpliwie wydatki na zakup artykułów spożywczych czy usług gastronomicznych mogą podlegać zaliczeniu do podatkowych kosztów tylko wtedy, jeżeli pozostają w bezpośrednim związku z prowadzeniem działalności gospodarczej i tym samym, jeżeli mogą być uznane za „poniesione w celu osiągnięcia przychodów” (art. 15 ust. 1 ustawy o PDOP). Z kolei wyłączeniu z podatkowych kosztów na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o PDOP podlegać będą te z wydatków na zakup tych artykułów spożywczych czy usług gastronomicznych, które będą mieć charakter „reprezentacyjny”.

Zakres użytego w tym przepisie pojęcia „reprezentacja” nie został jednak zdefiniowany w przepisach tej ustawy, stąd częste wątpliwości interpretacyjne podatników. Wskazać jednak należy, iż w swoich interpretacjach dotyczących stosowania art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o PDOP organy podatkowe oraz sądy zazwyczaj sięgają do „słownikowego” znaczenia pojęcia „reprezentacja”. W Uniwersalnym Słowniku Języka Polskiego wydanym pod redakcją prof. Stanisława Dubisza „reprezentację” zdefiniowano jako „okazałość, wystawność w czyimś sposobie życia, związaną ze stanowiskiem, pozycją społeczną” (Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa, 2007).

Ocena, w przypadku jakiego poczęstunku można mówić o „wystawności”, a w przypadku jakiego nie, nie jest jednak jednoznaczna i w znacznym stopniu zależeć może od oceniającego. Nie powinno jednak budzić wątpliwości, iż częstowanie kontrahentów kawą i drobnymi słodyczami oraz korzystanie z takich artykułów przez pracowników lub członków organów osoby prawnej jest czymś na tyle powszechnym, iż nie może być oceniane jako wyraz „okazałości czy wystawności w czyimś sposobie życia”. Stąd też w aktualnych interpretacjach organów podatkowych ugruntowuje się pogląd, iż tego rodzaju wydatki firmy nie mają charakteru reprezentacyjnego i podlegają w całości zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów. Za przykład może posłużyć interpretacja indywidualna wydana 16 lutego 2009 r. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, nr IBPBI/2/423-1076/08/PH, w której stwierdzono:

„(…) wydatki z tytułu zakupu kawy, herbaty, napoi bezalkoholowych, słodyczy, udokumentowane fakturami VAT, przeznaczone na posiedzenia Rady Nadzorczej Spółki, jeśli nie noszą znamion wystawności, są zwyczajowo przyjęte jako wydatki niewymienione w tzw. negatywnym katalogu kosztów i mogą stanowić, zgodnie z przepisem art. 15 ust. 1 ww. ustawy koszty uzyskania przychodów.

Podobnie wydatki na zakup ww. artykułów spożywczych przeznaczonych na poczęstunek na spotkaniach z kontrahentami lub pracownikami, jeśli są na zwyczajowo przyjętym poziomie mogą stanowić koszty uzyskania przychodów. (...)”

W piśmie tym Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach podkreślił jednak konieczność prawidłowego udokumentowania tych wydatków oraz wskazania ich związku z prowadzoną działalnością.

Poczęstunek w siedzibie firmy

Wraz z wprowadzeniem z początkiem stycznia 2007 r. zmian w powołanym art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o PDOP i art. 23 ust. 1 pkt 23 ustawy o PDOF, organy podatkowe uważały, że należy wyłączyć z kosztów uzyskania przychodów zakup artykułów spożywczych na wszelkiego rodzaju spotkania z kontrahentami. Uznawano, że nawet wydatki na kawę, herbatę, cukier, wyroby cukiernicze mieszczą się w katalogu wydatków związanych z reprezentacją przedsiębiorstwa. Jednak w ostatnim czasie fiskus złagodził swoje stanowisko i obecnie zgadza się z podatnikami, że poczęstowanie gości kawą, herbatą lub wodą mineralną oraz słodyczami nie ma charakteru reprezentacji i w konsekwencji koszty zakupu takich artykułów mogą stanowić koszt uzyskania przychodów.

Co więcej, Izba Skarbowa w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 4 marca 2009 r., nr IPPB3/423-1704/08-2/KK uznała że:

„(…) W przypadku spotkań kilkugodzinnych Spółka zamawia także drobne usługi cateringu, tj. przygotowanie kanapek, czy lunchu (...). W ocenie organu wymienione wydatki, jeśli nie noszą znamion reprezentacji, są zwyczajowo przyjęte i nie mają charakteru okazałości, mogą stanowić zgodnie z przepisem art. 15 ust. 1 ww. ustawy (ustawy o PDOP - przyp. red.) koszty uzyskania przychodów (…)”.

Zatem można przyjąć, że drobne poczęstunki serwowane w firmach - o ile nie noszą znamion reprezentacji - można kwalifikować do kosztów podatkowych.

Koszty spotkania biznesowego poza firmą

Generalnie wydatki na konsumpcję w trakcie spotkań z kontrahentami w restauracjach uznaje się za wydatki na cele reprezentacji. Sposobu kwalifikacji tego typu wydatków do kosztów reprezentacji nie zmienia podnoszona przez podatników argumentacja, z której wynika, że tego typu działania nie mają charakteru nadzwyczajnego, a wpisują się w „zwyczajowe” postępowanie wobec kontrahentów.

Organizacja spotkania dla kontrahentów wraz z prezentacją oferty

Jeżeli celem przedsięwzięcia jest prezentacja oferty handlowej oraz np. wykład na temat stosowanych technologii oraz form współpracy z kontrahentami, to koszty poniesione na organizację takiego spotkania mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów.

Będzie tak wówczas, gdy koszty te nie będą nosiły znamion reprezentacji. Generalnie jednak przyjmuje się, że działania kształtujące popyt na towary, usługi lub markę, poprzez poszerzenie wiedzy o nich, zmierzające do zachęcenia szerokiego grona odbiorców do zakupu tych towarów stanowią reklamę, nawet jeśli są skierowane do ograniczonego kręgu odbiorów.

Wśród typowych kosztów ponoszonych podczas tego typu spotkań wymienić można wydatki na wynajęcie sali, sprzętu, wynagrodzenie wykładowców oraz ewentualne wydatki na wyżywienie zaproszonych gości.

Dokonując oceny tego typu przedsięwzięć dla prawidłowej kwalifikacji kosztów, najważniejszym jest wyraźne ustalenie głównego celu organizowanego spotkania i wskazanie potencjalnych korzyści oczekiwanych w związku z taką imprezą. Istotne jest, aby część konsumpcyjna nie zdominowała części promującej, a zatem nie zmieniła charakteru imprezy na wydarzenie o cechach reprezentacyjnych.

Podobną kwestię wyjaśniła Izba Skarbowa w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 18 lutego 2008 r., nr IP-PB3-423-471/07-2/DG:

„(…) Spółka organizując dni otwarte prowadziła rozmowy z klientami na temat możliwości technicznych oraz szczegółów konstrukcyjnych obrabiarek do metali. Spółka zatrudniła profesjonalną firmę cateringową, która przygotowała dla kontrahentów poczęstunek w postaci dań i napojów. Należy więc uznać, że wydatki na usługę cateringową, z uwagi że nie były wydatkiem samym w sobie służącym konsumpcji, lecz realizacji dalej idącego celu (prezentacja możliwości technicznych i konstrukcyjnych maszyn) stanowią koszt uzyskaniaprzychodów. (…)”

Analogicznie należy kwalifikować koszty związane ze szkoleniem kontrahentów odnośnie budowy, obsługi czy serwisu nabytych towarów (produktów).

Zaproszenie kontrahentów na targi

Podstawowym celem wystawienia produktów (towarów) na targach, jak i zapraszania kontrahentów do uczestnictwa w takich imprezach jest reklama. Targi są miejscem bezpośredniej konfrontacji z ofertą konkurencji. Dzięki temu jednostki mogą w bezpośredni sposób zaprezentować zalety swoich produktów, towarów lub usług i wskazać ich ewentualną przewagę nad innymi uczestnikami rynku.

W konsekwencji można uznać, iż ponoszenie wydatków związanych z uczestnictwem podmiotu w takich przedsięwzięciach służy zachęceniu kontrahentów do nabywania towarów wystawcy, a tym samym mają związek z osiąganiem przez niego przychodów. Zatem zwyczajowe wydatki ponoszone w związku z zapraszaniem kontrahentów na targi handlowe, tj. wydatki organizacyjne czy koszt serwowanego poczęstunku, można kwalifikować do kosztów reklamy i tym samym zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów. Istotnym warunkiem koniecznym do spełnienia w takiej sytuacji jest, aby wydatki te nie nosiły cech wystawności, wyniosłości, czyli reprezentacji. Takich wyjaśnień udzieliła Izba Skarbowa w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z 27 marca 2008 r., nr ILPB3/423-44/08-3/MC), w której czytamy:

„(…) wydatki ponoszone przez Spółkę w związku z zapraszaniem kontrahentów na targi branżowe oraz z wyjazdami, w trakcie których prezentowane są np. fabryki X w Niemczech (tj. wydatki organizacyjne, przejazd, nocleg, wyżywienie), można zakwalifikować do kosztów reklamy i zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów, o ile działania te nie noszą znamion reprezentacji (…).”

Przyjęcia okolicznościowe

Często jednostki, organizując przyjęcie okolicznościowe np. z okazji święta branżowego czy też rocznicy firmy, oprócz własnych pracowników zapraszają gości zewnętrznych, w tym kontrahentów. Wówczas charakter takiej imprezy nabiera znamion reprezentacji, przez co poniesione wydatki nie mogą być zaliczone do kosztów podatkowych. Jeżeli możliwe jest wiarygodne wyodrębnienie kosztów dotyczących poszczególnych uczestników imprezy, to do kosztów podatkowych jednostka będzie mogła zaliczyć koszt w części przypadającej na pracowników. Jeżeli jednak taka możliwość wyodrębnienia kosztów nie wystąpi, wówczas całość wydatków uznaje się za koszty reprezentacji.

Potwierdzenie takiego stanowiska znajdziemy m.in. w interpretacji indywidualnej Izby Skarbowej w Katowicach z 18 czerwca 2008 r., nr IBPB3/423-200/08/NG (KAN-2460/08):

„(...) poniesione przez Spółkę wydatki na zorganizowanie imprezy z okazji 80-lecia Spółki dla pracowników, a także dla zaproszonych gości (parlamentarzystów, władz samorządowych, emerytów, przedstawicieli firm współpracujących ze Spółką) w sytuacji, gdy nie jest możliwe wydzielenie i udokumentowanie wydatków przypadających na konkretnych uczestników (pracowników i byłych pracowników oraz pozostałych osób) nie mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów. (...)”

Prezenty dla kontrahentów

Podstawowym problemem w kwalifikacji podarunków przekazywanych kontrahentom jest dokonanie rozróżnienia między nakładami o charakterze reprezentacyjnym, mającymi na celu budowanie prestiżu firmy, a wydatkami reklamowymi, mającymi na celu zachęcanie potencjalnych klientów do nawiązania bądź utrzymania kontaktów z przedsiębiorcą oraz nabywania jego towarów lub usług.

Działania polegające na przekazywaniu gadżetów firmowych w postaci długopisów, piór, smyczy, kalendarzy, czapek, portfeli, latarek, itp., opatrzonych logo, przeznaczonych do nieodpłatnego rozprowadzenia na spotkaniach wśród kontrahentów i kooperantów, spełniają funkcję reklamową, gdyż zmierzają do zwiększenia rozpoznawalności firmy na rynku, poznania cech jakościowych oferowanych wyrobów, ich zalet technicznych, co w efekcie wpływa na zwiększenie zainteresowania oferowanymi towarami, a także zachęca do współpracy i tym samym może wpływać na zwiększenie przychodów.

Dodatkowo, biorąc pod uwagę fakt, iż wartość jednostkowa przedmiotowych gadżetów jest niska, wydatki poniesione na zakup takich gadżetów nie spełniają kryterium okazałości czy wystawności.

Należy jednak pamiętać, że przekazywanie cennych prezentów wybranym kontrahentom, nawet jeśli prezenty te będą oznakowane logo firmy, jest uznawane przez organy podatkowe jako reprezentacja (np. Izba Skarbowa w Warszawie, interpretacja indywidualna z 19 maja 2008 r., nr IP-PB3-423-313/08-2/KR).

Wizytówki firmowe wręczane kontrahentom

Wizytówki są związane ze zwykłym funkcjonowaniem przedsiębiorcy i spełniają rolę informacyjną w jego kontaktach z kontrahentami oraz z klientami. W konsekwencji, koszty związane z drukiem wizytówek firmowych stanowią koszty uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia.

Przychód ze sprzedaży przez Internet

1) Chcąc poszerzyć swoją ofertę i zdobyć nowych klientów, podatnik zamierza w prowadzonej działalności otworzyć sklep internetowy. Kiedy powstanie przychód ze sprzedaży w takim sklepie?

Zasadniczo przychodem z działalności gospodarczej są kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. Podatnicy podatku od towarów i usług ustalają go pomniejszając przychód ze sprzedaży o należny podatek VAT. Sprzedaż za pośrednictwem Internetu jest w praktyce sprzedażą wysyłkową, która może być realizowana za zaliczeniem pocztowym lub po dokonaniu płatności.

W pierwszej z wymienionych sytuacji sprzedawca zazwyczaj wystawia fakturę i przesyła ją nabywcy wraz z towarem. Przychód ze sprzedaży powstaje w dacie dokonania tych czynności. Jednak gdy, nabywca skorzysta z możliwości odstąpienia od umowy kupna i nie odbierze przesłanego towaru, lub po odebraniu towaru odeśle go sprzedawcy w oznaczonym terminie, podatnik będzie musiał skorygować zaewidencjonowane przychody, pomniejszając je o wartość zwróconych towarów. W drugim przypadku przychód ze sprzedaży powstanie w dniu otrzymania zapłaty przez sprzedającego.

2) Podatnik prowadzi działalność gospodarczą za pośrednictwem sklepu internetowego. Z uwagi na zabezpieczenie własnych interesów zamierza pobierać przedpłaty od osób zamawiających oferowane towary. W jaki sposób powinienem je rozliczyć w podatku dochodowym?

Często, chcąc się zabezpieczyć przed nierzetelnymi klientami, sklepy internetowe prowadzą sprzedaż w systemie przedpłat. Przedpłaty, jakie otrzymuje przedsiębiorca prowadzący sprzedaż internetową, mogą być podatkowo neutralne, jednak w określonych sytuacjach należy je traktować jako uregulowanie należności i zaliczyć do przychodów podatkowych.

Ustawa o PDOF nie uważa za przychód podatkowy pobranych wpłat lub zarachowanych należności na poczet dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych. Do tej kategorii należności można zaliczyć otrzymane przez przedsiębiorcę przedpłaty i zaliczki na poczet dostaw towarów i usług, których wykonanie jest odroczone w czasie. Jeżeli zatem wpłatę można zakwalifikować jako przedpłatę lub zaliczkę, to dopiero po realizacji dotyczącej jej umowy można ją zaliczyć do przychodów podatkowych.

Jednocześnie przedpłaty (zaliczki) nie należy przy tym mylić z tzw. zapłatą „z góry”. Zapłata „z góry” za usługi wykonane w następnych okresach sprawozdawczych, mająca ostateczny i definitywny charakter, związana z uregulowaniem należności przed wykonaniem usługi, nie może być potraktowana jako wpłata na poczet usług, które będą wykonane w następnych okresach sprawozdawczych. Tym samym nie ma możliwości nieuznania jej za przychód podatkowy. Takie stanowisko potwierdza pismo Ministerstwa Finansów z 26 kwietnia 2007 r., nr DD6-8213-373/MD/07/6913/06.

3) Podatnik jest właścicielem jednoosobowej firmy prowadzącej internetową sprzedaż zabawek. Do ceny towarów nabywanych przez swoich klientów dolicza koszty dostawy. Czy zwrot kosztów powinienem zaliczać do przychodów z działalności gospodarczej?

Tak. Umowy zawierane w ramach sprzedaży internetowej najczęściej obciążają pokrywaniem kosztów dostarczenia towaru nabywcę. Należą do nich m.in. opłaty pocztowe, usługi kurierskie, czy też koszty transportu, które sprzedawca dolicza do ceny towaru. W takiej sytuacji sprzedawca przyjmuje na siebie rolę wykonawcy dodatkowych czynności związanych z dostarczeniem sprzedawanych towarów. Czynności te są zatem elementem świadczonych przez niego usług, co oznacza, że podstawa opodatkowania sprzedaży wysyłkowej powinna obejmować również koszty przesyłki i to niezależnie od podmiotu realizującego dostawę (sprzedawca czy wyspecjalizowana firma).

Przychodem z działalności gospodarczej jest bowiem kwota należna sprzedawcy od nabywcy z tytułu sprzedaży. Nie ma przy tym znaczenia jakie składniki kwota ta obejmuje. Dlatego też w pojęciu kwoty należnej, a co za tym idzie przychodu należnego, zawiera się zarówno kwota za jaką towar został zakupiony, marża handlowa, wszelkie dopłaty oraz inne kwoty.

Przychody uzyskiwane z transakcji dokonywanych na aukcjach internetowych

(stanowisko Departamentu Podatków Dochodowych zamieszczone w Biuletynie Skarbowym Ministerstwa Finansów nr 3/2009)

„Ministerstwo Finansów uprzejmie wyjaśnia, że sprzedaż za pośrednictwem sieci internetowej stanowi źródło przychodu w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. nr 14, poz. 176 ze zm.). Źródłem przychodu z tego tytułu może być pozarolnicza działalność gospodarcza lub odpłatne zbycie rzeczy.

Jeżeli sprzedaży za pośrednictwem sieci internetowej dokonuje podmiot gospodarczy, to przychody uzyskane z tego tytułu będą zaliczane do pozarolniczej działalności gospodarczej. Na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych została zdefiniowana pozarolnicza działalność gospodarcza, zgodnie z którą jest to działalność zarobkowa wytwórcza, budowlana, handlowa, usługowa prowadzona we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

W takim przypadku opodatkowanie dochodu (przychodu) uzyskanego z tego tytułu uzależnione będzie wyłącznie od wybranej przez podatnika formy opodatkowania. Wysokość podatku dochodowego zależy od tego, czy podatnik korzysta z opodatkowania dochodu na ogólnych zasadach i opłaca podatek według progresywnej skali podatkowej, 19% stawki podatku, czy też z ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

W pozostałych przypadkach przychód osiągnięty przez osoby fizyczne z tytułu sprzedaży rzeczy ruchomych na aukcji internetowej będzie uznany za odpłatne zbycie rzeczy, pod warunkiem, że odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie tej rzeczy. Dochód z tego tytułu należy wykazać w zeznaniu rocznym i opodatkować łącznie z dochodami uzyskanymi z innych źródeł według progresywnej skali podatkowej.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych, rozróżniająca źródła przychodów, jednocześnie określa sposób opodatkowania przychodów osiąganych z poszczególnych źródeł. Należy zauważyć, że na gruncie powołanej ustawy obowiązuje zasada samoopodatkowania.

Oznacza to, że podatnik obowiązany jest do wykazania w zeznaniu rocznym dochodów uzyskanych z tytułu sprzedaży i uiszczenia należnego podatku dochodowego według zasad określonych w przepisach prawa podatkowego. Natomiast organ podatkowy - realizując uprawnienia kontrolne - może sprawdzić, czy podatnik ujawnił przychody z określonego źródła i uiścił należny podatek dochodowy oraz czy podatek ten został odprowadzony w prawidłowej wysokości.”

Ubezpieczenia społeczne przedsiębiorcy wykonującego umowę zlecenia

Podatnik prowadzi działalność gospodarczą na podstawie wpisu do ewidencji i jednocześnie jest zatrudniony na umowę o pracę. Ponieważ z umowy o pracę otrzymuję wynagrodzenie niższe od minimalnego, z działalności opłaca też składki na obowiązkowe ubezpieczenia społeczne. Od czerwca 2009 r. dodatkowo wykonuje pracę na podstawie umowy zlecenia (nie w ramach działalności). Czy w okresie wykonywania umowy zlecenia podatnik może zmienić tytuł do ubezpieczeń społecznych i podlegać im ze zlecenia, a nie z działalności? Umowa zlecenia nie jest wykonywana na rzecz pracodawcy, z którym podatnik pozostaje w stosunku pracy.

Podatnik będzie mógł zmienić tytuł do obowiązkowych ubezpieczeń społecznych, o ile podstawa wymiaru składek na te ubezpieczenia ze zlecenia, miesięcznie będzie wynosiła tyle, ile obowiązująca podatnika najniższa podstawa z działalności. Takie rozstrzygnięcie wynika z art. 9 ust. 2 i 2a ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (Dz. U. z 2007 r. nr 11, poz. 74 z późn. zm.).

Osoba spełniająca warunki do objęcia obowiązkowo ubezpieczeniami emerytalnym i rentowymi z umowy zlecenia i z tytułu prowadzenia działalności gospodarczej, jest objęta obowiązkowo ubezpieczeniami z tego tytułu, który powstał najwcześniej. Z zastrzeżeniem, że osoba ta podlega obowiązkowym ubezpieczeniom społecznym z tytułu tej działalności, jeżeli z umowy zlecenia podstawa wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe jest niższa od obwiązującej ją najniższej podstawy wymiaru z działalności.

Najniższa obowiązująca podstawa wymiaru składki na ubezpieczenia społeczne z działalności to:

· 60% prognozowanego przeciętnego wynagrodzenia miesięcznego dla osób opłacających składki na zasadach ogólnych (w 2009 była to kwota 1.915,80 zł) lub

· 30% minimalnego wynagrodzenia dla osób korzystających z ulgi w opłacaniu składek (w 2009 była to kwota 382,80 zł).

Zarówno z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej, jaki i wykonywanej umowy zlecenia, obowiązkowa jest składka na ubezpieczenie zdrowotne. W sytuacji, gdy ubezpieczony uzyskuje przychody z więcej niż jednego tytułu do objęcia obowiązkiem ubezpieczenia zdrowotnego, składka na te ubezpieczenie opłacana jest z każdego z tych tytułów odrębnie. Tak wynika z art. 82 ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych (Dz. U. z 2008 r. nr 164, poz. 1027 z późn. zm.).  

Przykład Osoba prowadząca działalność gospodarczą podlega obowiązkowym ubezpieczeniom społecznym i z tego tytułu opłaca składki naliczone od kwoty 1.915,80 zł. Dodatkowo na okres od 1 czerwca do 31 lipca 2009 r. zawarła umowę zlecenia (nie w ramach działalności). Wynagrodzenie określone w umowie w wysokości 3.000 zł zostanie wypłacone 31 lipca 2009 r. Wyboru ubezpieczenia przedsiębiorca może dokonać tylko w lipcu 2009 r., gdyż w tym miesiącu oskładkowany przychód z umowy zlecenia (3.000 zł) wynosi co najmniej tyle, ile podstawa z działalności (1.915,80 zł). W czerwcu 2009 r. nadal podlega obowiązkowo ubezpieczeniom społecznym z tytułu działalności, ponieważ w tym miesiącu podstawa wymiaru składek z umowy zlecenia wynosiła 0 zł. Z obydwu tytułów obowiązkowa jest składka zdrowotna.

Zmiana formy opodatkowania przed osiągnięciem pierwszego przychodu

(interpretacja indywidualna Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 5 lutego 2009 r., nr ITPB1/415-679/08/WM, zamieszczona na stronie internetowej Ministerstwa Finansów)

(…) podstawową formą opodatkowania podatkiem dochodowym z działalności gospodarczej jest opodatkowanie według skali podatkowej, na zasadach określonych w art. 27 ww. ustawy (o podatku dochodowym od osób fizycznych). Forma opodatkowania na zasadach ogólnych (wg skali progresywnej) przysługuje z mocy ustawy i podatnik nie musi składać oświadczenia o jej wyborze. Złożenie stosownego oświadczenia jest natomiast warunkiem koniecznym dla możliwości skorzystania z opodatkowania w formie tzw. podatku liniowego. Wyboru formy opodatkowania podatkiem liniowym na zasadach określonych w art. 30c podatnik dokonuje (…) składając pisemne oświadczenie właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego do dnia 20 stycznia roku podatkowego, a jeżeli podatnik rozpoczyna prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej w trakcie roku podatkowego - do dnia poprzedzającego dzień rozpoczęcia tej działalności, nie później jednak niż w dniu uzyskania pierwszego przychodu.

Przykład

Podatnik w trakcie roku podatkowego rozpoczął prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej. W dniu 28 października 2008 r. złożył naczelnikowi właściwego urzędu skarbowego oświadczenie o wyborze formy opodatkowania na zasadach określonych w art. 30c. Następnie pismem z dnia 10 listopada 2008 r. poinformował tegoż naczelnika o błędnym wyborze opodatkowania podatkiem liniowym i że właściwą formą opodatkowania na 2008 r. będzie opodatkowanie na zasadach określonych w art. 27, tj. wg skali podatkowej. Jednocześnie wskazał, że do dnia sprostowania błędnego oświadczenia o wyborze formy opodatkowania nie osiągnął jeszcze żadnego przychodu z działalności gospodarczej. Oświadczenie o wyborze opodatkowania na zasadach określonych w art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zostało więc przez wycofane przez podatnika przed upływem terminu do jego złożenia.

Na tle powyższych ustaleń i zapisów art. 9a ust. 1 i 2, należy stwierdzić, że wybór opodatkowania na zasadach określonych w art. 30c jest uprawnieniem podatnika i jeśli do dnia uzyskania pierwszego przychodu, który to termin jest terminem ostatecznym do wyboru tej formy opodatkowania, ostatecznie nie dokonał wyboru tej formy opodatkowania nie ma przeszkód by dochody z pozarolniczej działalności gospodarczej opodatkować wg podstawowej formy opodatkowania podatkiem dochodowym z działalności gospodarczej, jaką jest opodatkowanie według skali podatkowej, przewidzianej w art. 27 ww. ustawy. (…)”

Zatrudnienie na umowę o pracę i rozpoczęcie działalności - wybór formy opodatkowania

Poniższe wyjaśnienia dotyczą przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. nr 14, poz. 176; ostatnia zmiana w Dz. U. z 2009 r. nr 97, poz. 800), zwanej dalej „ustawą o PDOF”.

Podatnik jest zatrudniony na umowę o pracę i chcę dodatkowo samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Która forma opodatkowania jest najkorzystniejsza? Jak dokonać jej wyboru?

Nie ma przeszkód, aby osoba zatrudniona na umowę o pracę prowadziła działalność gospodarczą. Rozpoczynający działalność ma możliwość wyboru pomiędzy opłacaniem:

· podatku według skali podatkowej,

· podatku liniowego,

· ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych,

· karty podatkowej.

Przy czym w niektórych przypadkach okoliczność zatrudnienia na umowę o pracę może rzutować na wybór formy opodatkowania przychodów z działalności. O tym, która z zaprezentowanych form jest korzystniejsza musi zdecydować sam podatnik.

Opodatkowanie według skali podatkowej

Podstawową formą opodatkowania dochodów z działalności gospodarczej prowadzonej przez osoby fizyczne jest opłacanie podatku według skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ustawy o PDOF. Ta forma opodatkowania przysługuje z mocy prawa. Oznacza to, że rozpoczynający działalność, w przypadku wyboru skali podatkowej nie musi składać żadnych oświadczeń ani wniosków. Ponadto wybór skali nie jest uzależniony od rodzaju działalności prowadzonej przez podatnika ani faktu, czy usługi wykonywane w ramach działalności są tożsame w wykonywanymi na podstawie umowy o pracę na rzecz pracodawcy (byłego lub obecnego).

Podatek liniowy

Wyboru podatku liniowego (tj. podatku dochodowego w wysokości 19% podstawy obliczenia podatku, o której mowa w art. 30c ust. 2 ustawy o PDOF), dokonuje się poprzez złożenie pisemnego oświadczenia w tej sprawie do właściwego naczelnika urzędu skarbowego. Przy czym nie ma urzędowego wzoru tego oświadczenia. Oznacza to, że jego forma jest dowolna, pod warunkiem, że będzie ono sporządzone na piśmie.

Podatnik, który rozpoczyna prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej w trakcie roku podatkowego przedmiotowe oświadczenie musi złożyć do dnia poprzedzającego dzień rozpoczęcia tej działalności, nie później jednak niż w dniu uzyskania pierwszego przychodu. Tak wynika z art. 9a ust. 2 ustawy o PDOF. Konsekwencją niedochowania tego terminu będzie konieczność opodatkowania według skali podatkowej.

Podobnie jak w przypadku podatku opłacanego według skali podatkowej, wybór podatku liniowego nie jest uzależniony od rodzaju prowadzonej działalności. Na niemożność wyboru tej formy opodatkowania rzutuje natomiast okoliczność wykonywania działalności na rzecz byłych lub obecnych pracodawców. Ograniczenie to dotyczy jednak przypadku, gdy usługi świadczone na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy odpowiadają czynnościom wykonywanym w ramach stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy, w roku podatkowym lub roku poprzednim.

Uwzględnienie zaprezentowanych regulacji oznacza, że nie wyklucza możliwości stosowania podatku liniowego:

-wykonywanie na rzecz obecnego pracodawcy czynności innych niż w ramach stosunku pracy,  

Przykład Podatnik jest zatrudniony w ramach umowy o pracę na stanowisku drukarza. W 2009 r. rozpoczął dodatkowo wykonywanie działalności w zakresie usług budowlanych i zamierza wykonywać swe usługi m.in. na rzecz obecnego pracodawcy. Podatnik ma możliwość opłacania podatku liniowego, gdyż czynności wchodzące w zakres działalności są inne niż wykonywane w ramach stosunku pracy.

- świadczenie obecnie w ramach działalności na rzecz byłego pracodawcy czynności tożsamych z wykonywanymi w ramach stosunku pracy, jeżeli stosunek pracy ustał co najmniej w 2007 r. (tj. najpóźniej 31 grudnia 2007 r.),
 

Przykład Do 15 grudnia 2007 r. podatnik był zatrudniony na podstawie umowy o pracę jako informatyk. W marcu 2009 r. rozpoczął wykonywanie działalności gospodarczej w zakresie usług informatycznych. Usługi będzie świadczył również na rzecz byłego pracodawcy. Podatnik ma możliwość opłacania podatku liniowego, ponieważ wykonywanie czynności informatyka w ramach stosunku pracy miało miejsce wcześniej niż rok rozpoczęcia działalności (tj. 2009 r.) oraz rok poprzedzający rozpoczęcie działalności (tj. 2008 r.).

- wykonywanie na rzecz byłego pracodawcy czynności innych niż w ramach stosunku pracy, bez względu na to kiedy stosunek pracy ustał.  

Przykład Podatnik do końca czerwca 2009 r. był zatrudniony w ramach umowy o pracę na stanowisku specjalisty ds. sprzedaży. Od lipca 2009 r. rozpoczął wykonywanie działalności w zakresie naprawy samochodów i zamierza wykonywać swe usługi m.in. na rzecz byłego pracodawcy. Podatnik ma możliwość opłacania podatku liniowego, gdyż czynności wchodzące w zakres działalności są inne niż wykonywane w ramach stosunku pracy.

Ryczał od przychodów ewidencjonowanych

Kto może korzystać z ryczałtu?

Zasady stosowania ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych reguluje rozdział 2 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym… (Dz. U. nr 144, poz. 930 ze zm.). Z przepisów w nim zawartych wynika, że rozpoczynający wykonywanie działalności w roku podatkowym mogą w zakresie opodatkowania przychodów z tej działalności stosować ryczałt od przychodów ewidencjonowanych bez względu na wysokość przychodów jaką osiągną w roku jej rozpoczęcia. Przy czym ustawodawca zastrzega, że tej formy opodatkowania nie może stosować podatnik, u którego zachodzą okoliczności wskazane w art. 8 ust. 1 ww. ustawy. Należy do nich m.in. rodzaj prowadzonej działalności. I tak, z ryczałtu nie może korzystać podatnik, którzy zamierza:

- osiągać w całości lub w części przychody z tytułu:

1. prowadzenia aptek,

2. działalności w zakresie udzielania pożyczek pod zastaw (prowadzenie lombardów),

3. działalności w zakresie kupna i sprzedaży wartości dewizowych,

4. prowadzenia pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie wolnych zawodów innych niż określone w art. 4 ust. 1 pkt 11 ww. ustawy,

5. świadczenia usług wymienionych w załączniku nr 2 do ww. ustawy,

6. działalności w zakresie handlu częściami i akcesoriami do pojazdów mechanicznych,

- wytwarzać wyroby opodatkowane podatkiem akcyzowym, na podstawie odrębnych przepisów, z wyjątkiem wytwarzania energii elektrycznej z odnawialnych źródeł energii.

Ponadto do okoliczności wyłączających możliwość korzystania z ryczałtu należą:

- opłacanie podatku w formie karty podatkowej,

- korzystanie, na podstawie odrębnych przepisów, z okresowego zwolnienia od podatku dochodowego,

- podejmowanie wykonywania działalności w roku podatkowym po zmianie działalności wykonywanej:

2. samodzielnie na działalność prowadzoną w formie spółki z małżonkiem,

4. w formie spółki z małżonkiem na działalność prowadzoną samodzielnie przez jednego lub każdego z małżonków,

6. samodzielnie przez małżonka na działalność prowadzoną samodzielnie przez drugiego małżonka,

jeżeli małżonek lub małżonkowie przed zmianą opłacali z tytułu prowadzenia tej działalności podatek dochodowy według skali podatkowej.

Ryczał ewidencjonowany nie może być również stosowany przez podatników rozpoczynających działalność samodzielnie, jeżeli podatnik przed rozpoczęciem działalności w roku podatkowym lub w roku poprzedzającym rok podatkowy, wykonywał w ramach stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy czynności wchodzące w zakres działalności podatnika.
 

Przykład Podatnik do końca 2008 r. był zatrudniony na podstawie umowy o pracę jako mechanik samochodowy. W lipcu 2009 r. założył własną firmę. I przypadek - rozpoczął wykonywanie działalności w zakresie usług naprawy samochodów, w tym również na rzecz swojego pracodawcy. Podatnik z tytułu prowadzonej działalności nie może stosować ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych. II przypadek - rozpoczął wykonywanie działalności w zakresie usług informatycznych, w tym również na rzecz swojego byłego pracodawcy. Podatnik może skorzystać z opodatkowania w formie ryczałtu, gdyż czynności wchodzące w zakres działalności gospodarczej są inne niż były wykonywane w ramach stosunku pracy.

Jak dokonać wyboru ryczałtu ewidencjonowanego?

Rozpoczynający działalność, u którego nie zachodzą okoliczności wyłączające go z ryczałtu (wskazane wcześniej), może zawiadomić naczelnika urzędu skarbowego właściwego według miejsca zamieszkania podatnika o korzystaniu z opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych. Zawiadomienia tego musi dokonać w formie oświadczenia. Ustawodawca nie określił jednak jego formy, co oznacza, że jest ona dowolna pod warunkiem, że będzie ono sporządzone na piśmie. Jeżeli rozpoczęcie działalności gospodarczej ma miejsce w trakcie roku podatkowego należy je złożyć do dnia poprzedzającego dzień rozpoczęcia działalności, nie później jednak niż w dniu uzyskania pierwszego przychodu.

W przypadku rozpoczęcia działalności gospodarczej w trakcie roku podatkowego i niezłożenia w określonym terminie oświadczenia, podatnik jest obowiązany do założenia właściwych ksiąg i opłacania podatku na zasadach określonych w ustawie o PDOF.

Karta podatkowa

W przypadku karty podatkowej ustawodawca wymienia rodzaje działalności, której prowadzenie daje podatnikowi uprawnienie do wyboru tej formy opodatkowania. Z art. 23 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym… wynika, że kartę podatkową mogą płacić podatnicy prowadzący działalność gospodarczą określoną w jednej z XII części tabeli, stanowiącej załącznik nr 3 do ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym…. Przykładowo podatnik może prowadzić działalność:

· usługową w zakresie handlu detalicznego żywnością, napojami, wyrobami tytoniowymi oraz kwiatami, z wyjątkiem napojów o zawartości alkoholu powyżej 1,5%,

· gastronomiczną,

· w zakresie usług transportowych wykonywanych przy użyciu jednego pojazdu,

· w zakresie opieki domowej nad dzieć· mi i osobami chorymi,

· w zakresie usług edukacyjnych, polegającą na udzielaniu lekcji na godziny.

Chcąc opłacać podatek w formie karty podatkowej należy w tej sprawie złożyć stosowny wniosek. Wniosek o zastosowanie opodatkowania w formie karty podatkowej podatnik składa na formularzu oznaczonym jako PIT-16. Podatnik rozpoczynający działalność w trakcie roku podatkowego musi go złożyć nie później niż przed rozpoczęciem działalności.

Wady i zalety poszczególnych form opodatkowania  

Skala podatkowa	Podatek liniowy	Ryczałt ewidencjonowany	Karta podatkowa
+ stosowanie tej formy opodatkowania nie jest obwarowane żadnymi ograniczeniami + wybór skali podatkowej nie jest uzależniony od rodzaju działalności + przysługują wszystkie ulgi i zwolnienia przedmiotowe określone ustawą o PDOF + możliwość łącznego opodatkowania z małżonkiem lub jako osoba samotnie wychowująca dzieci + przychody pomniejsza się o koszty podatkowe - konieczność płacenia podatku według stawki 32% po przekroczeniu dochodów w wysokości 85.528 zł	+ stawka podatku ustalona na jednym poziomie (19% podstawy obliczenia podatku), bez względu na wysokość osiągniętego dochodu - brak możliwości łącznego opodatkowania z małżonkiem lub jako osoba samotnie wychowująca dzieci + przychody pomniejsza się o koszty ich uzyskania - poza składkami na ubezpieczenia społeczne i ubezpieczenie zdrowotne nie ma możliwości stosowania innych ulg podatkowych (chyba, że „liniowiec” osiąga dochody opodatkowane według skali, np. ze stosunku pracy, wówczas może dokonywać odliczeń odpowiednio od tego dochodu i podatku) + możliwość odliczania od dochodu straty z lat ubiegłych + wybór podatku liniowego nie jest uzależniony od rodzaju działalności - brak możliwości świadczenia w ramach działalności na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy czynności tożsamych z wykonywanymi w ramach stosunku pracy (patrz art. 9a ust. 3 ustawy o PDOF)	- ryczałt opłaca się od przychodu bez pomniejszania go o koszty uzyskania przychodów, dlatego ta forma opodatkowania może okazać się mało „opłacalna” dla podatników, których rodzaj prowadzonej działalności wymusza konieczność ponoszenia dużych kosztów + niskie stawki ryczałtu dla większości rodzajów działalności (8,5%, 5,5% i 3%) + ryczałtowcy uprawnieni są do stosowania większości odliczeń od przychodu i podatku przewidzianych dla opodatkowanych na zasadach określonych ustawą o PDOF - brak możliwości łącznego opodatkowania z małżonkiem lub jako osoba samotnie wychowująca dzieci - z tej formy opodatkowania wyłączone są określone rodzaje działalności gospodarczej	- forma opodatkowania uzależniona od rodzaju działalności + uproszczenia formalne - podatnicy od chwili wydania decyzji ustalającej kartę podatkową nie mają obowiązku prowadzenia ksiąg, składania zeznań podatkowych oraz wpłacania zaliczek na podatek dochodowy - niemożność łącznego opodatkowania z małżonkiem oraz w sposób przewidziany dla osób samotnie wychowujących dzieci - nie ma możliwości stosowania odliczeń od karty podatkowej (z wyjątkiem odliczenia składki na ubezpieczenie zdrowotne)

Czy o prowadzeniu działalności trzeba poinformować pracodawcę?

Osoba zatrudniona na umowę o pracę, która dodatkowo podejmuje działalność gospodarczą nie musi o tym fakcie informować pracodawcy. Nie ma bowiem takiego obowiązku, za jednym wyjątkiem. Dotyczy on przypadku, gdy podatnik złożył pracodawcy PIT-2 w celu stosowania kwoty zmniejszającej podatek, a następnie rozpoczął działalność gospodarczą opodatkowaną według skali podatkowej. O fakcie tym podatnik powinien poinformować pracodawcę. Osiąganie dochodów w ten sposób opodatkowanych stanowi bowiem okoliczność wyłączającą możliwość pomniejszania zaliczki na podatek ustalanej od dochodów ze stosunku pracy o kwotę zmniejszającą podatek. Tak wynika z art. 32 ust. 3 pkt 3 ustawy o PDOF.

Jeżeli natomiast w zakresie opodatkowania przychodów z działalności gospodarczej zostanie wybrany podatek liniowy, ryczałt ewidencjonowany lub karta podatkowa - nie ma potrzeby informowania pracodawcy o podjęciu tej działalności. Te formy opodatkowania nie mają bowiem wpływu na sposób ustalania zaliczki na podatek od dochodów ze stosunku pracy. Inaczej mówiąc podatnikowi przy tych formach opodatkowania przysługuje kwota zmniejszająca przy poborze zaliczki na podatek od dochodów ze stosunku pracy.

Należy w tym miejscu wskazać, że osiąganie przychodów z działalności gospodarczej (bez względu na formę ich opodatkowania) nie pozbawia podatnika kosztów uzyskania przychodów ze stosunku pracy.

Ostatnia zaliczka na podatek w 2009 r. - u podatników rozliczających się kwartalnie i w sposób uproszczony

Obowiązek wpłaty zaliczki do 20 grudnia przez podatników rozliczających się kwartalnie i w sposób uproszczony. Ostateczne rozliczenie podatku za bieżący (2009) rok podatkowy, w przypadku podatników podatku od osób prawnych, nastąpi w terminie ustalonym do złożenia zeznania o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) za ten rok, tj. do końca marca 2010 r. oraz do końca kwietnia 2010 r. w przypadku podatników podatku dochodowego od osób fizycznych.

1) Kwartalny sposób wpłacania zaliczek

Podatnicy podatku dochodowego od osób prawnych rozpoczynający działalność oraz mali podatnicy mogą wpłacać zaliczki kwartalne w wysokości różnicy pomiędzy podatkiem należnym od dochodu osiągniętego od początku roku kalendarzowego a sumą zaliczek należnych za poprzednie kwartały. Przy czym jako kwartał traktuje się kwartał kalendarzowy.

Zaliczki kwartalne za okres od pierwszego do trzeciego kwartału roku podatkowego opłaca się w terminie do dnia 20 każdego miesiąca następującego po kwartale, za który uiszczana jest zaliczka. Zaliczka za czwarty kwartał płacona jest w wysokości zaliczki za kwartał trzeci. Zaliczkę za czwarty kwartał należy wpłacić na rachunek urzędu skarbowego w terminie do 20 grudnia danego roku podatkowego (por. art. 25 ust. 1c ustawy o PDOP).  

Przykład 1 Spółka z o.o., której rok podatkowy pokrywa się z rokiem kalendarzowym, opłaca zaliczki na podatek dochodowy w terminach kwartalnych. Należną zaliczkę za trzeci kwartał 2009 r. w kwocie 20.000 zł spółka z o.o. wpłaciła na konto urzędu skarbowego w terminie do 20 października 2009 r. Natomiast do 21 grudnia 2009 r. (20 grudnia br. przypada w niedzielę) spółka ma obowiązek wpłacić zaliczkę należną za czwarty kwartał w wysokości zaliczki za trzeci kwartał, tj. również w kwocie 20.000 zł.

Powyżej opisany kwartalny sposób wpłacania zaliczek dotyczy również podatników podatku dochodowego od osób fizycznych.

Kiedy nie powstanie obowiązek wpłaty zaliczki na podatek za czwarty kwartał?

W sytuacji, gdy u podatników opłacających zaliczki kwartalnie dochód uzyskany za trzy kwartały będzie niższy od dochodu uzyskanego za dwa kwartały, to podatnik nie będzie zobowiązany do wpłacenia zaliczki na podatek ani za trzeci, ani za czwarty kwartał.  

Przykład 2 Spółka z o.o., której rok podatkowy pokrywa się z rokiem kalendarzowym, opłaca zaliczki na podatek dochodowy w terminach kwartalnych. W pierwszych dwóch kwartałach br. spółka wpłaciła na rachunek urzędu skarbowego należne zaliczki na podatek dochodowy w łącznej kwocie 60.000 zł. Podatek należny za trzy kwartały 2009 r. wyniósł 50.000 zł. Wyliczenie zaliczki za trzeci kwartał br.: 50.000 zł (podatek należny) - 60.000 zł (podatek zapłacony od początku roku) = 10.000 zł (nadpłata podatku). Łączna kwota zaliczki za trzeci i czwarty kwartał 2009 r. wyniesie więc 0 zł.

2) Uproszczony sposób wpłacania zaliczek

Podatnicy PDOP

Podatnicy wpłacający zaliczki na podatek w sposób uproszczony, czyli w wysokości 1/12 podatku należnego wykazanego w zeznaniu złożonym w roku poprzedzającym dany rok podatkowy (a jeżeli w tym zeznaniu nie wykazali podatku należnego, to w zeznaniu złożonym w roku poprzedzającym dany rok podatkowy o dwa lata) wpłacają zaliczki w terminach i według zasad dotyczących podatników wpłacających zaliczki co miesiąc, o których mowa w art. 25 ust. 1a ustawy o PDOP. Zatem również obliczoną w sposób uproszczony zaliczkę wpłaca się do dnia 20 każdego miesiąca za miesiąc poprzedni, a za grudzień - w wysokości zaliczki za listopad i łącznie z tą zaliczką (por. art. 25 ust. 6 i 7 ww. ustawy) do 20 grudnia.
 

Przykład 3 Spółka z o.o., której rok podatkowy pokrywa się z rokiem kalendarzowym, opłaca zaliczki na podatek dochodowy w sposób uproszczony. Podatek należny za 2007 r. wyniósł 12.000 zł, zatem w 2009 r. spółka wpłaca miesięczne zaliczki w wysokości 1/12 kwoty 12.000 zł, tj. 1.000 zł. Łączna kwota zaliczki za listopad i grudzień 2009 r. wyniesie więc 2.000 zł (1.000 zł x 2). Kwotę tę spółka z o.o. ma obowiązek zapłacić na konto urzędu skarbowego w terminie do 21 grudnia 2009 r. (20 grudnia br. przypada w niedzielę).

Podatnicy PDOF

Natomiast podatnicy PDOF wpłacający zaliczki na podatek w formie uproszczonej obliczają zaliczki na podstawie dochodu wynikającego z zeznania podatkowego złożonego w roku poprzedzającym dany rok podatkowy. Co istotne, podatnicy opodatkowani według skali podatkowej wysokość zaliczki ustalają jako 1/12 kwoty podatku, obliczonego przy zastosowaniu skali obowiązującej w bieżącym roku (art. 44 ust. 6b ustawy o PDOF). Natomiast podatnicy opodatkowani podatkiem liniowym zaliczkę obliczają jako 1/12 kwoty podatku obliczonego według stawki 19% (art. 44 ust. 6h ustawy o PDOF). Należy zaznaczyć, że zaliczek w formie uproszczonej nie można opłacać za okresy kwartalne.
 

Przykład 4 Podatnik prowadzi działalność gospodarczą, z której zaliczki na podatek dochodowy opłaca w formie uproszczonej. W zeznaniu podatkowym za 2007 r. złożonym w roku 2008, podatnik wykazał dochód w wysokości 10.000 zł, który jest podstawą do ustalenia wysokości zaliczki na 2009 r. Wariant 1 - podatnik wybrał opodatkowanie według skali podatkowej Obliczenie miesięcznej zaliczki: 10.000 zł x 18% = 1.800 zł - 556,02 zł = 1.243,98 zł, 1.243,98 zł : 12 = 103,67 zł. Wariant 2 - podatnik wybrał opodatkowanie podatkiem liniowym Obliczenie miesięcznej zaliczki: 10.000 zł × 19% = 1.900 zł, 1.900 zł : 12 = 158,33 zł. Wyliczoną w powyższy sposób kwotę zaliczki podatnik pomniejsza o zapłaconą w danym miesiącu kwotę składki na ubezpieczenie zdrowotne (do wysokości nieprzekraczającej 7,75% podstawy jej wymiaru), a następnie zaokrąglał do pełnych złotych. Tak obliczoną zaliczkę na podatek za listopad podatnik będzie miał obowiązek wpłacić do 21 grudnia 2009 r. (20 grudnia br. przypada w niedzielę) w podwójnej wysokości.

WAŻNE: Omawiana zaliczka jest ostatnią zaliczką wpłacaną za 2009 r.

Zasady rozliczeń w walutach obcych między polskimi firmami

Polscy przedsiębiorcy od 24 stycznia 2009 r. mogą rozliczać się między sobą w walutach obcych bez konieczności uzyskiwania indywidualnego zezwolenia dewizowego w NBP, jednak samo wskazanie w walucie obcej nie gwarantuje jeszcze że zapłata również nastąpi w tej walucie.

I.Transakcje w walutach obcych między podmiotami krajowymi wg prawa dewizowego i cywilnego.

Do 24.01.09 polskie firmy mogły bez konieczności uzyskiwania indywidualnego zezwolenia de wizowego rozliczać się w walutach obcych z kontrahentami zagranicznymi, jeżeli natomiast chciały się rozliczać z rezydentami polskimi musiały występować do NBP z wnioskiem o wydanie indywidualnego zezwolenia dewizowego. Obecne zapisy w Prawie dewizowym (uchylenie art. 9 pkt. 15) oraz Kodeksie Cywilnym (zmiana art. 358) mają na celu przede wszystkim zmniejszyć ryzyko kursowe.

Należy podkreślić iż samo wyrażenie ceny w walucie obcej nie gwarantuje realizacji tej transakcji w tejże walucie → art. 358 §§1 K.C. w myśl którego, jeżeli przedmiotem zobowiązania jest suma pieniężna wyrażona w walucie obcej, dłużnik może spełnić świadczenie w walucie polskiej, chyba że ustawa, orzecznictwo sądowe będące źródłem zobowiązania lub czynność prawna zastrzega spełnienie świadczenia w walucie obcej.

Oznacza to, że:

8. jeśli w umowie uzgodniono wartość świadczenia w walucie obcej, ale nie poczyniono uzgodnień co do waluty, w jakiej zapłata nastąpić powinna, to dłużnik będzie mógł zapłacić w złotych; istotny będzie wtedy kurs wymiany jaki powinien zostać przyjęty do przeliczania waluty obcej na złote; strony mogą wskazać w umowie, jaki kurs będzie obowiązywał przy dokonywaniu transakcji, jeżeli strony tego nie zrobią zastosowanie ma art., 358 § 2 K.C. czyli wartość waluty obcej określi się wg średniego kursu ogłaszanego przez NBP z dnia wymagalności roszczenia, chyba że ustawa, orzecznictwo sądowe będące źródłem zobowiązania lub czynność prawna stanowi inaczej.

12. jeśli w umowie uzgodniono wartość świadczenia w walucie obcej i dodatkowo uzgodniono, że także zapłata powinna nastąpić ww walucie, to dłużnik będzie miał obowiązek zapłacić w walucie obcej.

Co do zasady dłużnikowi nie będzie się opłacało opóźniać zapłaty z powodu wahań kursów walutowych, gdyż wierzyciel może skorzystać z uprawnienia polegającego na żądaniu spełnienia świadczenia we walucie polskiej wg średniego kursu NBP z dnia, w którym zaplata jest faktycznie dokonana, a nie wg kursu z dnia wymagalności.

Przykład

W dniu wymagalności euro kształtowało się na poziomie 4,3 zł, natomiast w dniu faktycznej zapłaty 4,6 zł, w takiej sytuacji wierzyciel będzie mógł zażądać zapłaty wg korzystniejszego dla suebie kursu – z dnia faktycznej zapłaty.

Płatności powyżej 15 000 euro za pośrednictwem banków

Rezydenci i nierezydenci mają obowiązek dokonywania przekazów pieniężnych za granicę oraz rozliczeń w kraju związanych z obrotem dewizowym za pośrednictwem banków, jeżeli kwota przekazu lub rozliczenia przekracza równowartość 15 000 euro → art.25 prawa dewizowego. Kurs walut ustala się przy zachowaniu średniego kursu ogłaszanego przez NBP w dniu poprzedzającym dokonanie czynności → art. 2 ust.3 prawa dewizowego.

Co do zasady oznacza to, że z pośrednictwa banków należy skorzystać:

1. jeśli rozliczenie dokonywane w Polsce między rezydentami a walutą rozliczenia jest waluta obca

2. jeśli rozliczenie dokonywane jest w Polsce między rezydentem a nierezydentem, bez względu na walutę rozliczenia

W obu ww przypadkach pośrednictwo banków jest obowiązkowe, gdy kwota rozliczenia przekracza równowartość 15 000 euro, należy wówczas całe rozliczenie zrealizować za pośrednictwem banku, a nie tylko nadwyżkę powyżej 15 000 euro.

II. Transakcje wyrażone w walucie obcej między podmiotami krajowymi wg przepisów podatkowych i bilansowych

Dla celów podatku dochodowego:

1. przychody wyrażone w walucie obcej przelicza się na złote wg kursu średniego przez NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania przychodu

2. poniesione koszty wyrażone w walucie obcej przelicza się na złote wg średniego kursu ogłaszanego przez NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu, którym jest data faktury kontrahenta. Czyli będzie to

dzień poprzedzający datę faktury.

Natomiast różnice kursowe ustalone dla celów bilansowych nie zawsze będą uwzględnione podatkowo. W przypadku rozrachunków dla celów podatkowych różnice kursowe powstaną tylko wtedy, gdy zarówno zapłata, jak i należność lub zobowiązanie są wyrażone w walucie obcej → art. 15a ustawy o POP i art. 24 c ustawy o PDOF

Treść operacji wyrażonej w walucie obcej	Zasady wyceny dla celów:
U sprzedającego	VAT	CIT, PIT	Rachunkowość
F-ra VAT za sprzedane wyroby	Kurs średni NBP z dnia poprzedzającego dzień powstania obowiązku podatkowego	Kurs średni NBP z dnia poprzedzającego dzień uzyskania przychodu	Kurs średni NBP z dnia poprzedzającego dzień sprzedaży
F-ra VAT korygująca	Kurs historyczny zastosowany do faktury pierwotnej
F-ra VAT zaliczkowa	Kurs średni NBP z dnia poprzedzającego dzień otrzymania zaliczki	Faktury zaliczkowe nie wpływają na przychód w podatku dochodowym. Ale otrzymana zaliczka po przeliczeniu za złote jest jako faktyczna zapłata uwzględniona przy ustalaniu różnic kursowych	Kurs średni NBP z dnia poprzedzającego dzień otrzymania zaliczki
Wpływ należności	Bez wpływu na VAT	Kurs kupna banku obsługującego jednostkę
U nabywcy
F-ra VAT zakupowa	VAT wynikający z faktury kontrahenta, który jest już wyrażony w złotych	Kurs średni NBP z dnia poprzedzającego datę faktury kontrahentów
F-ra VAT korygująca	Kurs historyczny zastosowany do faktury pierwotnej
F-ra VAT zaliczkowa	Z VAT wynikający z faktury kontrahenta	Faktura zaliczkowa nie stanowi kup, zatem nie podlega wycenie. Wpłacona zaliczka po przeliczeniu na złote jest jako faktyczna zapłata uwzględniona przy ustalaniu różnic kursowych	Kurs średni NBP z dnia poprzedzającego dzień faktury
Zapłata zobowiązania	Nie ma znaczenia dla celów VAT	Kurs sprzedaży, kurs kantorowy, kurs historyczny – w zależności, czy jednostka posiada rachunek walutowy

Rozliczenie wydatków z tytułu używania samochodu osobowego w działalności gospodarczej

Przedsiębiorca w prowadzonej działalności gospodarczej może wykorzystywać samochód osobowy. W związku z użytkowaniem takiego samochodu do kosztów uzyskania przychodów może zaliczyć wydatki na naprawy, remonty, bieżącą eksploatację samochodu itp. Przy czym sposób zaliczania tych wydatków do kosztów podatkowych zależy od tego czy samochód został zaliczony do środków trwałych.

Samochód osobowy będący środkiem trwałym

Gdy samochód osobowy wykorzystywany w działalności gospodarczej spełnia definicję środka trwałego zawartą w art. 22a ust. 1 updof, tj.:

· stanowi własność· lub współwłasność· podatnika,

· został nabyty lub wytworzony we własnym zakresie,

· jest kompletny i zdatny do użytku w dniu przyjęcia do używania,

· jego przewidywany okres używania jest dłuższym niż rok,

podatnik ma prawo wprowadzić go do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. W takim przypadku samochód stanie się składnikiem majątku firmy, a wydatek poniesiony na jego nabycie podatnik może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów poprzez odpisy amortyzacyjne.

W przypadku samochodu osobowego zaliczonego do środków trwałych, do kosztów uzyskania przychodów podatnik może ująć w pełnej wysokości wydatki poniesione na utrzymanie i bieżącą eksploatację samochodu, pod warunkiem, że wydatki te poniesione zostały w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów i nie są wymienione w katalogu kosztów nieuznawanych za koszty podatkowe, zawartym w art. 23 ust. 1 updof.

Do kosztów uzyskania przychodów, bez ograniczeń, można zaliczyć wydatki na:

· zakup paliwa, gazu, oleju napędowego,

· naprawy bieżące i remonty,

· przeglądy okresowe i badania diagnostyczne,

· zakup części samochodowych,

· ubezpieczenie samochodu.

Zwrócić należy uwagę na pewne ograniczenie wynikające z art. 23 ust. 1 pkt 47 updof. Przepis ten stanowi, że nie zalicza się do kosztów uzyskania przychodów składek na ubezpieczenie samochodu osobowego w wysokości przekraczającej ich część ustaloną w takiej proporcji, w jakiej pozostaje równowartość 20.000 euro, przeliczona na złote według kursu sprzedaży walut obcych ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z dnia zawarcia umowy ubezpieczenia w wartości samochodu przyjętej dla celów ubezpieczenia.  

Przykład Pan Dariusz wykorzystuje w prowadzonej działalności gospodarczej samochód osobowy zaliczony do środków trwałych. W dniu 6 lutego 2009 r. zawarł umowę ubezpieczenia tego samochodu. Dla celów ubezpieczenia wartość samochodu określona została na kwotę 112.300 zł. W dniu zawarcia umowy ubezpieczenia równowartość 20.000 euro po przeliczeniu na złote wynosiła 91.268 zł. Roczna składka wyniosła 4.156 zł. Wyliczenie składki podlegającej ujęciu w kosztach uzyskania przychodów: · procentowy udział równowartości 20.000 euro w wartości samochodu przyjętej do celów ubezpieczenia 91.268 zł x 100  = 81,27% 112.300 zł · kwota składki podlegająca ujęciu w kosztach podatkowych 4.156 zł x 81,27% = 3.377,58 zł.

Samochód osobowy niebędący środkiem trwałym

Przedsiębiorca może na potrzeby działalności wykorzystywać własny (prywatny) samochód osobowy, niezaliczony do środków trwałych. W takim przypadku wydatek na nabycie samochodu nie może być zaliczony do kosztów uzyskania przychodów.

Wydatki poniesione na eksploatację samochodu podatnik może zaliczyć do kosztów podatkowych tylko do wysokości ustalonego limitu. Ograniczenie to wynika z art. 23 ust. 1 pkt 46 updof. Stosownie do powołanego przepisu, wydatki związane z eksploatacją samochodu osobowego niewprowadzonego do ewidencji środków trwałych nie stanowią kosztów uzyskania przychodów w części przekraczającej kwotę wynikającą z pomnożenia liczby kilometrów faktycznego przebiegu pojazdu i stawki za 1 km przebiegu, określonej w rozporządzeniu Ministra Infrastruktury z dnia 25 marca 2002 r. w sprawie warunków ustalania oraz sposobu dokonywania zwrotu kosztów używania do celów służbowych samochodów osobowych, motocykli i motorowerów niebędących własnością pracodawcy (Dz. U. nr 27, poz. 271 ze zm.).

W myśl przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnik używający samochodu osobowego nieujętego w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych musi obowiązkowo prowadzić ewidencję przebiegu pojazdu. W razie braku tej ewidencji wydatki ponoszone przez podatnika z tytułu używania samochodu na potrzeby podatnika nie stanowią kosztów uzyskania przychodów. Ewidencja taka powinna zawierać co najmniej:

1) nazwisko, imię i adres zamieszkania osoby używającej pojazd,

2) numer rejestracyjny pojazdu i pojemność silnika,

3) kolejny numer wpisu,

4) datę i cel wyjazdu,

5) opis trasy (skąd-dokąd),

6) liczbę faktycznie przejechanych kilometrów,

7) stawkę za 1 km przebiegu pojazdu,

8) kwotę wynikającą z przemnożenia liczy faktycznie przejechanych kilometrów i stawki za 1 km przebiegu,

9) podpis podatnika i jego dane.

Poza obowiązkiem prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu podatnik zobowiązany jest dokumentować ponoszone wydatki fakturami, rachunkami oraz innymi dowodami (zawierającymi numer rejestracyjny samochodu).

Wydatki ponoszone na eksploatację samochodu osobowego wykorzystywanego w działalności rozlicza się narastająco. W każdym miesiącu, za który dokonywane jest rozliczenie, porównuje się narastająco wartość poniesionych wydatków z wysokością limitu przejechanych kilometrów wynikającą z ewidencji przebiegu pojazdu. Suma wydatków zaliczonych do kosztów uzyskania przychodów, w poszczególnych miesiącach, ustalona od początku roku nie może przekroczyć kwoty wynikającej z ewidencji przebiegu pojazdu za ten sam okres, to jest kwoty wynikającej z przemnożenia liczby kilometrów faktycznego przebiegu pojazdu oraz stawki za jeden kilometr przebiegu. Gdy kwota wydatków w danym miesiącu jest niższa lub równa limitowi, do kosztów podatkowych zalicza się wartość wydatków. Gdy natomiast kwota wydatków jest wyższa od limitu, wówczas kwota wydatków stanowiąca nadwyżkę ponad limit nie stanowi w danym miesiącu kosztu podatkowego. Przy czym kwotę wydatków niezaliczoną do kosztów w poprzednim miesiącu można rozliczyć w miesiącu następnym, o ile limit będzie wyższy od wartości wydatków.  

Przykład Pan Adam w prowadzonej działalności gospodarczej wykorzystuje prywatny samochód osobowy o pojemności silnika 1.400 cm^3. Dla samochodu tego prowadzi ewidencję przebiegu pojazdu. Stawka za 1 km przebiegu dla takiego pojazdu wynosi 0,8358 zł. Pan Adam w poszczególnych miesiącach ustalił koszty uzyskania przychodów z tytułu używania samochodu do celów służbowych, porównując limit wynikający z ewidencji przebiegu pojazdu z wydatkami faktycznie poniesionymi. Z ewidencji tej wynika, że iloczyn przejechanych kilometrów i stawki za 1 km w:           - styczniu 2009 r. wyniósł            (383 km x 0,8358 zł), 320,11 zł         - lutym 2009 r. wyniósł            (300 km x 0,8358 zł). 250,74 zł Wydatki poniesione na eksploatację samochodu wyniosły w:           - styczniu 2009 r. 332,25 zł,         - lutym 2009 r. 238,56 zł.   W związku z tym, do kosztów uzyskania przychodów w: · styczniu 2009 r. zaliczył wydatki w kwocie 320,11 zł, tj. do wysokości limitu stanowiącego iloczyn przejechanych kilometrów i stawki za 1 km, · lutym 2009 r. zaliczył kwotę 250,70 zł, stanowiącą różnicę między sumą poniesionych wydatków a sumą wydatków wcześniej zaliczonych do kosztów podatkowych (570,81 zł - 320,11 zł).

Jak zoptymalizować niektóre koszty w firmie?

1. Jak zorganizować zatrudnienie, by ponosić niższe koszty?

Firmy zmuszone zatrudniać osoby mają do wyboru umowę o pracę lub umowy cywilnoprawne (zlecenia lub o dzieło), które mogą być zawierane zarówno z przedsiębiorcą, jak i z osobą nieprowadzącą działalności gospodarczej. Wybór ten zależy od potrzeb i charakteru wykonywanej pracy.

Niewątpliwą zaletą umów cywilnoprawnych zawieranych z przedsiębiorcą jest zwolnienie z obowiązków płatnika, co wiąże się ze znacznym ograniczeniem nie tylko kosztów finansowych, ale i obowiązków wobec organów podatkowych, ZUS i innych instytucji.

Od formy współpracy zależy wysokość ponoszonych kosztów. Porównajmy bezpośrednie koszty zatrudnienia na podstawie umowy o pracę i na podstawie umowy cywilnoprawnej.  

Przykład Załóżmy, że wysokość wynagrodzenia jednej osoby (pracownika lub zleceniobiorcy) ustalono na 4.000 zł. Jak będą kształtowały się bezpośrednie koszty zatrudnienia ponoszone przez pracodawcę lub zleceniodawcę? Umowa o pracę   1) składki na ubezpieczenia społeczne finansowane przez pracodawcę (9,76% + 4,5% + 1,20%) 4.000 zł x 15,46%  618,40 zł, 2) składka na Fundusz Pracy 4.000 zł x 2,45%  98,00 zł, 3) składka na Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych 4.000 zł x 0,10%  4,00 zł. Bezpośredni koszt zatrudnienia wyniesie więc łącznie 4.720,40 zł. Uwaga: Przyjęliśmy, że właściwa dla pracodawcy stopa procentowa składki wypadkowej wynosi 1,20%. Umowa zlecenia zawarta z osobą nieprowadzącą działalności gospodarczej   1) składki na ubezpieczenia społeczne (9,76% + 4,5% + 1,20% - zakładamy, że osoba ta podlega też ubezpieczeniu wypadkowemu) 4.000 zł x 15,46%  618,40 zł, 2) składka na Fundusz Pracy 4.000 zł x 2,45%  98,00 zł, 3) składka na Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych 4.000 zł x 0,10%  4,00 zł. Bezpośredni koszt zatrudnienia wyniesie łącznie 4.720,40 zł. Umowa zlecenia zawarta z przedsiębiorcą W tym przypadku zleceniobiorca rozlicza się ze zleceniodawcą na podstawie wystawianego przez siebie rachunku lub faktury. W związku z tym, koszt umowy wyniesie 4.000 zł (bez VAT). Zawierając umowę z przedsiębiorcą, możemy zaoszczędzić 720,40 zł w stosunku do umowy o pracę lub umowy zlecenia zawartej z nieprzedsiębiorcą.

  UWAGA!!!

Umowa o dzieło nie stanowi podstawy wymiaru składek ZUS. Jednak umowa o dzieło jako umowa rezultatu, co odróżnia ją od umowy zlecenia, nie zawsze znajdzie zastosowanie.

Ponadto poza wymienionymi składkami obciążenia przy stosunku pracy obejmują m.in.:

1) wynagrodzenie chorobowe,

2) wynagrodzenia za czas urlopu,

3) inne obciążenia wynikające z przepisów prawa pracy i innych (składki PFRON, świadczenia z tytułu BHP itd.).

Trzeba jednak pamiętać, że trudno uznać jednoznaczną przewagę umów zawieranych z przedsiębiorcą nad pozostałymi umowami. Każda z tych umów ma swoje wady i zalety.

Podejmując działania mające na celu zoptymalizowanie kosztów zatrudnienia, warto pamiętać o kilku kwestiach.

Należy właściwie sformułować umowę - pozwoli to uniknąć kosztów w razie ewentualnej zmiany kwalifikacji umowy. Pamiętajmy, że umowy cywilnoprawne nie mogą zawierać niektórych postanowień właściwych umowie o pracę. Jeśli organy kontroli stwierdzą, że mamy do czynienia de facto z umową o pracę, a nie np. umową zawartą w ramach tzw. samozatrudnienia, trzeba będzie dokonać zaległych czynności płatnika - a to będzie wiązać się z dodatkowymi kosztami.

Pracowników można motywować do pracy nie tylko podwyższeniem wynagrodzenia - czynnikiem motywującym może być np. polepszenie warunków pracy czy umożliwienie rozwoju zawodowego poprzez finansowanie szkoleń. Koszty na taką działalność mogą okazać się niższe niż podwyżka wynagrodzenia.

2. Koszty wynagrodzeń i składek ZUS - kasowo czy memoriałowo?

Kosztami podatkowymi zasadniczo mogą być wypłacone, dokonane lub postawione do dyspozycji wypłaty, świadczenia oraz inne należności:

1) ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych oraz z członkostwa w rolniczej spółdzielni produkcyjnej (art. 12 ust. 1 i 6 updof),

2) z działalności wykonywanej osobiście (art. 13 pkt 2 i 4-9 updof),

3) z praw majątkowych (art. 18 updof), a także

4) z tytułu zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłacanych przez zakład pracy.

Do kosztów podatkowych można zaliczyć, co do zasady, opłacone do ZUS składki na ubezpieczenia społeczne w części finansowanej przez płatnika składek.

A zatem mamy tu do czynienia z metodą kasową zaliczania tych wydatków do kosztów podatkowych.

Od 1 stycznia 2009 r. należności ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej, spółdzielczego stosunku pracy, z członkostwa w rolniczej spółdzielni produkcyjnej oraz zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakład pracy mogą stanowić koszty podatkowe w miesiącu, za który są należne. Może to mieć miejsce pod warunkiem, że zostały wypłacone lub postawione do dyspozycji w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony. Tak wynika z art. 22 ust. 6ba i 6bb updof oraz art. 15 ust. 4g i 4h updop. W przypadku uchybienia temu terminowi do należności tych stosuje się metodę kasową. Natomiast w odniesieniu do składek ZUS od wspomnianych należności w części finansowanej przez płatnika składek, składek na FP oraz FGŚP, mogą one stanowić koszty podatkowe w miesiącu, za który należności te są należne, pod warunkiem że składki zostaną opłacone:

1) z tytułu należności wypłacanych lub postawionych do dyspozycji w miesiącu, za który są należne - w terminie wynikającym z odrębnych przepisów,

2) z tytułu należności wypłacanych lub postawionych do dyspozycji w miesiącu następnym, w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony - nie później niż do 15 dnia tego miesiąca.

W przypadku uchybienia tym terminom do składek tych stosuje się metodę kasową. 

Przykład Załóżmy, że pracodawca wypłaca wynagrodzenia do 10 dnia następnego miesiąca za miesiąc poprzedni. Zatem np. wynagrodzenie za maj 2009 r. jest płatne do 10 czerwca 2009 r. Składki ZUS według przepisów o systemie ubezpieczeń społecznych można w tym przypadku zapłacić do: 1) 15 czerwca - jeśli wypłata wynagrodzenia nastąpi w maju, 2) 15 lipca - jeśli wypłata wynagrodzenia nastąpi w czerwcu. Możemy więc mieć do czynienia z trzema sytuacjami. I sytuacja Jeśli pracodawca wypłaci wynagrodzenie za maj 12 czerwca i tego samego dnia wpłaci składki do ZUS, wówczas: 1) wynagrodzenie będzie kosztem czerwca, ponieważ zostało wypłacone po terminie wypłaty, 2) składki ZUS również będą kosztem czerwca, gdyż wynagrodzenie zostało wypłacone po terminie. II sytuacja Jeśli wynagrodzenie za maj zostanie wypłacone 3 czerwca, a składki opłacone zgodnie z terminem ustawowym, np. 6 lipca, wówczas: 1) wynagrodzenie będzie kosztem maja, bo zostało wypłacone w terminie, 2) składki ZUS będą kosztem lipca, ponieważ zostały opłacone po 15 czerwca, tj. po 15 dniu miesiąca, w którym miała miejsce wypłata wynagrodzenia. III sytuacja Jeśli wynagrodzenie za maj zostanie wypłacone 5 czerwca i w tym samym dniu zostaną opłacone składki ZUS, wówczas zarówno wynagrodzenie jak i składki stanowią koszty maja.

Z przykładu wynika więc, że jeśli zachowane zostaną przewidziane przepisami terminy, wówczas wynagrodzenia i składki ZUS będą kosztem podatkowym w miesiącu, za który są należne. Pozwoli to na obniżenie zaliczki na podatek dochodowy za wcześniejszy miesiąc. Niezachowanie tych terminów spowoduje, że wymienione koszty będzie można zaliczyć do kosztów podatkowych dopiero w miesiącu, w którym wydatki te zostaną faktycznie poniesione.

3. Jaką zastosować metodę amortyzacji?

Na wysokość kosztów w firmie można wpływać poprzez stosowanie odpowiedniej stawki amortyzacyjnej i sposobu amortyzacji składników majątku. W tym zakresie istnieją następujące możliwości.

Po pierwsze, amortyzacja liniowa, czyli według stawek amortyzacyjnych określonych w Wykazie rocznych stawek stanowiącym załącznik do ustaw o podatku dochodowym. Jest to podstawowa metoda amortyzowania, która może podlegać modyfikacji o wysokość wskaźników określonych w art. 22i ust. 2 updof i art. 16i ust. 2 updop.

Po drugie, metoda degresywna, która dotyczy określonych środków trwałych. Metodzie tej mogą być poddane maszyny i urządzenia zaliczone do grupy 3-6 i 8 KŚT oraz środki transportu poza samochodami osobowymi. Przy tej metodzie w pierwszym roku używania środków trwałych odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej, stosując stawkę z Wykazu powiększoną o współczynnik nie wyższy niż 2,0, a w następnych latach podatkowych - od wartości początkowej pomniejszonej o dotychczasowe odpisy. Przy czym, począwszy od roku podatkowego, w którym roczna kwota amortyzacji określona według metody degresywnej miałaby być niższa od rocznej kwoty amortyzacji obliczonej przy zastosowaniu metody liniowej, podatnicy dokonują dalszych odpisów amortyzacyjnych według metody liniowej.

Po trzecie, jednorazowy odpis amortyzacyjny, którego można dokonywać od wartości początkowej środków trwałych zaliczonych do grupy 3-8 KŚT, ale z wyłączeniem samochodów osobowych. W tym przypadku:

1) wysokość takiego odpisu nie może przekroczyć w roku podatkowym równowartości 50.000* euro,

2) może go dokonać podatnik, który w danym roku podatkowym rozpoczął prowadzenie działalności gospodarczej lub mały podatnik (w 2009 r. małym podatnikiem jest podmiot, którego przychód ze sprzedaży wraz z należnym VAT w 2008 r. nie przekroczył równowartości 800.000* euro).

Uwaga*

W dniu 22 maja 2009 r. weszły w życie zmiany do obu ustaw o podatku dochodowym, w wyniku których:

· kwota limitu jednorazowych odpisów amortyzacyjnych wzrosła w 2009 r. do równowartości w złotych 100.000 euro,

· status małego podatnika w 2009 r. posiadają podmioty, których wymieniony przychód w 2008 r. nie przekroczył równowartości w złotych 1.200.000 euro.

Po czwarte, zastosowanie indywidualnej stawki amortyzacyjnej, którą można stosować dla używanych lub ulepszonych środków trwałych, po raz pierwszy wprowadzonych do ewidencji danego podatnika. W tym przypadku przepisy art. 22j ust. 1 updof i art. 16j ust. 1 updop przewidują minimalne okresy amortyzowania dla poszczególnych grup środków trwałych.
 

Przykład Załóżmy, że w marcu 2009 r. podatnik będący małym podatnikiem zakupił obrabiarkę do metali za kwotę 11.000 zł netto. Stawka amortyzacyjna z Wykazu dla takiej maszyny wynosi 14%. Przed wprowadzeniem tej maszyny do ewidencji podatnik dokonał jej ulepszenia, ponosząc wydatki o wartości 3.200 zł netto. Wartość początkowa wpisana do ewidencji środków trwałych wyniesie 14.200 zł. Maszynę wprowadzono do ewidencji w kwietniu 2009 r. Ustalenie kwoty rocznych odpisów amortyzacyjnych przy zastosowaniu poszczególnych metod amortyzacji Stawka indywidualna W tym przypadku można zastosować indywidualną stawkę amortyzacji, ponieważ wartość ulepszenia przekroczyła 20% wartości początkowej maszyny. W odniesieniu do tej maszyny minimalny okres amortyzacji wynosi 24 miesiące. Odpisy amortyzacyjne w poszczególnych latach wyniosą:   - 2009 r.    [(14.200 zł x 50%) : 12 m-cy] x 8 m-cy  4.733,33 zł, - 2010 r.    14.200 zł x 50%  7.100,00 zł, - 2011 r.    [(14.200 zł x 50%) : 12 m-cy] x 4 m-ce  2.366,67 zł. Metoda liniowa Odpisy amortyzacyjne w poszczególnych latach wyniosą:   - 2009 r.    [(14.200 zł x 14%) : 12 m-cy] x 8 m-cy  1.325,33 zł, - 2010 i 2011 r.    14.200 zł x 14%  1.988,00 zł. Metoda degresywna Odpisy amortyzacyjne w poszczególnych latach wyniosą:   - 2009 r.    [(14.200 zł x 28%) : 12 m-cy] x 8 m-cy  2.650,67 zł, - 2010 r.    (14.200 zł - 2.650,67 zł) x 28%  3.233,81 zł, - 2011 r.    (14.200 zł - 2.650,67 zł - 3.233,81 zł) x 28%  2.328,35 zł. Jednorazowy odpis amortyzacyjny Od wspomnianej maszyny można dokonać jednorazowego odpisu amortyzacyjnego w kwocie 14.200 zł, ponieważ kwota tego odpisu nie przekracza obowiązującego limitu. Odpisu tego można było dokonać już w kwietniu 2009 r. Podatnik ma też możliwość dokonania odpisów amortyzacyjnych: 1) miesięcznie w kwocie 1.578 zł od kwietnia do listopada 2009 r. i 1.576 zł -w grudniu 2009 r., 2) kwartalnie w kwocie 4.733,33 zł, 3) jednorazowo w grudniu w kwocie 14.200 zł.

Z przykładu wynika, że najkorzystniejsze jest zastosowanie jednorazowego odpisu amortyzacyjnego. Trzeba jednak pamiętać, że odpisy amortyzacyjne będąc kosztami uzyskania przychodów, mają wpływ na wysokość zaliczki miesięcznej na podatek dochodowy. Jeśli podatnik płaci miesięcznie wysokie zaliczki, powinien wybrać metodę, której zastosowanie umożliwi płacenie niższych zaliczek miesięcznych przez dłuższy okres.

4. Czy używać własnych składników majątku, czy obcych?

Z prowadzeniem działalności gospodarczej wiąże się konieczność używania składników majątku trwałego. Mogą one stanowić własność podatnika albo być używane na podstawie umowy cywilnoprawnej, tj. leasingu, najmu, dzierżawy lub użyczenia. Niewątpliwą zaletą nabycia na własność jest możliwość amortyzowania, a także nieograniczonego władania rzeczą, tj. zbycia, ponoszenia kosztów ulepszenia itd. Za wadę można uznać konieczność wydatkowania jednorazowo niemałych często środków finansowych lub ponoszenia kosztów związanych z kredytem lub pożyczką, tj. odsetki, opłaty i prowizje bankowe. Ponadto poniesienie jednorazowo wydatku związanego z zakupem może spowodować zachwianie płynności finansowej nabywcy.

Jeśli więc nie ma potrzeby lub możliwości nabywania składnika majątku na własność, warto rozważyć inną formę używania rzeczy. Porównajmy więc poszczególne umowy.  

Rodzaj umowy	Zalety	Wady
Leasing	-  nie ma konieczności angażowania jednorazowo znacznych środków, -  koszty rat leasingowych stanowią koszty uzyskania przychodów (leasing operacyjny), -  odpisy amortyzacyjne stanowią koszty podatkowe leasingobiorcy (leasing kapitałowy), -  fakt zawarcia umowy leasingu nie ma wpływu na zdolność kredytową leasingobiorcy, -  nie ma konieczności zapewniania dodatkowych zabezpieczeń, co wiązałoby się z dodatkowymi kosztami	-  stosunkowo wysokie koszty leasingu, -  opóźnienie w spłatach jest traktowane jako poważne naruszenie umowy, co może okazać się kosztowne, -  konieczność opłacania rat leasingowych w razie utraty przedmiotu leasingu
Najem lub dzierżawa	-  niski koszt związany z takimi umowami, -  poniesione wydatki stanowią koszty podatkowe najemcy	-  nie ma możliwości zaliczania w koszty odpisów amortyzacyjnych, -  najemca nie jest właścicielem rzeczy,
Użyczenie	-  nie występuje czynsz, -  biorący w używanie ponosi tylko koszty związane z eksploatacją rzeczy, -  wady rzeczy użyczanej powinny być naprawione przez użyczającego	-  biorący w używanie nie jest właścicielem rzeczy, więc nie dokonuje odpisów amortyzacyjnych, -  u biorącego w używanie może powstać przychód z tytułu nieodpłatnych świadczeń

38