10

www.gazetapodatkowa.pl

Gazeta Podatkowa nr 3 • 10.01.2008 r.

RACHUNKOWOŚĆ DLA KAŻDEGO

Na dzień bilansowy wyrażone w walutach obcych należności i zobowiązania wycenia się

po obowiązującym na ten dzień średnim kursie ustalonym dla danej waluty przez Narodowy

Bank Polski. Stanowi o tym art. 30 ust. 1 pkt 1 ustawy o rachunkowości (Dz. U. z 2002 r.

nr 76, poz. 694 ze zm.).

Dodatnie różnice kursowe powstaną:

– przy wycenie zobowiązań – gdy kurs waluty na dzień bilansowy jest niższy od kursu

tej waluty na dzień zarachowania zobowiązania,

– przy wycenie należności – gdy kurs waluty na dzień bilansowy jest wyższy od kursu

tej waluty na dzień zarachowania należności.

W księgach rachunkowych ujmuje się je zapisem:
– Wn konto 20

„Rozrachunki z odbiorcami” lub konto 21 „Rozrachunki z dostaw-

cami”,

– Ma konto 75-0

„Przychody finansowe”.

Ujemne różnice kursowe powstaną:

– przy wycenie zobowiązań – gdy kurs waluty na dzień bilansowy jest wyższy od kursu

tej waluty na dzień zarachowania zobowiązania,

– przy wycenie należności – gdy kurs waluty na dzień bilansowy jest niższy od kursu

tej waluty na dzień zarachowania należności.

Ujmuje się je w księgach zapisem:
– Wn konto 75-1

„Koszty finansowe”,

– Ma konto 20

„Rozrachunki z odbiorcami” lub konto 21 „Rozrachunki z dostaw-

cami”.

W uzasadnionych przypadkach różnice kursowe zalicza się do kosztu wytworzenia pro-

duktów lub ceny nabycia towarów, a także ceny nabycia lub kosztu wytworzenia środków

trwałych, środków trwałych w budowie lub wartości niematerialnych i prawnych (art. 30

ust. 4 ustawy o rachunkowości).

Różnice kursowe dotyczące nieuregulowanych na dzień bilansowy zobowiązań z ty-

tułu zakupu środków trwałych w budowie, środków trwałych, wartości niematerialnych

i prawnych oraz inwestycji w nieruchomości – do momentu oddania ich do użytkowania

korygują cenę nabycia lub koszt wytworzenia tych składników majątku (art. 28 ust. 8 ustawy

o rachunkowości). Ujmuje się je w księgach rachunkowych zapisem:

– Wn/Makonto 08

„Środki trwałe w budowie”,

– Ma/Wn konto 24

„Pozostałe rozrachunki”.

Po przyjęciu do użytkowania tych składników majątkowych różnice kursowe dotyczące

nieuregulowanych zobowiązań z tytułu ich zakupu zalicza się do przychodów bądź kosztów

finansowych.

W księgach rachunkowych następnego roku obrotowego różnice kursowe z wyceny

bilansowej rozlicza się w sposób przyjęty przez jednostkę i zapisany w jej polityce rachun-

kowości, tj. jednostka może:

1) różnice z wyceny bilansowej wystornować pod datą 1 stycznia następnego roku albo

w dacie faktycznej zapłaty należności (zobowiązania) i obliczyć różnice przyjmując

kurs z dnia powstania i kurs z dnia zapłaty należności (zobowiązania);

2) nie stornować różnic z wyceny bilansowej, a do obliczenia różnic kursowych przyjąć

kurs z wyceny bilansowej (kurs średni NBP na ten dzień) i kurs z dnia uregulowania

należności (zobowiązania).

Do końca 2006 r. różnice kursowe z wyceny bilansowej nie były uwzględniane w przy-

chodach i kosztach podatkowych. Począwszy od 1 stycznia 2007 r. jednostki mogą ustalać

różnice kursowe na podstawie:

– ustaw podatkowych, tj. zgodnie z art. 15a ustawy o pdop (Dz. U. z 2000 r. nr 54,

poz. 654 ze zm.) i art. 24c ustawy o pdof (Dz. U. z 2000 r. nr 14, poz. 176 ze zm.)

albo

– na podstawie przepisów ustawy o rachunkowości.

Jednostki, które zdecydowały o rozliczaniu różnic kursowych na podstawie przepisów

ustawy o rachunkowości, były obowiązane w terminie do końca pierwszego miesiąca roku

podatkowego, a w przypadku podatników rozpoczynających działalność – w terminie 30 dni

od dnia jej rozpoczęcia, złożyć pisemne zawiadomienie o wyborze metody bilansowej.

Dodatkowo jednostki te obowiązane są:

– w okresie stosowania metody bilansowej poddawać badaniu przez biegłego rewidenta

swoje sprawozdania finansowe,

– wybraną metodę stosować przez okres nie krótszy niż trzy lata podatkowe.

Powyższe wynika z art. 9b ustawy o pdop oraz art. 14b ustawy o pdof.

Jednostki kontynuujące działalność w 2007 r., które zdecydowały o rozliczaniu różnic

kursowych od 1 stycznia 2007 r. według metody bilansowej obowiązane były w styczniu

2007 r. uwzględnić „statystycznie” w przychodach lub kosztach podatkowych różnice

kursowe z wyceny bilansowej dokonanej na dzień 31 grudnia 2006 r. Natomiast różnice

kursowe z wyceny bilansowej dokonanej na dzień 31 grudnia 2007 r. będą zaliczone do

przychodów lub kosztów podatkowych roku 2007. Tak będzie przez cały okres stosowania

metody bilansowej.

Dodać jeszcze należy, że jednostki, które zdecydowały o wyborze metody bilansowej

dla rozliczania różnic kursowych są obowiązane dokonywać wyceny m.in. transakcji wa-

lutowych, składników aktywów i pasywów w następujących terminach:

– na ostatni dzień każdego miesiąca i na ostatni dzień roku podatkowego lub

– na ostatni dzień kwartału i na ostatni dzień roku podatkowego, albo

– tylko na ostatni dzień roku podatkowego.

Wybrany termin wyceny powinien być stosowany przez jednostkę przez pełny rok

podatkowy i nie może być zmieniany.

Ewidencję operacji dotyczących różnic kursowych w jednostce, która dla celów podatku

dochodowego wybrała metodę bilansową rozliczania różnic kursowych, przedstawia po-

niższy przykład.

Przykład

Założenia

1. Z dokumentacji jednostki (tj. z zakładowego planu kont) wynika, że:

a) różnice kursowe dla celów podatkowych rozlicza metodą bilansową,

b) wyceny składników aktywów i pasywów wyrażonych w walucie obcej dokonuje

tylko na ostatni dzień roku obrotowego,

c) nie stornuje różnic kursowych z wyceny bilansowej.

2. Na dzień 31 grudnia 2006 r. jednostka posiadała zobowiązanie wobec kontrahenta

z Niemiec w kwocie 6.000 euro, które na dzień ujęcia w księgach przeliczone zostało na

R

óżnice kursowe na dzień bilansowy

(cz. I)

polskie złote po kursie średnim NBP wynoszącym 3,84 zł/euro. Wartość zobowiązania

w złotych wyniosła 23.040 zł. Termin zapłaty określony w fakturze przypadał na dzień

10 lutego 2007 r.

3. Różnice kursowe z wyceny bilansowej przeprowadzonej na dzień 31 grudnia 2006 r.

przy zastosowaniu kursu średniego NBP obowiązującego tym dniu (3,8312 zł/euro) wyniosły:

6.000 euro × (3,84 zł/euro – 3,8312 zł/euro) = 52,80 zł.

4. W dniu 10 lutego 2007 r. jednostka uregulowała zobowiązanie nabywając walutę

w banku (jednostka nie posiada rachunku walutowego). Kurs sprzedaży banku w tym dniu

wynosił: 3,81 zł/euro.

5. Obliczenie zrealizowanej różnicy kursowej na rozrachunkach:

6.000 euro × (3,8312 zł/euro – 3,81 zł/euro) = 127,20 zł.

6. W dniu 30 listopada 2007 r. jednostka dokonała zakupu towarów od kontrahenta

z Niemiec za kwotę 10.000 euro. Średni kurs NBP z dnia 29 listopada wynosił 3,68 zł/euro.

Wartość zobowiązania w złotych polskich wynosi 36.800 zł (10.000 euro × 3,68 zł/euro).

Termin zapłaty zobowiązania upływa 30 stycznia 2008 r.

7. Wyceny bilansowej zobowiązania dokonano przy zastosowaniu kursu średniego NBP

obowiązującego w dniu 31 grudnia 2007 r., który wynosił 3,5820 zł/euro.

8. Obliczenie różnicy kursowej:

10.000 euro × (3,68 zł/euro – 3,5820 zł/euro) = 980 zł.

Dekretacja w księgach 2006 r.

1. PK – różnica kursowa dodatnia (wycena bilansowa):

52,80 zł

– Wn konto 21

„Rozrachunki z dostawcami”

(w analityce: Kontrahent zagraniczny),
– Ma konto 75-0

„Przychody finansowe”.

Księgowania

Konto 21

„Rozrachunki z dostawcami”

(w analityce: Kontrahent zagraniczny)

Konto 75-0

„Przychody finansowe”

1) 52,80

23.040,00 (S.p.

52,80 (1

22.987,20 (S.k.

W roku 2006 różnica kursowa w kwocie 52,80 zł nie stanowiła przychodu podlegającego

opodatkowaniu podatkiem dochodowym. Ponieważ od 1 stycznia 2007 r. jednostka wybrała

metodę bilansową rozliczania różnic kursowych, była zobowiązana w styczniu 2007 r.

doliczyć kwotę 52,80 zł do przychodów podlegających opodatkowaniu.

Dekretacja w księgach 2007 r.

1. WB – zapłata zobowiązania w lutym 2007 r.

(6.000 euro × 3,81 zł/euro) =

22.860,00 zł

– Wn konto 21

„Rozrachunki z dostawcami”

(w analityce: Kontrahent zagraniczny),
– Ma konto 13-0

„Rachunek bieżący”.

2. PK – różnica kursowa dodatnia:

6.000 euro × (3,8312 zł/euro – 3,81 zł/euro) =

127,20 zł

– Wn konto 21

„Rozrachunki z dostawcami”

(w analityce: Kontrahent zagraniczny),
– Ma konto 75-0

„Przychody finansowe”.

Dla celów podatku dochodowego różnica kursowa w kwocie 127,20 zł stanowi przy-

chód podlegający opodatkowaniu.

3. Faktura handlowa – zakup towarów:

(10.000 euro × 3,68 zł/euro) =

36.800,00 zł

– Wn konto 30

„Rozliczenie zakupu”,

– Ma konto 21

„Rozrachunki z dostawcami”

(w analityce: Kontrahent zagraniczny).

4. PK – zarachowanie różnicy kursowej dodatniej (wycena bilansowa): 980,00 zł

– Wn konto 21

„Rozrachunki z dostawcami”

(w analityce: Kontrahent zagraniczny),
– Ma konto 75-0

„Przychody finansowe”.

Dla celów podatku dochodowego różnica kursowa z wyceny bilansowej w kwocie

980 zł stanowi przychód podlegający opodatkowaniu w 2007 r.

Księgowania

Konto 13-0

„Rachunek bieżący”

Konto 21

„Rozrachunki z dostawcami”

(w analityce: Kontrahent zagraniczny)

S.p.) X

22.860,00 (1

1) 22.860,00

22.987,20 (S.p.

2) 127,20

36.800,00 (3

4) 980,00
23.967,20

59.787,20
35.820,00 (S.k.

Konto 75-0

„Przychody

finansowe”

Konto 30

„Rozliczenie zakupu”

127,20 (2

3) 36.800,00

900,00 (4

Dla celów podatku dochodowego w roku 2007 jednostka zaliczy do przychodów

podatkowych dodatnie różnice kursowe w łącznej kwocie 1.160 zł (52,80 zł + 127,20 zł

+ 980 zł).

Ewa Gruchot