Gazeta Podatkowa nr 63 • 6.08.2007 r.

www.gazetapodatkowa.pl

10

Rachunkowość dla każdego

Podatkowa księga

przychodów i rozchodów

Spis z natury a zmiana wspólników spółki

Czy w przypadku gdy do spółki cywilnej przystąpił nowy wspólnik,

a w dniu następnym ze spółki wystąpił jeden wspólnik, należy sporządzić

dwa spisy z natury?

Tak.

Podatnicy są zobowiązani do sporządzenia i wpisania do księgi spisu z na-

tury towarów handlowych, materiałów (surowców) podstawowych i pomocniczych,

półwyrobów, produkcji w toku, wyrobów gotowych, braków i odpadów m.in. w razie

zmiany wspólnika lub zmiany proporcji udziałów wspólników. Stanowi o tym § 27

ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie prowadzenia podatkowej księgi

przychodów i rozchodów (Dz. U. z 2003 r. nr 152, poz. 1475 ze zm.).

W sytuacji opisanej w pytaniu do zmiany wspólników doszło dwukrotnie. Wystąpiły

więc przesłanki do sporządzenia dwóch remanentów: na dzień wstąpienia nowego

wspólnika i na dzień wystąpienia wspólnika ze spółki. W przypadku gdy stan zapasów

na te dwa dni będzie taki sam – remanenty będą jednakowe. Tak też czytamy w inter-

pretacji Krajowej Informacji Podatkowej w analogicznej sprawie, którą opublikowano

w Biuletynie Skarbowym Ministerstwa Finansów nr 2/2007 r.

W której kolumnie księgi ująć zaliczkę?

Otrzymałem zaliczkę od kontrahenta na poczet usługi, którą zobowiąza-

łem się wykonać w przyszłych miesiącach. Czy powinienem ująć w księdze

podatkowej kwotę zaliczki?

Zaliczka otrzymana od kontrahenta na poczet usługi, która będzie wykonana w na-

stępnym okresie sprawozdawczym, nie stanowi przychodu podatkowego. Wynika

to bezpośrednio z art. 14 ust. 3 pkt 1 ustawy o pdof (Dz. U. z 2000 r. nr 14, poz. 176

ze zm.). Kwota zaliczki nie może więc być ujęta w księdze podatkowej w kolumnie

przeznaczonej do ewidencjonowania przychodów.

Otrzymanie części należności przed wykonaniem usługi powoduje obowiązek wysta-

wienia faktury zaliczkowej i ujęcia jej w rejestrze VAT w miesiącu otrzymania zaliczki.

Kwota pobranej zaliczki może także zostać ujęta w księdze podatkowej w kolumnie 16

„Uwagi” (17 – według „starego” wzoru księgi), na co wskazuje treść załącznika nr 1

do rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przy-

chodów i rozchodów.

Otrzymana zaliczka stanie się przychodem po wykonaniu usługi. Wówczas podatnik

w kolumnie 7 księgi „Wartość sprzedanych towarów i usług” wpisze łączną wartość

usługi, wynikającą z końcowej faktury VAT uwzględniającej wcześniejsze faktury

zaliczkowe.

Dorota Przybyszewska

W celu uregulowania zobowiązania w walucie obcej jednostki mogą nabywać walutę

zarówno w banku, jak i w jednostkach prowadzących kupno i sprzedaż walut obcych,

tj. w kantorach.

Wątpliwości z wyceną walut obcych (przeliczeniem na złote) nie będzie w razie ich za-

kupu w banku. W takim bowiem przypadku przeliczenia nabytej waluty na złote dokonuje

się po kursie sprzedaży walut stosowanym przez bank obsługujący jednostkę – wynika to

wprost z art. 30 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U.

z 2002 r. nr 76, poz. 694 ze zm.).

Natomiast wątpliwości mogą powstać w przypadku nabycia waluty w kantorach – w ta-

kim przypadku ustawa o rachunkowości nie określa bowiem według jakiego kursu należy

przeliczyć zakupioną walutę w kantorach.

Z pytań nadsyłanych do Redakcji wynika, że najczęściej problemy z wyceną waluty

obcej mają księgowi zatrudnieni w firmach, w których nie ma wyodrębnionej kasy, a za-

kupu waluty dokonuje osobiście właściciel – z pobranej na ten cel zaliczki lub ze środków

własnych. W tych firmach zdarza się, że kupioną za gotówkę walutę obcą właściciel wpłaca

na rachunek walutowy firmy dopiero po kilku dniach od dokonania zakupu, fakt ten dodat-

kowo komplikuje życie księgowym.

Czytelnicy pytają również, czy w przypadku uregulowania zapłaty na rzecz kontrahenta

zagranicznego z rachunku walutowego powstaną różnice od własnych środków pieniężnych

i czy do ich obliczenia należy zastosować kurs kantorowy z dnia zakupu, czy może średni

kurs NBP z dnia wpłaty na konto firmowe?

Zakup i wycena waluty kupionej w kantorze

W celu ujęcia w księgach rachunkowych operacji zakupu waluty obcej w kantorze przeli-

czenia waluty na złote można dokonać według zasad określonych w art. 30 ust. 2 pkt 2 ustawy

o rachunkowości, tj. po kursie średnim ustalonym dla danej waluty przez Narodowy Bank

Polski na dzień przeprowadzenia operacji. Wyceny operacji gospodarczych wyrażonych

w walutach obcych innych niż kupno i sprzedaż walut oraz zapłata należności i zobowiązań

– wymienionych w art. 30 ust. 2 pkt 1 ustawy o rachunkowości – należy bowiem dokonać

według tego właśnie średniego kursu NBP. Zatem przepis ten może mieć zastosowanie

także do wyceny walut nabywanych w kantorze.

Inną możliwością wyceny walut zakupionych w kantorach – powszechnie zresztą stoso-

waną w praktyce – jest przeliczenie waluty obcej na złote po kursie, po jakim nastąpił jej

zakup. Kursem tym będzie więc kurs sprzedaży obowiązujący w kantorze w dniu nabycia

waluty. Przedstawiona zasada wyceny jest zatem analogiczna do wyceny waluty obcej

nabytej w banku.

Zastosowanie kursu kantorowego będzie pewnym uproszczeniem, które mogą jednostki

zastosować, o ile zostaną spełnione warunki określone w art. 4 ust. 4 ustawy o rachunko-

wości. Zgodnie z tym przepisem, jednostka może w ramach przyjętych zasad (polityki)

rachunkowości stosować uproszczenia, jeżeli nie wywiera to istotnie ujemnego wpływu

na sytuację majątkową i finansową oraz wynik finansowy. Stosowny zapis o dokonanym

wyborze powinna zawierać dokumentacja opisująca przyjęte przez jednostkę zasady (poli-

tykę) rachunkowości, o której mowa w art. 10 ust. 1 ustawy o rachunkowości zatwierdzona

przez kierownika jednostki.

Jeżeli jednostka określi w swojej dokumentacji, że przeliczenia waluty na złote polskie

dokonuje się według kursu kantorowego obowiązującego w dniu nabycia, to przeliczenia

waluty wpłaconej na rachunek walutowy firmy można dokonać po tym właśnie kursie – także

wtedy, gdy wpłata będzie miała miejsce w innym dniu niż dzień zakupu waluty.

Obliczanie różnic kursowych z uwzględnieniem kursu kantorowego

Rozchód walut z rachunku walutowego jednostki posiadające rachunek walutowy mogą

wyceniać zgodnie z zasadami określonymi w art. 35 ust. 8 ustawy o rachunkowości. Przepis

ten stanowi, że jeżeli cena nabycia jednakowych albo uznanych za jednakowe, ze względu

na podobieństwo rodzaju i przeznaczenie, składników inwestycji są różne, to ich rozchód

wycenia się według metody wybranej przez jednostkę spośród metod, o których mowa

w art. 34 ust. 4 pkt 1–3 ustawy o rachunkowości. Oznacza to, że rozchód waluty z banko-

wego rachunku walutowego można wyceniać:

- według kursów przeciętnych, to jest ustalonych w wysokości średniej ważonej kursów

walut,

- przyjmując, że rozchód walut wycenia się kolejno po kursach walut, które najwcześniej

wpłynęły na rachunek walutowy (kurs ustalany metodą FIFO),

- przyjmując, że rozchód walut wycenia się kolejno po kursach walut, które najpóźniej

wpłynęły na rachunek walutowy (kurs ustalany metodą LIFO).

Kurs kantorowy można zatem przyjąć do obliczenia różnic kursowych w dniu zapłaty

zobowiązania kontrahentowi zagranicznemu za zakupiony u niego towar. Kurs ten będzie

jednocześnie kursem faktycznie zastosowanym, o którym mowa w art. 24c ust. 2 i 3 ustawy

o pdof (Dz. U. z 2000 r. nr 14, poz. 176 ze zm.) oraz art. 15a ust. 2 i 3 ustawy o pdop (Dz. U.

z 2000 r. nr 54, poz. 654 ze zm.).

Należy jednak pamiętać, że w przypadku, gdy faktycznie zastosowany kurs waluty byłby

wyższy lub niższy odpowiednio o więcej niż powiększona lub pomniejszona o 5% wartość

kursu średniego ogłaszanego przez NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień

faktycznie zastosowanego kursu waluty, organ podatkowy może wezwać podatnika do zmiany

tej wartości lub wskazania przyczyn uzasadniających zastosowanie kursu waluty. W razie

niedokonania zmiany wartości lub niewskazania przyczyn, które uzasadniają zastosowanie

faktycznego kursu waluty, organ podatkowy określi ten kurs opierając się na kursach walut

ogłaszanych przez NBP (art. 24c ust. 5 ustawy o pdof oraz art. 15a ust. 5 ustawy o pdop).

W przypadku rozchodu waluty przy zastosowaniu jednej z wymienionych metod powstaną

różnice kursowe na rozrachunkach, natomiast nie powstaną różnice kursowe na rachun-

ku walutowym. Rozchód walut jest bowiem wyceniany według kursu „historycznego”,

tj. po takim samym kursie kantorowym, jaki zastosowano do wyceny waluty w dniu jej

wpłaty na rachunek walutowy.

Przyjęta przez jednostkę metoda wyceny rozchodu walut z rachunku walutowego powinna

być zapisana w zakładowym planie kont stanowiącym załącznik do dokumentacji opisującej

przyjęte zasady (politykę) rachunkowości.

Przykład

1. JednostkabędącapodatnikiemVATUEotrzymała11kwietnia2007r.–wramach

wewnątrzwspólnotowegonabyciatowarów–towarodpodatnikaVATzWielkiej

Brytanii.

2. Wartośćdostawyzgodniezotrzymanąfakturąwystawioną10kwietniawynosiła:

20.000GBP.

3. Dlacelówbilansowychjednostkawyceniafakturyzakuputowarówwyrażonewwa-

lucieobcejpośrednimkursiezostatniegodniaroboczegopoprzedzającegodzień

Kurs kantorowy a różnice kursowe

wystawieniafaktury–stosownyzapiswtejsprawiezawieradokumentacjaopisująca

przyjętezasady(politykę)rachunkowości.

4. ŚrednikursGBPzostatniegodniaroboczegopoprzedzającegodzieńwystawienia

faktury(tj.z6kwietnia2007r.)wynosił5,7065zł/GBP,zatemdlacelówbilansowych

ipodatkudochodowegowartośćdostawy(zakupionychtowarów)wyniosła114.130zł

(20.000GBP×5,7065zł).

5. Jednostkawystawiłafakturęwewnętrzną–dlacelówVATdoprzeliczeniafaktury

zakupuzastosowanośrednikurswalutyzdniawystawieniafaktury(tj.z10kwiet-

nia2007r.)–kurstenwynosił:5,7060zł/GBP;wykazanawtejfakturzepodstawa

opodatkowaniawyniosła114.120zł(20.000GBP×5,7060zł),natomiastpodatek

VATwyniósł:25.106,40zł(114.120zł×22%)–nabyciedotyczywcałościsprzedaży

opodatkowanej.

6. Wdniu12lipcawłaścicielfirmyzakupiłwkantorze20.000funtówszterlingówpokursie

sprzedaży5,7025zł/GBPzpobranejnatencelzaliczki.Zakupionąwalutęwłaściciel

wpłaciłwcałościnarachunekwalutowyfirmy15lipca2007r.

7. Wdniu19lipca2007r.zostałzrealizowanyprzekazdewizowynakwotę20.000GBP

dlakontrahentazWielkiejBrytaniizazakupionetowary.

8. JednostkastosujedorozchoduwalutzrachunkuwalutowegometodęFIFO(„pierwsze

weszło-pierwszewyszło”).

Dekretacja

1. Faktura zakupu otrzymana od kontrahenta zagranicznego:

114.130,00 zł

- Wn konto 30

„Rozliczenie zakupu”,

- Ma konto 21

„Rozrachunki z dostawcami”

(w analityce: Konto imienne kontrahenta).

2. Pz – przyjęcie towaru do magazynu:

114.130,00 zł

- Wn konto 33

„Towary”,

- Ma konto 30

„Rozliczenie zakupu”.

3. Faktura wewnętrzna – podatek VAT należny i naliczony:

25.106,40 zł

- Wn konto 22

„VAT naliczony i jego rozliczenie”,

- Ma konto 22

„Rozrachunki z urzędem skarbowym z tytułu VAT

należnego”.

4. WB – wpłata waluty obcej zakupionej w kantorze

na bankowy rachunek walutowy: (20.000 GBP × 5,7025 zł/GBP) =

114.050,00 zł

- Wn konto 13-1

„Rachunek walutowy”,

- Ma konto 24

„Pozostałe rozrachunki”

(w analityce: Rozrachunki z właścicielem).

5. WB – uregulowanie zobowiązania za zakupione towary:

114.050,00 zł

- Wn konto 21

„Rozrachunki z dostawcami”

(w analityce: Konto imienne kontrahenta),

- Ma konto 13-1

„Rachunek walutowy”.

6. WB lub PK – dodatnia różnica kursowa na rozrachunkach:

(114.130 zł – 114.050 zł) =

80 zł

- Wn konto 21

„Rozrachunki z dostawcami”

(w analityce: Konto imienne kontrahenta),

- Ma konto 75-0

„Przychody finansowe”.

Ewa Gruchot