Zmiana proporcji udziałów w spółce cywilnej
Wspólnie z synem prowadzę działalność gospodarczą w formie spółki cywilnej. Do końca 2009 r. udział każdego z nas wynosił 50%. Od stycznia 2010 r. nastąpiła zmiana proporcji udziałów, odpowiednio na 1% i 99%. W związku ze zmianą tej proporcji, nie dokonaliśmy żadnych wypłat. Czy taka zmiana rodzi obowiązek podatkowy w zakresie podatku dochodowego i PCC?
Podatek dochodowy od osób fizycznych
Na gruncie przepisów ustawy o PDOF - podatnikiem podatku dochodowego jest osoba fizyczna będąca wspólnikiem spółki cywilnej, a nie ta spółka.
Przychody wspólnika (podatnika) z udziału w spółce cywilnej określa się proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zysku. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku są równe. Zasady te stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, a także wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów oraz do odliczania strat (art. 8 ust. 1 i 2 ustawy o PDOF).
Na podstawie zapisów dokonanych w prowadzonej przez spółkę księdze przychodów i rozchodów (albo w księgach rachunkowych) - każdy ze wspólników oblicza swój dochód jako nadwyżkę przypadającej na niego (proporcjonalnie do jego udziału w zysku) kwoty przychodów nad kosztami ich uzyskania (obliczonymi z zachowaniem tej samej proporcji). Od tak obliczonego dochodu każdy ze wspólników samodzielnie opłaca podatek.
Z pytania należy wnioskować, iż zmiana umowy spółki cywilnej określająca nową proporcję praw poszczególnych wspólników do udziału w zysku tej spółki zaczęła obowiązywać od 1 stycznia 2010 r., a zatem od początku nowego roku podatkowego.
Oznacza to, iż w przedstawionej sytuacji, przychody i koszty uzyskania przychodów przypadające na poszczególnych wspólników powinny być ustalane:
za okres do 31 grudnia 2009 r. - według dotychczasowej proporcji udziałów, odpowiednio w wysokości 50% i 50%,
poczynając od 1 stycznia 2010 r. - według zmienionej proporcji udziałów, odpowiednio w wysokości 1% i 99%.
W konsekwencji, za 2009 r. każdy ze wspólników powinien zapłacić podatek od dochodu przypadającego na niego proporcjonalnie do jego dotychczasowego 50% udziału. Z kolei od dochodów osiągniętych od 1 stycznia 2010 r. - według zmienionej proporcji, czyli odpowiednio 1% i 99%.
Natomiast sam fakt dokonania zmiany proporcji udziałów wspólników spółki cywilnej nie rodzi obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych.
Należy jednak zauważyć, że jeżeli spółka cywilna prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów, to w związku ze zmianą proporcji udziałów wspólników, co do zasady, ma obowiązek sporządzenia i wpisania do tej księgi spisu z natury towarów handlowych, materiałów (surowców) podstawowych i pomocniczych, półwyrobów, produkcji w toku, wyrobów gotowych, braków i odpadów. Wymaga tego dyspozycja § 27 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz. U. nr 152, poz. 1475 ze zm.), która pozostaje w ścisłym związku z określonymi w art. 24 ust. 2 ustawy o PDOF szczególnymi zasadami ustalania dochodu przez podatników prowadzących księgi przychodów i rozchodów, z uwzględnieniem różnic remanentowych.
Zasady sporządzenia spisu z natury i jego wycenę określają przepisy § 28-29 ww. rozporządzenia.
O zamiarze sporządzenia spisu z natury w innym terminie niż na dzień 1 stycznia i 31 grudnia, podatnicy powinni zawiadomić w formie pisemnej właściwego naczelnika urzędu skarbowego w terminie co najmniej 7 dni przed datą sporządzenia tego spisu.
Przypomnijmy, że na początek i koniec każdego roku podatkowego podatnicy mają obowiązek sporządzenia spisu z natury i wpisania go do księgi podatkowej - niezależnie od tego, czy doszło do zmiany proporcji udziałów, czy nie.
Jeżeli zatem, w rozpatrywanym stanie faktycznym, zmiana proporcji udziałów nastąpiła z dniem 1 stycznia 2010 r., to Czytelnicy nie musieli zawiadamiać naczelnika urzędu skarbowego o zamiarze sporządzenia spisu z natury.
Podatek PCC
Zgodnie z regulacjami funkcjonującymi w ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych, opodatkowaniu tym podatkiem podlegają jedynie czynności wymienione wprost w art. 1 tej ustawy. Wśród tych czynności jest m.in. umowa spółki cywilnej oraz zmiana takiej umowy, ale tylko taka zmiana, która powoduje podwyższenie podstawy opodatkowania tym podatkiem (art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k) i pkt 2 ustawy o PCC). Tymczasem art. 1 ust. 3 pkt 1 ustawy o PCC stanowi, że w przypadku umowy spółki, za zmianę umowy uważa się - przy spółce osobowej - wniesienie lub podwyższenie wkładu, którego wartość powoduje zwiększenie majątku spółki albo podwyższenie kapitału zakładowego, pożyczkę udzieloną spółce przez wspólnika, dopłaty oraz oddanie przez wspólnika spółce rzeczy lub praw majątkowych do nieodpłatnego używania.
Ponieważ w stanie faktycznym przedstawionym w pytaniu nie zachodzą powyższe okoliczności, określone w ustawie o PCC, to należy uznać, iż zmiana proporcji udziałów nie wywołuje skutków w postaci obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych. Zmiana ta nie spowodowała bowiem podwyższenia podstawy opodatkowania tym podatkiem - majątek (kapitał) spółki cywilnej pozostał w niezmienionej wysokości.