nr 179 (2301) 12 września 2008
A
Jak podatkowo rozliczać
szkolenia pracowników
Świadczenia przyznane pracownikowi przez pracodawcę na podnoszenie kwalifikacji zawodowych i wykształcenie
ogólne są zwolnione z podatku dochodowego od osób fizycznych. Dotyczy to szkoleń, które finansuje
lub dofinansuje pracodawca. Nie ma znaczenia, czy szkolenie odbywa się w placówce posiadającej akredytację
kuratora oświaty.
a szkoleniach, które firmy oferują  w świetle orzecznictwa sądów administra-
swoim pracownikom, korzystają cyjnych  ma zasadnicze, podatkowe znacze-
Rodzaje szkoleń
Nwszyscy. Pracownik podnosi swoje nie. Jeśli pracodawca wysyła pracownika na
kwalifikacje, a pracodawca dzięki temu może szkolenie związane z podnoszeniem kwalifi-
Szkolenia pracowników opłacane przez zakład pracy
podnosić jakość świadczonych usług. Problem kacji zawodowych lub wykształcenia ogólne-
należy podzielić na dwa rodzaje:
polega jednak na tym, że organy podatkowe go i opłaca mu je, to u pracownika powstaje
% szkolenia podnoszące posiadane kwalifikacje zawo-
jeszcze niedawno twierdziły, że w przypadku, przychód ze stosunku pracy, który jest jednak
dowe w sensie umiejętności wykonywania bieżącej
gdy pracodawca opłaca swojemu pracowniko- zwolniony z podatku dochodowego od osób
pracy (seminaria, odczyty, prelekcje, wykłady, kursy
wi szkolenie organizowane przez podmiot fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 90
specjalizacyjne)
nieposiadający odpowiedniej akredytacji, to ustawy o PIT. Jeśli jednak pracodawca wysyła
% szkolenia podnoszące poziom wiedzy ogólnej i za-
zwolnienie z podatku dochodowego od osób pracownika na szkolenie związane z wykony- wodowej pracownika (nauka w szkołach publicznych
fizycznych nie znajduje zastosowania. Z taką wanymi przez niego obowiązkami na stano- i niepublicznych, w szkołach wyższych, na studiach
interpretacją nie zgadzali się jednak podatni- wisku pracy (np. szkolenie BHP), to w takiej
podyplomowych itp.).
cy i płatnicy. sytuacji u pracownika nie powstaje przychód.
Spór o interpretację Podnoszenie kwalifikacji Przepisy rozporządzenia określały także,
co należy rozumieć przez formy szkolne i po-
Istota sporu o opodatkowanie szkoleń zwią- Zajmiemy się w pierwszej kolejności szkole- zaszkolne. Za kształcenie w formach szkol-
zanych z podnoszeniem kwalifikacji zawodo- niami związanymi z podnoszeniem kwalifikacji nych uznawano naukę w szkołach podstawo-
wych i wykształcenia ogólnego pracowników zawodowych i wykształcenia ogólnego pracow- wych, ponadpodstawowych i szkołach wyż-
sprowadza się w zasadzie do interpretacji art. ników. szych, czyli w gimnazjach, liceach, szkołach
21 ust. 1 pkt 90 ustawy z 26 lipca 1991 r. o po- Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 90 ustawy o PIT zawodowych, pomaturalnych, szkołach wyż-
datku dochodowym od osób fizycznych (t.j. wolna od podatku dochodowego od osób fizycz- szych na kierunkach licencjackich i magister-
Dz.U. z 2000 r. nr 14, poz. 176 z póz
n. zm.), da- nych jest wartość świadczeń przyznanych zgod- skich. Zgodnie z par. 8 ust. 1 rozporządzenia
lej ustawa o PIT, i przepisów, do których ustawa nie z odrębnymi przepisami przez pracodawcę w pierwotnym jego brzmieniu podstawowy-
się odwołuje. na podnoszenie kwalifikacji zawodowych i wy- mi formami kształcenia w formach pozasz-
Trzeba jednak oddzielić szkolenia związa- kształcenia ogólnego pracownika, z wyjątkiem kolnych były studia podyplomowe, kursy, se-
ne z podnoszeniem kwalifikacji zawodowych wynagrodzeń otrzymywanych za czas urlopu minaria, a za dodatkowe uznawano również
i wykształcenia ogólnego pracowników od szkoleniowego oraz za czas zwolnień z części staże, praktyki i samokształcenie kierowane.
szkoleń związanych bezpośrednio z czynno- dnia pracy, przysługujących pracownikom po- Drugie rozporządzenie, na które powoływa-
ściami wykonywanymi przez pracownika na dejmującym naukę w szkołach lub podnoszą- ły się organy, zastąpiło rozporządzenie z 1993 r.
danym stanowisku pracy. Rozróżnienie to cym kwalifikacje zawodowe w formach poza- Stało się tak na mocy nowelizacji ustawy o sys-
szkolnych. temie oświaty (Dz.U. z 2003 r. nr 137, poz.
Przepis art. 21 ust. 1 pkt 90 ustawy o PIT 1304), która wprowadziła nową delegację dla
przewiduje więc zwolnienie dla podatników, ministra do spraw oświaty i wychowania do
Formy szkolne i pozaszkolne
którzy otrzymali świadczenie przyznane wydania rozporządzenia w sprawie warunków
przez pracodawcę, a które ma na celu pod- i trybu uzyskiwania i uzupełniania przez osoby
Formy szkolne według rozporządzenia z 1993 r. to
wyższenie kwalifikacji lub wykształcenia dorosłe wiedzy ogólnej i kwalifikacji w for-
nauka w szkołach:
ogólnego pracownika. Wydaje się więc, że mach pozaszkolnych. A zatem nowe rozporzą-
% podstawowych
przepis ten jest jasny. Jak się jednak okazuje, dzenie z 14 marca 2006 r. dotyczyło tylko form
% ponadpodstawowych
interpretacja dokonywana przez podatników pozaszkolnych. Zgodnie z par. 2 ust. 1 tego roz-
% wyższych
znacząco różniła się od interpretacji organów porządzenia za formy pozaszkolne rozumie się
Formy pozaszkolne według rozporządzenia MEN
podatkowych. Twierdziły one bowiem, że od- kurs, kurs zawodowy, seminarium i praktykę
z 2006 roku:
rębne przepisy, na które powołuje się art. 21 zawodową. Ponadto w rozporządzeniu okre-
% Kurs  pozaszkolna forma kształcenia o czasie
ust. 1 pkt 90 ustawy o PIT, to wyłącznie dwa ślono definicje tych form. W związku z doko-
trwania nie krótszym niż 30 godzin zajęć eduka-
rozporządzenia: naną zmianą do form pozaszkolnych nie zali-
cyjnych, której ukończenie umożliwia uzyskanie
% ministra edukacji narodowej oraz ministra cza się już studiów podyplomowych, staży, sa-
lub uzupełnienie wiedzy ogólnej, umiejętności
pracy i polityki socjalnej z 12 paz
dziernika mokształcenia kierowanego oraz kursów, które
SPIS TREŚCI
lub kwalifikacji zawodowych. Kurs musi być re-
1993 r. w sprawie zasad i warunków podno- trwają krócej niż 30 godzin. Jednak z wyroku
alizowany zgodnie z programem nauczania
szenia kwalifikacji zawodowych i wykształce- WSA we Wrocławiu (sygn. akt I SA/Wr
Spór o interpretację A1
przyjętym przez organizatora kształcenia.
nia ogólnego dorosłych (Dz.U. nr 103, poz. 1505/07) wynika, że do form pozaszkolnych
% Kurs zawodowy  kurs, którego program naucza-
Podnoszenie 472 z póz
n. zm.) oraz należy zaliczyć wszystkie formy, które nie są
nia obejmuje usystematyzowane treści nauczania
kwalifikacji A1 % ministra edukacji narodowej z 3 lutego 2006 r. formami szkolnymi, a więc również szkolenia,
wybrane z programu nauczania dla zawodu, do-
w sprawie uzyskiwania i uzupełniania przez seminaria czy studia podyplomowe.
puszczonego do użytku szkolnego przez ministra
Akredytacja kuratora
osoby dorosłe wiedzy ogólnej, umiejętności
właściwego do spraw oświaty i wychowania.
oświaty A1
i kwalifikacji zawodowych w formach pozasz- Akredytacja kuratora oświaty
% Seminarium  forma kształcenia o czasie trwa-
kolnych (Dz.U. nr 31, poz. 216).
nia nie krótszym niż 5 godzin zajęć edukacyj-
Orzeczenia sądowe A2
Pierwsze rozporządzenie należało stosować Przywołanie tych przepisów i uregulowań,
nych, której ukończenie umożliwia uzyskanie lub
do osób podnoszących kwalifikacje zawodowe które nadal obowiązują, jest niezbędne, aby zro-
Przychody zwolnione A2 uzupełnienie wiedzy na określony temat. Semi-
i wykształcenie ogólne, zakładów pracy oraz zumieć, dlaczego organy podatkowe nie uzna-
narium musi być realizowane zgodnie z progra-
Interpretacja organizatorów oświaty dorosłych prowadzą- wały szkoleń jako formy podnoszenia kwalifika-
mem nauczania przyjętym przez organizatora
ministerialna A3
cych działalność w formach szkolnych i po- cji zawodowych i wykształcenia ogólnego pra-
kształcenia.
zaszkolnych. W przepisach tych określono tak- cownika, o których mowa w przepisach ustawy
% Praktyka zawodowa  forma kształcenia o cza-
Brak przychodu
że, że rozporządzenie nie obejmuje pracowni- o podatku dochodowym od osób fizycznych.
sie trwania uzależnionym od złożoności umie-
u pracownika A3
ków podstawowej działalności służby zdrowia, Chodzi o to, że przepisy rozporządzenia nakła-
jętności niezbędnych do wykonywania zadań
nauczycieli i nauczycieli akademickich w za- dają na organizatora kształcenia konieczność
zawodowych, nie krótszym jednak niż 80 godzin
Konsekwencje
kresie uregulowanym odrębnymi przepisami, posiadania akredytacji kuratora oświaty. Na po-
zajęć, której ukończenie umożliwia uzyskanie
dla pracodawcy A4
lub uzupełnienie praktycznych umiejętności za- pracowników naukowych oraz badawczo- czątku rozporządzenia, w par. 1 określono bo-
Szkolenia kosztem wodowych z wykorzystaniem wiedzy i doświad- -technicznych jednostek badawczo-rozwojo- wiem słownik pojęć, w tym definicję organizato-
podatkowym wych oraz innych osób, jeśli odrębne przepisy ra kształcenia. Zgodnie z tym przepisem organi-
czenia zawodowego uczestników.
pracodawcy A4
tak stanowią. zatorem kształcenia jest publiczna i niepublicz-
Niezbędnik
A2
PI
TEK 12 września 2008 Niezbędnik www.gazetaprawna.pl
na: placówka kształcenia ustawicznego, placówka kształ-
cenia praktycznego oraz ośrodek dokształcania i doskona-
PRZYKA
AD 1: PRZYKA
AD SZKOLENIE J
ZYKOWE DLA PRACOWNIKA
lenia zawodowego, prowadzące kształcenie ustawiczne
w formach pozaszkolnych, a także osoba prawna i fizyczna
Firma zajmuje się sprzedażą produktów na rynkach Europy Zachodniej, m.in. w Wielkiej Brytanii, Francji i Niemczech. W związku z tym
prowadząca działalność oświatową obejmującą prowadze- pracownicy firmy muszą kontaktować się codziennie z pracownikami kontrahentów z tych krajów. Językiem kontaktowym jest język an-
nie kształcenia ustawicznego w formach pozaszkolnych, gielski. Firma kieruje więc swoich pracowników na szkolenia z języka angielskiego, a także na inne kursy językowe. Czy w takim przy-
dla której uzyskała akredytację, o której mowa w art. 68b padku u pracownika, któremu firma opłaca takie szkolenia i kursy językowe, powstaje przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem
ustawy o systemie oświaty. dochodowym od osób fizycznych?
Przepis art. 68b ustawy z 7 września 1991 r. o systemie Nie. W opisanej sytuacji nie powstaje przychód u pracownika. Szkolenia i kursy językowe w omawianym stanie faktycznym należy zaliczyć
oświaty (t.j. Dz.U. z 2004 r. nr 256, poz. 2572 z póz
n. do szkoleń związanych z wykonywaniem przez pracownika bieżącej pracy. Musi on znać język, aby porozumiewać się z kontrahentami za-
zm.) stanowi natomiast, że placówki i ośrodki prowadzą- granicznymi. Kontakt z kontrahentami jest z kolei niezbędny, aby firma prawidłowo funkcjonowała i przynosiła zyski. W związku z tym wy-
ce kształcenie ustawiczne w formach pozaszkolnych mo- datki na szkolenia mają bezpośredni związek z obowiązkami pracownika na zajmowanym stanowisku. W takiej sytuacji nie powstaje przy-
chód u pracownika. Co więcej, pracodawca będzie mógł zaliczyć wydatki na szkolenie pracownika do kosztów uzyskania przychodów.
gą uzyskać akredytację, która jest potwierdzeniem m.in.
jakości kształcenia. W kolejnych przepisach ustawa
stwierdza, że akredytację przyznaje kurator oświaty
i określa, jakie warunki należy spełnić, aby taką akredyta-
cję otrzymać.
Organy podatkowe rozpoznające sprawy szkoleń twier- PRZYKA
AD 2: SZKOLENIE BHP
dziły, że tylko szkolenia w placówkach, które posiadają po-
Firma zatrudnia 100 pracowników i ciągle trwa rekrutacja. W związku z tym nowo zatrudnieni pracownicy przechodzą szkolenia bhp, któ-
wyższe akredytacje, obejmuje zwolnienie z podatku do-
re organizuje pracodawca. Czy u pracowników powstaje w ten sposób opodatkowany przychód?
chodowego od osób fizycznych.
Nie. Ponieważ szkolenia bhp są wydatkami poniesionymi na pracownika, a ponadto pracownicy są zobowiązani do wzięcia udziału w ta-
Powoływały się one również na par. 9 ust. 1 rozporzą-
kim szkoleniu w ramach wykonywania obowiązków ze stosunku pracy, nie powstaje u nich przychód podlegający opodatkowaniu. Co
dzenia z 2006 roku, zgodnie z którym pracownikowi pod-
więcej, przychód taki stanowi koszt podatkowy pracodawcy.
noszącemu kwalifikacje zawodowe w formach pozaszkol-
nych przysługuje:
% zwrot kosztów uczestnictwa: zakwaterowania, wyży-
wienia i przejazdu,
% urlop szkoleniowy na udział w obowiązkowych zaję-
PRZYKA
AD 3: FINANSOWANIE STUDIÓW PODYPLOMOWYCH
ciach oraz zwolnienie z części dnia pracy.
Organy podatkowe wywodziły z tych przepisów, że wy-
Spółka chcąc zwiększać produkcję oraz dbając o jakość produkowanych towarów wysyła swoich pracowników na studia podyplomowe.
płata świadczeń na podstawie par. 9 ust. 1 rozporządzenia
Studia te pokrywają się z zakresem obowiązków wynikających ze stosunku pracy. Czy wydatki ponoszone przez pracodawcę na takie stu-
z 2006 roku oraz zwolnienie ich z podatku dochodowego
dia są przychodem pracownika?
przysługuje tylko wtedy, gdy pracownik podnosi kwalifi- Tak. W przypadku gdy spółka opłaca pracownikowi studia magisterskie, licencjackie, a także podyplomowe mające na celu podnoszenie
kacje zawodowe w formach pozaszkolnych, czyli kursów.
kwalifikacji, to u pracownika powstaje przychód, który jest jednak zwolniony z podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie
Naczelnicy urzędów skarbowych oraz dyrektorzy izb skar- art. 21 ust. 1 pkt 90 ustawy o PIT. Mimo że po wprowadzeniu rozporządzenia ministra edukacji narodowej z 2006 roku, studia podyplo-
bowych argumentowali, że skoro formy pozaszkolne zosta- mowe zostały wykluczone jako forma pozaszkolna, to z orzecznictwa sądowego wynika, że studia podyplomowe należy traktować jako
ły uregulowane w rozporządzeniu z 2006 roku, to forma właśnie taką formę. W związku z tym wydatki ponoszone przez pracodawcę na opłacenie takich studiów pracownikowi są przychodem
kształcenia i uprawnienia organizatora kursu muszą rów- pracownika zwolnionym z PIT.
nież wynikać z tego rozporządzenia. Jednym z takich wy-
mogów było to, aby organizator posiadał akredytację kura-
tora oświaty.
Organy podatkowe stwierdzały więc, że tylko spełnienie że organy podatkowe bezzasadnie stosują wykładnię zawę- Sąd stwierdził ponadto, że omawiany art. 21 ust. 1 pkt
wszystkich wymogów określonych w odrębnych przepi- żającą, ponieważ istnieją inne akty prawne dotyczące przy- 90 ustawy o PIT odsyła do odrębnych przepisów jedynie
sach, czyli w przywołanych dwóch rozporządzeniach wy- znawania świadczeń przez pracodawców. Spór trafił w re- w zakresie formy przyznawania przez pracodawcę wspo-
danych z upoważnienia określonego w ustawie o systemie zultacie do sądów administracyjnych, które podzieliły sta- minanych świadczeń. Nie ma natomiast w nim mowy
oświaty, spowoduje, że będzie możliwe zastosowanie zwol- nowisko podatników. o żadnych warunkach, jakie powinien spełniać podmiot or-
nienia z PIT, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 90 ustawy ganizujący szkolenie.
o PIT. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu pod-
Jednak z taką interpretacją organów podatkowych  jak Ważne! kreślił w uzasadnieniu wyroku, że przepisami odrębnymi,
już wspomnieliśmy  nie zgadzali się ani podatnicy, czyli o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 90 ustawy o PIT, są je-
Przepis art. 21 ust. 1 pkt 90 ustawy o PIT nie zawiera żad-
pracownicy biorący udział w szkoleniach, ani płatnicy, czy- dynie przepisy z zakresu prawa pracy. Zastosowanie w opi-
nych warunków, jakie powinien spełniać podmiot organi-
li pracodawcy opłacający swoim pracownikom te szkole- nii składu orzekającego znajdują przepisy rozporządzenia
zujący szkolenie
nia. MEN i MPiPS z 1993 roku, które regulują prawa i obowiąz-
ki pracodawców i pracowników podnoszących kwalifika-
Orzeczenia sądowe cje zawodowe. Zakres tych obowiązków zależy od tego, czy
W sprawie rozpatrywanej przez WSA we Wrocławiu kształcenie prowadzone jest w formie szkolnej czy pozasz-
Podatnicy oraz ich pełnomocnicy twierdzili, że literalna (sygn. akt I SA/Wr 1505/07) podatnik twierdził, że zwol-
wykładnia art. 21 ust. 1 pkt 90 ustawy o PIT prowadzi do nione z podatku dochodowego powinny być koszty finan-
wniosku odmiennego niż ten, który wyprowadziły organy sowania pracownikom szkoleń z zakresu m.in. zmian
Z wyroków sądów administracyjnych
podatkowe. Przepis nie określa bowiem w żaden sposób, w ubezpieczeniach społecznych, ustawy o zamówieniach
jakie przepisy odrębne mają zastosowanie do zwolnienia. publicznych, zmian w zakresie zakładowego funduszu
WSA w Gliwicach:
Stanowi on jedynie, że zwolnienie ma zastosowanie świadczeń socjalnych, zmian VAT, kursu księgowego-fi-
Zdaniem sądu, art. 21 ust. 1 pkt 90 ustawy o podatku dochodowym od
w przypadku świadczeń przyznanych zgodnie z odrębnymi nansisty. Zdaniem skarżącego szkolenia te podnoszą
osób fizycznych odsyła do przepisów odrębnych wyłącznie w zakresie do-
przepisami przez pracodawcę. Podatnicy podnosili więc, kwalifikacje zawodowe pracowników. Nie ma ponadto
tyczącym przyznania przedmiotowych świadczeń przez pracodawcę,
znaczenia, czy podmiot szkolący posiada odpowiednią
a więc odwołuje się wyłącznie  do wynikających z regulacji ogólnych za-
akredytację.
wartych w kodeksie pracy  relacji pomiędzy pracownikiem a pracodaw-
Przepisy odrębne w rozumieniu art. 21 ust. cą wynikających z działań pracodawcy na rzecz podnoszenia kwalifikacji
Przychody zwolnione
ogólnych i wykształcenia ogólnego. Zasady i formy, w jakich możliwe jest
1 pkt 90 ustawy o PIT
podnoszenie kwalifikacji zawodowych i wykształcenia ogólnego, regulu-
WSA we Wrocławiu stwierdził, że art. 21 ust. 1 pkt 90
Przepisy odrębne to m.in.:
je wiele aktów prawnych, niektóre z nich znajdują zastosowanie tylko
ustawy o PIT należy wiązać ze z
ródłem przychodu, jakim
% rozporządzenie ministra edukacji narodowej oraz ministra pracy
w odniesieniu do wybranych grup pracowników. Nie ulega również wąt-
jest stosunek pracy lub stosunek jemu zrównany określony
i polityki socjalnej z 12 paz
dziernika 1993 r. w sprawie zasad
pliwości, że podnoszenie kwalifikacji zawodowych i wykształcenia ogólne-
w art. 10 ust. 1 pkt 1 ustawy o PIT, czyli spółdzielczy stosu-
i warunków podnoszenia kwalifikacji zawodowych i wykształce-
go przybiera w praktyce najróżniejsze formy, odbywa się poprzez np. se-
nek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyj-
nia ogólnego dorosłych (Dz.U. nr 103, poz. 472 z póz
n. zm.),
minaria, szkolenia, praktyki, kursokonferencje, kursy zawodowe, aplikacje,
nej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną,
% rozporządzenie ministra edukacji narodowej z 3 lutego 2006 r.
wykłady, warsztaty, których szczegółowa organizacja nie zawsze jest ure-
w sprawie uzyskiwania i uzupełniania przez osoby dorosłe wie- praca nakładcza, emerytura lub renta. Podobny pogląd wy-
gulowana w konkretnym przepisie prawa (sygn. akt I SA/Gl 216/08).
raził WSA w Gliwicach (sygn. akt I SA/Gl 216/08). Przy-
dzy ogólnej, umiejętności i kwalifikacji zawodowych w formach
chody ze stosunku pracy, służbowego i innych to  zgodnie
pozaszkolnych (Dz.U. nr 31, poz. 216),
WSA w Warszawie:
z art. 12 ust. 1 ustawy o PIT  wszelkiego rodzaju wypłaty
% rozporządzenie ministra spraw wewnętrznych i administracji z 21 1) Nawet przy założeniu, że sfinansowanie pracownikowi szkolenia
marca 2003 r. w sprawie rodzaju placówek, do których może być pieniężne oraz wartość pieniężna świadczeń w naturze związanego z wykonywaniem pracy jest przychodem, z czym sąd
skierowany strażak Państwowej Straży Pożarnej, oraz należności bądz
ich ekwiwalenty, bez względu na z
ródło finansowa- się nie zgadza, nieprawidłowe jest twierdzenie organów, iż zwol-
pieniężnych przysługujących w przypadkach skierowania strażaka nia tych wpłat i świadczeń. Przepis określa przykładowy nienie podatkowe uzależnione jest od posiadania przez organizato-
do szkoły, na przeszkolenie lub na studia (Dz.U. nr 61, poz. 546), katalog przychodów ze stosunku pracy, w tym m.in. wyna- ra akredytacji Ministerstwa Edukacji Narodowej. Zdaniem sądu,
% rozporządzenie ministra spraw wewnętrznych i administracji z 17 grodzenia zasadnicze, świadczenia pieniężne ponoszone szkolenia te nie podlegałyby opodatkowaniu niezależnie od speł-
maja 2002 r. w sprawie wysokości oraz warunków wypłaty upo- za pracownika. WSA w uzasadnieniu stwierdza, że biorąc nienia wymogów akredytacyjnych, wolna bowiem od podatku,
sażenia i innych należności pieniężnych przysługujących funkcjo- pod uwagę powyższe przepisy, każda wypłata, którą otrzy- z wyjątkami, jest wartość świadczeń przyznanych, zgodnie z odręb-
nariuszom Straży Granicznej skierowanym do szkoły lub na prze- muje pracownik w związku ze stosunkiem pracy, stanowi
nymi przepisami, przez pracodawcę na podnoszenie kwalifikacji za-
szkolenie albo na studia w kraju (Dz.U. nr 67, poz. 620 z póz
n. wodowych i wykształcenia ogólnego pracownika. Przepis odnosi
jego przychody z tego z
ródła, z których dochód podlega
zm.), się do rodzaju przyznanych świadczeń, a nie do podmiotu, który
opodatkowaniu podatkiem dochodowym, chyba że są to
% rozporządzenie Rady Ministrów z 28 maja 1996 r. w sprawie przy- świadczenia związane ze stosunkiem pracy, ale zwolnione
prowadzi szkolenie. Rozporządzenie Ministra Edukacji i Nauki
gotowania zawodowego młodocianych i ich wynagradzania z 3 lutego 2006 r., na które powołują się organy podatkowe, nie od-
od podatku na mocy odrębnego przepisu. Takim odrębnym
(Dz.U. nr 60, poz. 278 z póz
n. zm.), nosi się do rodzaju przyznanych świadczeń.
przepisem jest m.in. art. 21 ust. 1 pkt 90 ustawy o PIT prze-
% rozporządzenie ministra infrastruktury z 18 sierpnia 2004 r. 2) Odnosząc definicję z art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodo-
widujący zwolnienie z podatku w przypadku świadczeń
w sprawie kursów dokształcających dla kierowców przewożących wym od osób fizycznych do szkoleń (formy pozaszkolne) organi-
przyznanych przez pracodawcę na kształcenie pracowni-
towary niebezpieczne (Dz.U. nr 194, poz. 1989), zowanych przez pracodawcę lub podmiot, któremu pracodawca
ka. Sąd wyjaśnia, że przepis ten nie obejmuje wynagro-
% ustawa o Służbie Cywilnej z 24 sierpnia 2006 r. (Dz.U. nr 170, zlecił przeprowadzenie szkolenia, w których pracownik bierze
dzeń, jakie pracownik otrzymuje za czas urlopu szkolenio-
poz. 1218 z póz
n. zm.), udział, a związanych z prawidłowym wykonywaniem bieżącej
wego oraz za część zwolnień z części dnia pracy, które
% inne przepisy dotyczące pragmatyk zawodowych różnego rodza- pracy, nie stanowią one przychodu ze stosunku pracy u pracow-
przysługują pracownikom podejmującym naukę w szko-
ju służb oraz rozporządzenia branżowe dotyczące bhp. nika (sygn. akt III SA/Wa 1915/07).
łach lub podnoszącym kwalifikacje zawodowe w formach
pozaszkolnych.
A3
www.gazetaprawna.pl PI
TEK 12 września 2008
Niezbędnik
kolnej. Sąd, dokonując wykładni par. 9 11 rozporządzenia
z 1993 roku, stwierdził, że wynika z nich, że zwrot kosztów
PRZYKA
AD 4: SZKOLENIE Z ZARZ
DZANIA CZASEM
uczestnictwa pracownikowi podnoszącemu kwalifikacje
zawodowe w formach pozaszkolnych następuje jedynie
Czy opodatkować lub zwolnić koszty poniesione za pracownika, któremu szef sfinansował szkolenie z zakresu zarządzania czasem, radze-
wtedy, gdy posiada on skierowanie z zakładu pracy. Rozpo-
nia sobie ze stresem i komunikacją interpersonalną? Umiejętności te związane są pośrednio z wykonywaną pracą handlowca.
rządzenie to, nie zawiera jednak definicji form pozaszkol-
Nie. Jeśli pracodawca sfinansował pracownikowi szkolenie związane z prawidłowym wykonywaniem bieżącej pracy, to nie stanowią one
nych. Jeśli ustawodawca nie określa definicji w danej gałę-
przychodu u pracownika. Żeby mówić o zwolnieniu z opodatkowania wcześniej musi wystąpić przychód u pracownika. Skoro taki przy-
zi prawa, to zakładając jego racjonalność, należy uznać, że
chód nie wystąpi, co potwierdza m.in. wyrok WSA w Warszawie (sygn. akt III SA/Wa 1915/07), to nie można zastosować zwolnienia. Efekt
ustalenie takiej definicji nie było konieczne. A zatem ter-
ekonomiczny jednak będzie ten sam: pracownik nie zapłaci podatku.
min formy pozaszkolne należy rozumieć zgodnie z wykład-
nią językową. W rezultacie za formy pozaszkolne należy
uznać formy inne niż formy szkolne.
Sąd podkreśla również, że formy pozaszkolne doprecy-
zowuje par. 2 ust. 1 rozporządzenia MEN z 2006 roku. Jak
PRZYKA
AD 5: SZKOLENIE W FIRMIE NIEPOSIADAJ
CEJ AKREDYTACJI
już wcześniej wskazywaliśmy, do form takich powyższe
rozporządzenie zalicza kursy, kursy zawodowe, seminaria
Szef sfinansował grupie pracowników szkolenie. Jak się jednak okazało, podmiot szkolący nie posiadał akredytacji kuratora oświaty. Czy
i praktykę zawodową. Sąd stwierdził jednak, że bezprawne w związku z tym pracownicy będą musieli zapłacić podatek?
jest wywodzenie, że zwolnieniem z PIT objęte są tylko te Nie. Pracownicy nie będą musieli zapłacić podatku dochodowego, ponieważ będzie im przysługiwało zwolnienie z podatku. Szkolenia pra-
formy dokształcania pozaszkolnego, które spełniają wa- cowników finansowane przez firmę i które mają na celu podnoszenie kwalifikacji zawodowych pracowników są zwolnione z PIT bez
runki określone w rozporządzeniu z 2006 roku. Oznacza względu na to, czy podmiot szkolący posiada akredytację. Art. 21 ust. 1 pkt 90 ustawy o PIT nie nakłada obowiązku posiadania akredy-
to, że zwolnieniu z podatku dochodowego od osób fizycz- tacji na placówkę, która przeprowadza szkolenie.
nych podlega wartość świadczeń przyznanych przez praco-
dawcę pracownikowi związanych z podnoszeniem kwalifi-
kacji zawodowych i wykształcenia ogólnego pracownika
w formach pozaszkolnych na podstawie skierowania z za-
kładu pracy. Przy czym za formy pozaszkolne należy uznać
PRZYKA
AD 6: SZKOLENIA DLA PRZEDSTAWICIELI FIRMY
każdą formę kształcenia pracownika nieobjętą formami
Spółka zajmująca się sprzedażą usług na terenie kraju prowadzi działalność za pośrednictwem swoich przedstawicieli, którzy również
szkolnymi takie jak: kursy, szkolenia, seminaria czy studia
mają zarejestrowaną działalność gospodarczą. W związku z rozwojem firma wprowadza co jakiś czas nowe produkty na rynek. W
podyplomowe.
związku z tym organizuje szkolenia dla przedstawicieli w regionach dotyczące nowych produktów i sposobów efektywnej sprzedaży. Czy
Wykładnia dokonana przez WSA we Wrocławiu po-
wydatki na szkolenia przedstawicieli można zaliczyć do kosztów podatkowych?
twierdza wyroki innych sądów administracyjnych, np. je-
Tak. Firma, która działa w ten sposób, ponosi wydatki związane pośrednio z jej przychodem. Musi przeszkolić przedstawicieli, aby
den z najnowszych wyroków WSA w Gliwicach (z 2 lipca
sprzedać produkty i osiągnąć zysk. Co więcej szkolenia przedstawicieli należy uznać za szkolenia związane z bieżącym wykonywaniem
2008 r., sygn. akt I SA/Gl 216/08) lub WSA w Warszawie
obowiązków wynikających z umowy między firmą a jej przedstawicielem w terenie. W związku z tym wydatki na szkolenia przedstawicieli
(z 31 stycznia 2008 r., sygn. akt III SA/Wa 1915/07).
spółka może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów.
W wyniku wyroków, które uchylały decyzje i interpreta-
cje organów podatkowych, Ministerstwo Finansów wydało
interpretację ogólną prawa podatkowego (nr DD3/033/
10/KDJ/08/173), która jest zgodna z wyrokami sądów ad-
ministracyjnych. Niekorzystne interpretacje organów po-
datkowych w omawianej sprawie pojawiały się jeszcze
PRZYKA
AD 7: SEMINARIUM U KONTRAHENTA SPÓA
KI
w styczniu 2008 r.
Kontrahent organizuje seminarium dla pracowników firmy z A
odzi. Koszt seminarium ponosi jednak firma z A
odzi, kontrahent jest
Interpretacja ministerialna wyłącznie organizatorem. Seminarium będzie trwało dwa dni i nie jest bezpośrednio związane z wykonywaną przez pracowników pracą.
Związek jest pośredni, ponieważ dzięki seminarium będzie możliwa lepsza współpraca między firmami oraz koordynacja działań. Czy w
Ministerstwo Finansów w interpretacji ogólnej dotyczą- związku z uczestnictwem w takim seminarium u pracownika powstanie przychód?
cej art. 21 ust. 1 pkt 90 ustawy o PIT przyznało, że sformu- Wszystko zależy od tego, z jakim rodzajem seminarium mamy do czynienia. Jeśli seminarium zaliczymy do kategorii szkoleń podnoszących
posiadane kwalifikacje zawodowe, czyli umiejętności wykonywania bieżącej pracy, to oznaczać to będzie, że u uczestnika seminarium nie
łowanie odrębne przepisy obejmuje wiele aktów prawnych,
z których wynika prawo pracownika do otrzymania od pra- powstaje przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Jeśli jednak zakwalifikowalibyśmy
seminarium do szkoleń podnoszących poziom wiedzy ogólnej i zawodowej pracownika, to oznaczałoby to, że u podatnika powstaje
codawcy świadczeń w związku z podnoszeniem swych
przychód zwolniony jednak z podatku dochodowego.
kwalifikacji zawodowych i wykształcenia ogólnego. Resort
W omawianym przypadku pracodawca opłaca i wysyła pracownika na seminarium, które niewątpliwie jest związane z jego pracą,
zauważył także, że niektóre grupy zawodowe posiadają od-
ponieważ ma na celu podniesienie poziomu wiedzy o wykonywanej na bieżąco pracy. Świadczy o tym także to, że dzięki seminarium
rębne uregulowania dotyczące kwestii podnoszenia kwali-
pracownik zwiększy poziom pracy oraz lepiej będzie współpracował z kontrahentem. A zatem, mimo że tematyka nie odpowiada
fikacji zawodowych. Chodzi m.in. o żołnierzy zawodo-
bezpośrednio charakterystyce pracy na zajmowanym przez pracownika stanowisku, to należy przyjąć, że jest to rodzaj szkolenia, które
wych, funkcjonariuszy służb mundurowych. W ich przy-
należy zaliczyć do pierwszej z wymienionych kategorii. W rezultacie u pracownika nie powstanie przychód.
padkach zasady podnoszenia kwalifikacji określają tzw.
pragmatyki służbowe, czyli rozporządzenia wykonawcze
do ustaw regulujących działanie poszczególnych służb.
W przypadku szkoleń członków służby cywilnej zastosowa-
PRZYKA
AD 8: PRACOWNIK NA KONFERENCJI
Ważne!
Spółka prowadzi działalność z zakresu budownictwa mieszkaniowego. Zatrudnia księgową, której podstawowym zadaniem są rozliczenia
podatkowe i odpowiednie księgowania. W związku z tym musi ona na bieżąco podnosić swoje kwalifikacje poprzez śledzenie zmian w
Opłacanie pracownikom uczestnictwa w szkoleniach, któ-
ustawach podatkowych, ustawie o rachunkowości, standardach rachunkowości itd. Jednym ze sposobów zdobywania wiedzy, czyli
rych zadaniem jest podnoszenie kwalifikacji w zakresie,
podnoszenia kwalifikacji, są konferencje organizowane przez firmy doradztwa podatkowego, biura księgowe i firmy audytorskie.
w jakim pracodawca uzna za celowe i niezbędne w zakła-
Pracodawca, któremu zależy na prawidłowych rozliczeniach, wysyła więc księgową na takie konferencje i płaci za nie. Czy w związku z
dzie pracy, nie stanowi dla pracownika przychodu podle-
tym u księgowej powstaje przychód, czy jest ona zwolniona z podatku dochodowego?
gającego opodatkowaniu. W takiej sytuacji u pracownika
W opisanym stanie faktycznym należy stwierdzić, że istnieje stosunek pracy między firmą budowlaną a księgową. Co więcej, do zakresu
nie powstaje żadne przysporzenie
obowiązków służbowych księgowej należy dokonywanie rozliczeń podatkowych i księgowych. Aby księgowa mogła wykonywać swoją
pracę prawidłowo, musi podnosić swój poziom wiedzy. W związku z tym istota pytania sprowadza się do rozstrzygnięcia, czy w związku
z konferencjami, które opłaca księgowej pracodawca, powstaje u niej przychód, czy nie. Za kryterium, które pozwala rozróżnić rodzaje
nie znajduje ustawa o służbie cywilnej i wydane do niej
podnoszenia kwalifikacji, można uznać kryterium istnienia związku tematyki konferencji z obowiązkami wynikającymi ze stosunku pracy.
akty wykonawcze.
W przypadku, jeśli tematyka konferencji będzie dotyczyła rozliczeń podatkowych i księgowych umów budowlanych, nie ma wątpliwości,
Minister odniósł się także wprost do szkoleń zakupio-
że jest to konferencja związana z wykonywaniem bieżącej pracy przez księgową. Z takimi przypadkami spotyka się ona przecież
nych przez pracodawcę na rzecz pracownika u podmiotów
codziennie. Jeśli jednak tematyka konferencji dotyczy regulacji prawno-podatkowych i księgowych, które są związane z ogólnymi
nieposiadających akredytacji. Jego zdaniem akredytacja
zasadami funkcjonowania firmy, to również w tym przypadku można znalez
ć związek między tematem konferencji i obowiązkami
stanowi jedynie certyfikat poziomu kształcenia, prowadzo-
pracownika. Jeśli jednak jest to tematyka dotycząca przykładowo rozliczeń wyłącznie usług medycznych, to nie można powiązać jej z
nego w danej placówce, w zakresie systemu oświaty. Istnie-
obowiązkami księgowej.
je jednak grono organizatorów szkoleń prowadzonych
Rozróżnienie to, jak stwierdziliśmy, ma istotne znaczenie. W dwóch pierwszych przypadkach, a zatem gdy tematyka konferencji wiąże się
w oparciu o inne przepisy dotyczące kształcenia. Podmioty
z zakresem obowiązków księgowej, nie powstanie u niej przychód. Jeśli jednak temat konferencji będzie inny, to można przyjąć, że będzie
nie muszą mieć akredytacji, a czasem nawet nie mogą jej
to konferencja, która ma na celu podniesienie ogólnej wiedzy pracownika. W takim przypadku u księgowej powstałby przychód, który
zdobyć. Zdaniem ministra art. 21 ust. 1 pkt 90 ustawy o PIT
jest zwolniony z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 90 ustawy o PIT.
nie uzależnia stosowania zwolnienia od posiadania akre-
dytacji przez organizatora szkoleń.
Brak przychodu u pracownika
Z uzasadnienia wyroku poznańskiego jasno wynika, że w naturze bądz
ich ekwiwalenty, bez względu na z
ródło fi-
Powyżej opisane zasady dotyczące zwolnienia z PIT nie można zakwalifikować jako nieodpłatne świadczenie na nansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności:
szkoleń dotyczą wyłącznie szkoleń związanych z podno- rzecz pracowników, o którym mowa w art. 12 ust. 1 wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny
szeniem kwalifikacji i wykształcenia ogólnego pracowni- ustawy o PIT, uczestnictwa pracownika w szkoleniach, któ- nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwa-
ków. Odmienne zasady podatkowe obowiązują jednak rych zadaniem jest podnoszenie kwalifikacji w zakresie lenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty nie-
w przypadku szkoleń związanych z czynnościami wykony- w jakim spółka uznaje za celowe i niezbędne w zakładzie zależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona,
wanymi przez pracownika na danym stanowisku pracy. pracy oraz opłacone przez nią. Innymi słowy, w przypadku a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracowni-
Rozróżnienie to  jak już wskazaliśmy na wstępie  ma takich szkoleń u pracownika nie powstaje przychód podle- ka, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń
istotne znaczenie ze względu na różne konsekwencje po- gający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób lub świadczeń częściowo odpłatnych.
datkowe. Na rozróżnienie rodzaju szkoleń zwracały także fizycznych. Warszawski sąd podkreślił, że odnosząc powyższą defini-
uwagę sądy administracyjne. Chodzi m.in. o dwa wyroki: Oba sądy zwróciły uwagę m.in. na art. 12 ust. 1 ustawy cję do szkoleń w formach pozaszkolnych organizowanych
WSA w Warszawie (z 31 stycznia 2008 r., sygn. akt III o PIT. Zgodnie z tym przepisem za przychody uznaje się przez pracodawcę lub podmiot, któremu pracodawca zlecił
SA/Wa 1915/07) oraz WSA w Poznaniu (sygn. akt I SA/Po m.in. przychody ze stosunku pracy, czyli wszelkiego rodza- przeprowadzenie szkolenia, w których udział bierze pracow-
1597/07). ju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń nik i które są związane z prawidłowym wykonywaniem bie-
A4
PI
TEK 12 września 2008 Niezbędnik www.gazetaprawna.pl
żącej pracy, należy stwierdzić, że nie stanowią one przychodu
ze stosunku pracy u pracownika, ponieważ nie występuje
PRZYKA
AD 9: KOSZT PODATKOWY U PRACODAWCY
u niego żadne przysporzenie. WSA stwierdził, że pracodaw-
ca zamawia taką usługę, a firma szkoleniowa ją wykonuje na
Firma organizuje swoim pracownikom szkolenia, za które płaci. Prowadzą je uznani w danej tematyce eksperci. Zawsze są to szkolenia,
rzecz pracodawcy, a nie na rzecz pracownika. A zatem nie
które mają podnieść poziom wiedzy na temat funkcjonowania firmy i nauczyć pracowników nowych metod czy sposobów wykonywania
można mówić w takiej sytuacji, że wystąpił przychód u pra-
swoich obowiązków. W związku z tym firma zalicza wydatki na organizowane szkolenia do kosztów uzyskania przychodów. Organy
cownika. Sąd podkreślił też, że odnosi się to tylko do takich
podatkowe zakwestionowały jednak zasadność zaliczania tego rodzaju wydatków do kosztów, twierdząc, że nie są to wydatki
szkoleń, które związane są z bieżącym funkcjonowaniem
bezpośrednio związane z osiąganymi przez firmę przychodami. Czy urząd ma rację? Czy firma faktycznie nie może zaliczyć wydatków na
podmiotu zatrudniającego. WSA w Poznaniu stwierdził do-
szkolenia pracowników do kosztów uzyskania przychodów?
datkowo, że skoro podatnicy są zobowiązani do wzięcia
Nie. Organ podatkowy nie może odmówić podatnikowi, czyli firmie, zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kosztów pośrednich.
udziału w szkoleniu i uczestniczą w nim w ramach wykony-
Za takie bowiem należy uznać wydatki poniesione na szkolenia pracowników związane z ich obowiązkami wynikającymi z zajmowanych
wania obowiązków ze stosunku pracy, to nie można kosztu
stanowisk. Stanowisko takie potwierdza również orzecznictwo wojewódzkich sądów administracyjnych. Wynika z niego, że w przypadku
tych szkoleń uznawać za przychód uczestników szkolenia.
szkoleń, których przedmiot, czyli tematyka, pokrywa się z obowiązkami wykonywanymi przez pracownika na zajmowanym przez niego
Co więcej, zdaniem WSA w Warszawie słuszny jest po- stanowisku, to pracodawca będzie mógł zaliczyć taki wydatek do kosztów podatkowych. Szkolenia związane z prawidłowym
gląd zawarty w piśmie Ministerstwa Finansów z 3 grudnia
wykonywaniem pracy są bowiem naturalnym składnikiem pracy. Co więcej z przepisów kodeksu pracy wynika, że pracodawca ma
1993 r. (nr PO 5/6-804-02457/93), że szkolenia pracowni- obowiązek ułatwiać pracownikom podnoszenie kwalifikacji. Jednym ze sposobów ułatwiania podnoszenia kwalifikacji jest organizacja
ków opłacane przez zakład pracy należy podzielić na dwa
szkoleń. Nie ma także wątpliwości, że wykwalifikowany pracownik zwiększy efektywność swojej pracy, co przełoży się pośrednio na zyski
rodzaje: szkolenia podnoszące posiadane kwalifikacje za- firmy, która go zatrudnia.
wodowe w sensie umiejętności wykonywania bieżącej pra- Reasumując, należy stwierdzić, że pracodawca będzie mógł zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wydatki na szkolenia związane
cy (seminaria, odczyty, prelekcje, wykłady, kursy specjali- z wykonywaniem przez pracownika bieżącej pracy.
zacyjne) oraz szkolenia podnoszące poziom wiedzy ogól-
nej i zawodowej pracownika (nauka w szkołach publicz-
nych i niepublicznych, w szkołach wyższych, na studiach
podyplomowych itp.).
Podsumowując, należy stwierdzić, że w przypadku szko-
PRZYKA
AD 10: POSIA
EK PODCZAS SZKOLENIA KOSZTEM
leń na podnoszenie kwalifikacji zawodowych i wykształce-
nia ogólnego pracownika wydatki poniesione przez praco-
Spółka zajmująca się handlem ma siedzibę w Warszawie, ale prowadzi działalność także na terenie całego kraju, głównie w większych
dawcę są zwolnione z podatku dochodowego, jeśli jest to
miastach. W związku z tym zatrudnia w różnych rejonach kraju pracowników, w zależności od potrzeb. W celu zwiększenia sprzedaży
szkolenie w formach szkolnych lub pozaszkolnych. Wyda-
organizuje dla nich szkolenia. Podczas nich pracownicy mogą zjeść ciasto lub napić się herbaty lub kawy. Spółka zalicza wydatki na
wałoby się zatem, że jeśli szkolenia nie da się zakwalifiko-
poczęstunek podczas szkolenia do kosztów uzyskania przychodów, ale nie wie, czy jest to właściwe.
wać do żadnych obowiązujących przepisów, to znaczy, że
Aby rozwiać wątpliwości spółki, należy określić, czy wydatki na poczęstunek w trakcie szkolenia są wydatkami na reprezentację czy
nie można również zastosować zwolnienia z PIT. Jednak
kosztami ogólnymi firmy.
w jednym z przywołanych wyroków WSA we Wrocławiu
Generalna zasada dotycząca kosztów uzyskania przychodów została określona w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób
przyznał, że pojęcie formy pozaszkolne należy rozumieć
prawnych oraz w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z tymi przepisami do kosztów uzyskania
jako każdą formę kształcenia pracownika nie objętą forma- przychodów można zaliczyć koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia z
ródła przychodów. Obie
mi szkolnymi, takie jak np. kursy, szkolenia, seminaria czy
ustawy określają także katalogi kosztów, których nie można uznać za koszty podatkowe. Zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 23 ustawy o PIT do kosztów
studia podyplomowe.
uzyskania przychodów nie zalicza się kosztów reprezentacji, a w szczególności poniesionych na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz
Z kolei w przypadku szkoleń związanych z wykonywa- napojów, w tym alkoholowych. Pojęcie reprezentacji rodzi jednak spory interpretacyjne. Nie ma bowiem w ustawie o PIT definicji reprezentacji.
niem przez pracownika obowiązków wynikających ze sto- Jednak w orzecznictwie oraz doktrynie przyjęto, że z reprezentacją mamy do czynienia wtedy, gdy firma kształtuje lub utrwala korzystny
sunku pracy należy stwierdzić, że u pracownika nie po- wizerunek. Jedną z cech reprezentacji, jest wystawność, czyli prezentowanie firmy w sposób powodujący najlepsze skojarzenia. Biorąc pod
wstaje przychód. uwagę tak określone pojęcie reprezentacji nie można uznać, że wydatki na herbatę, kawę i ciasto podczas szkoleń są wydatkami na
reprezentację. A zatem należy takie wydatki zaliczyć do kosztów ogólnych firmy i w rezultacie do kosztów uzyskania przychodów.
Konsekwencje dla pracodawcy
Ustalenia dotyczące powstawania przychodu po stronie określony wydatek, musi wykazać, że wydatek może przy- ze stosunku pracy otrzymuje np. doświadczenie wynikają-
pracownika w przypadku szkoleń zaliczanych do różnych nieść spółce korzyść w postaci przychodu. W przypadku ce bezpośrednio z wykonywanych czynności, które jest też
kategorii są istotne również dla pracodawców. Na praco- szkoleń nie ma wątpliwości, że wydatkiem, który może zo- wartością, ponieważ pozwala pracownikowi uzyskiwać czy
dawcy ciążą obowiązki płatnika, a na pracowniku obowiąz- stać zaliczony do kosztów podatkowych firmy, jest koszt też starać się o większe wynagrodzenie. Przy założeniu sze-
ki podatnika. szkolenia związanego z podnoszeniem posiadanych kwali- rokiego rozumienia przychodu ze stosunku pracy także do-
Płatnik jest zobowiązany do obliczenia i pobrania od po- fikacji zawodowych w sensie umiejętności wykonywania świadczenie zawodowe jako korzyść pracownika mogłoby
datnika podatku oraz wpłacenia go we właściwym termi- bieżącej pracy. podlegać opodatkowaniu, co  jak podkreślał w uzasadnie-
nie do urzędu skarbowego. Na podatniku natomiast ciąży Należy jeszcze sprawdzić, czy wydatki na szkolenia nie niu sąd  byłoby oczywiście nieuzasadnione.
obowiązek podatkowy. znalazły się w katalogu kosztów, które nie mogą być uzna- Ponadto, idąc tokiem rozumowania organów podatko-
Odnosząc te zasady do rozliczenia szkoleń istotne jest, czy ne za koszty uzyskania przychodów. W art. 16 ust. 1 usta- wych, z którymi WSA się nie zgodził, w przypadku szko-
po stronie podatnika, czyli pracownika, powstaje przychód czy wy o CIT takiego wyszczególnienia nie znajdujemy. Ozna- leń wewnętrznych, należałoby uznać, że jedni pracowni-
nie. Dla pracodawcy oznacza to tyle, że albo musi obliczyć i po- cza to, że pracodawca, który wysyła pracownika na szkole- cy świadczą usługi szkoleniowe na rzecz drugich,
brać zaliczkę na podatek dochodowy i wpłacić go do urzędu, nie związane z jego bieżącymi obowiązkami w pracy, mo- w związku z czym tym drugim doliczany byłby przychód
albo nie ciąży na nim ten obowiązek. Kiedy więc na płatniku że zaliczyć wydatki przeznaczone na ten cel do kosztów podlegający opodatkowaniu. Takie stanowisko organów
ciążą obowiązki poboru zaliczki na podatek? podatkowych. Takie stanowisko znajduje potwierdzenie podatkowych sąd uznał za nieprawidłowe. Błędne rów-
Na pracodawcy ciążą obowiązki płatnika, w sytuacji gdy w orzecznictwie sądowym. nież było twierdzenie organów, że spółka, organizując
opłaca pracownikowi szkolenie związane z podnoszeniem szkolenia we własnym zakresie dotyczące np. BHP, po-
kwalifikacji zawodowych i wykształcenia ogólnego. Mimo winna doliczyć wartość tego szkolenia do przychodu pra-
że podatnik, jak już stwierdziliśmy, jest zwolniony z podat- cownika. Obowiązek szkolenia pracownika spoczywa na
Ważne!
ku, to nie oznacza to, że nie powstają obowiązki wynikają- pracodawcy wobec ogółu pracowników w odniesieniu do
ce z prawa podatkowego. Przepisy nie nakładają obowiąz- Gdy szkolenie, którego koszt pokrywa pracodawca, przed- przepisów bezpieczeństwa i higieny pracy, co wynika
miotowo odpowiada obowiązkom wykonywanym przez
ków na płatników i podatników jedynie w sytuacji, gdy wprost z kodeksu pracy. Bez tego szkolenia pracownik nie
czynność, dochód czy obrót nie podlegają danej ustawie. pracownika na zajmowanym przez niego stanowisku, pra- może wykonywać pracy, w związku z czym przeszkolenie
codawca będzie mógł taki wydatek zaliczyć do kosztów w tym zakresie jest warunkiem koniecznym wykonywa-
Szkolenia kosztem podatkowym pracodawcy uzyskania przychodów nia pracy i to bez względu na wykształcenie czy też kwa-
lifikacje pracownika.
Na szkoleniach zyskuje nie tylko pracownik, ale również Generalna zasada określona w art. 15 ust. 1 ustawy
pracodawca. Po pierwsze lepiej wykwalifikowany pracow- o CIT, zgodnie z którą do kosztów podatkowych można za-
nik będzie lepiej pracował, a po drugie wydatek na szkole- Z wyroku WSA w Poznaniu (sygn. akt I SA/Po 1597/07) liczyć wszelkiego rodzaju koszty poniesione w celu uzyska-
nie związany z bieżącą pracą można zaliczyć do kosztów wynika, że w przypadku gdy szkolenie, którego koszt po- nia przychodu, ma zastosowanie także do innego rodzaju
uzyskania przychodów. krywa pracodawca, przedmiotowo odpowiada obowiąz- szkoleń. Chodzi tu o różnego rodzaju wynagrodzenia dla
Jakie wydatki można zaliczyć do kosztów uzyskania kom wykonywanym przez pracownika na zajmowanym pracowników za czas uczestnictwa w kursie czy konferencji.
przychodów, określa ustawa z 15 lutego 1992 r. o podatku przez niego stanowisku, pracodawca będzie mógł taki wy- Jeśli miały one związek z prowadzoną przez firmę działal-
dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2000 r. nr 54, datek zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów. nością, a można wykazać, że ich poniesienie miało lub mo-
poz. 654 z póz
n. zm.), czyli ustawa o CIT oraz analogiczne Również WSA w Warszawie w przywoływanym wyroku gło mieć na celu uzyskanie przychodu, to firma może zali-
przepisy określone w ustawie z 26 lipca 1991 r. o podatku uznał, że szkolenia związane z bieżącym wykonywaniem czyć również te wydatki do kosztów uzyskania przychodów.
dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2000 r. nr 14, pracy są naturalnym składnikiem procesu zatrudnienia Do kosztów można zaliczyć również wydatki na szkole-
poz. 176 z póz
n. zm), czyli ustawa o PIT. i pracy. Ponoszenie wydatków na pracowników z tytułu nia pracujących dla firmy agentów czy pośredników. Firma
Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT do kosztów uzyska- szkoleń potrzebnych do wykonywania należycie pracy jest, ponosi w takim przypadku wydatki na zatrudnienie prowa-
nia przychodów można zaliczyć koszty poniesione w celu co do zasady, dokonywane w interesie samego podmiotu, dzących szkolenie wykładowców, przygotowanie materia-
osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpiecze- który zatrudnia pracowników w celu uzyskania przez nie- łów, które otrzymają uczestnicy, ich zakwaterowanie i wy-
nia z
ródła przychodów z wyjątkiem kosztów wymienio- go przychodu. Zdaniem sądu nie ulega wątpliwości, że wy- żywienie. Jeśli zatem celem organizowanych szkoleń dla
nych w art. 16 ust. 1 tej ustawy. Oznacza to, że dany wyda- kwalifikowana siła robocza zwiększa efektywność pracy agentów jest zapoznanie z ofertą firmy, jej produktami oraz
tek, w omawianym przypadku wydatek na szkolenie pra- i przyczynia się do wzrostu efektywności całej firmy. Po- metodami zwiększenia skuteczności sprzedaży, to oznacza
cownika, musi po pierwsze mieć związek z osiągnięciem nadto należy zwrócić uwagę na przepisy kodeksu pracy, to, że firma może osiągnąć wzrost przychodów ze sprzeda-
przychodu przez firmę, a po drugie nie może to być wyda- który do obowiązków pracodawcy zalicza ułatwianie pra- ży swoich produktów, a w konsekwencji może zaliczyć wy-
tek, który został określony w katalogu wydatków, które nie cownikom podnoszenia kwalifikacji zawodowych. Jedną datki na takie szkolenie do kosztów podatkowych. %
mogą być zaliczone do kosztów podatkowych (art. 16 ust. 1 z takich form są niewątpliwie szkolenia.
Podstawa prawna
ustawy o CIT). Istotne jest zatem określenie, czy wydatek Z uzasadnienia WSA w Warszawie wynikają również in-
% Art. 21 ust. 1 pkt 90 oraz art. 22 ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku do-
na szkolenie pracownika został poniesiony w związku ne wnioski. Należy przede wszystkim właściwie rozumieć
chodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2000 r. nr 14, poz. 176 z póz
n. zm.).
z przychodem firmy, innymi słowy, czy firma osiągnie lub pojęcie przychodu, które w ustawie o podatku dochodo-
% Art. 16 ust. 1 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób
może osiągnąć przychód. Zgodnie z orzecznictwem sądo- wym od osób prawnych i ustawie o podatku dochodowym
prawnych (t.j. Dz.U. z 2000 r. nr 54, poz. 654 z póz
n. zm.).
wym za koszty uzyskania przychodu można uznać nie tyl- od osób fizycznych zostało określone dość szeroko. Sąd
% Art. 68b ustawy z 7 września 1991 r. o systemie oświaty (t.j. Dz.U. z 2004 r. nr
ko koszty mające bezpośredni związek z osiągniętym przy- stwierdza jednak, że przy szerokim rozumieniu pojęcia
256, poz. 2572 z póz
n. zm.).
chodem, ale również koszty, które mają związek pośredni. przychodu ze stosunku pracy można byłoby wyciągnąć
Podatnik, który zalicza do kosztów uzyskania przychodów wniosek, że pracownik poza osiąganym wynagrodzeniem A
UKASZ ZALEWSKI