Rozrachunki z tytułu dostaw i usług
1. Zakres rozrachunków z tytułu dostaw i usług
Rozrachunki z tytułu dostaw i usług obejmują przede wszystkim krajowe i zagraniczne nale\
ności i zobowiązania związane ze sprzeda\
ą wyrobów
gotowych (produktów i usług), towarów, materiałów i opakowań, a tak\
e z zakupem towarów, materiałów i usług dla działalności operacyjnej. Do
rozrachunków tych zalicza się równie\
rozliczenia z tytułu zaliczek udzielonych lub pobranych na poczet dostaw i usług.
Do rozrachunków z tytułu dostaw i usług nie zalicza się zaś nale\
ności i zobowiązań wynikających z zakupu i sprzeda\
y środków trwałych, środków
trwałych w budowie, wartości niematerialnych i prawnych, w tym nabytych na podstawie umowy leasingu finansowego oraz zaliczek na poczet
dostaw powy\
szych składników majątku trwałego. Nie zalicza się do nich tak\
e nale\
ności i zobowiązań wynikających z zakupu i sprzeda\
y
długoterminowych i krótkoterminowych aktywów finansowych.
Stronami w rozrachunkach z tytułu dostaw i usług - zgodnie z przepisami Kodeksu cywilnego - są:
" nabywca rzeczy lub usługi, który w księgach rachunkowych wierzyciela (sprzedawcy) wystąpi jako dłu\
nik,
" sprzedawca rzeczy lub usługi, który w księgach rachunkowych dłu\
nika (nabywcy) wystąpi jako wierzyciel.
Rozrachunki z tytułu dostaw i usług obejmują więc nale\
ności i zobowiązania powstałe w wyniku realizacji umów kupna-sprzeda\
y. Są to:
" nale\
ności z tytułu dostaw i usług, do których zalicza się wymagające zapłaty w określonej kwocie nale\
ności (równie\
sporne, ale
nieskierowane na drogę sądową) za dostarczone odbiorcom produkty (wyroby gotowe, wykonane roboty i usługi) oraz towary,
pomniejszone o przyznane odbiorcom rabaty, opusty i skonta, łącznie z nale\
nym VAT i naliczonymi odsetkami oraz zatrzymanymi przez
odbiorców kaucjami gwarancyjnymi,
" zobowiązania z tytułu dostaw i usług, obejmujące zobowiązania powstałe z tytułu zakupu materiałów, towarów, robót i usług na potrzeby
działalności operacyjnej jednostki, a tak\
e zatrzymane wykonawcom robót - niemające charakteru inwestycyjnego - kaucje gwarancyjne.
Uwzględniając przepisy dotyczące podatku od towarów i usług, zobowiązanie obejmuje wartość zakupionych towarów lub usług oraz
VAT naliczony - je\
eli towary i usługi podlegają opodatkowaniu.
2. Ewidencja księgowa rozrachunków z tytułu dostaw i usług
Otrzymanie środków pienię\
nych lub ich rozchód poprzedza zazwyczaj powstanie nale\
ności i zobowiązań. Rozbie\
ność w czasie między
momentem powstania nale\
ności a wpływem środków pienię\
nych oraz między momentem powstania zobowiązania a jego spłatą, powoduje
konieczność ewidencjonowania rozrachunków w księgach rachunkowych.
Ewidencję rozrachunków z tytułu dostaw i usług prowadzi się odrębnie dla nale\
ności i zobowiązań odpowiednio na koncie 20 "Rozrachunki
z odbiorcami" i 21 "Rozrachunki z dostawcami", z dalszym podziałem na rozrachunki z kontrahentami krajowymi i zagranicznymi. Oznacza to, i\

w praktyce do ewidencji rozrachunków z tytułu dostaw i usług mogą być stosowane cztery konta syntetyczne w postaci:
" 20-1 "Rozrachunki z odbiorcami krajowymi",
" 20-2 "Rozrachunki z odbiorcami zagranicznymi",
" 21-1 "Rozrachunki z dostawcami krajowymi",
" 21-2 "Rozrachunki z dostawcami zagranicznymi".
Sposób i formę prowadzenia ewidencji analitycznej rozrachunków jednostka określa we własnym zakresie w dokumentacji opisującej stosowane
zasady (politykę) rachunkowości, wymaganej art. 10 ust. 1 ustawy o rachunkowości. Przy czym powinna być ona prowadzona w sposób
umo\
liwiający ustalenie - na dowolny dzień, w tym co najmniej na dzień bilansowy - m.in. wszystkich nieuregulowanych rozrachunków z ka\
dym
kontrahentem. Jest to konieczne ze względu na istniejący obowiązek uzgadniania z kontrahentami sald nale\
ności, wynikający z art. 26 ust. 1 pkt 2
ustawy o rachunkowości. Dlatego te\
do ka\
dego z powy\
szych kont zalecane jest prowadzenie ewidencji szczegółowej (analitycznej) według
poszczególnych kontrahentów. Podział kont analitycznych powinien ponadto pozwolić na wyodrębnienie rozrachunków z jednostkami powiązanymi
i pozostałymi.
Zarówno nale\
ności, jak i zobowiązania z tytułu dostaw i usług ujmuje się w księgach rachunkowych w momencie ich powstania w wartości
nominalnej (art. 28 ust. 11 pkt 2 ustawy o rachunkowości).
Powstanie i zwiększenie nale\
ności księgowane jest po stronie Wn konta 20, natomiast ich zmniejszenie po stronie Ma tego konta. Przy czym
nale\
ności zmniejszają m.in. ich spłaty, uznane reklamacje, bonifikaty, skonta oraz udzielone bonusy.
Z kolei powstanie i zwiększenie zobowiązań księgowane jest po stronie Ma konta 21, zaś ich zmniejszenie po stronie Wn tego konta. Analogicznie
jak nale\
ności, zobowiązania zmniejszają ich spłaty, uznane reklamacje, bonifikaty, skonta oraz udzielone bonusy.
Nale\
y przy tym zaznaczyć, i\
podstawą księgowania rozrachunków z tytułu dostaw i usług są przede wszystkim:
" w obrocie krajowym - faktury VAT i rachunki, a tak\
e ich korekty,
" w obrocie zagranicznym - faktury handlowe i dokumenty celne, potwierdzające wywóz lub przywóz towarów,
" dowody zapłaty dostaw i usług oraz polecenia księgowania lub noty odsetkowe, dla udokumentowania naliczenia odsetek, zasądzonych
kosztów sądowych, ró\
nic kursowych itp.
Ewidencja księgowa rozrachunków z tytułu dostaw i usług przedstawiona zostanie na przykładach liczbowych.
2.1. Ewidencja nale\
ności z tytułu dostaw i usług
Przykład
I. Zało\
enia:
1. Jednostka świadcząca usługi aran\
acji wnętrz wystawiła fakturę VAT za wykonaną usługę na kwotę:
a) wartość usługi w cenie sprzeda\
y netto: 5.000 zł,
b) VAT nale\
ny według stawki 22%: 1.100 zł,
c) nale\
ność od nabywcy: 6.100 zł.
2. Kwota nale\
ności uregulowana została przez nabywcę przelewem bankowym.
II. Dekretacja:
Konto
Opis operacji Kwota
Wn Ma
1. Faktura VAT dokumentująca sprzeda\
usługi:
70-0
a) wartości usługi w cenie sprzeda\
y netto 5.000 zł
b) VAT nale\
ny 1.100 zł 22-2
c) razem kwota nale\
na od nabywcy 6.100 zł 20
2. WB - zapłata nale\
ności przez nabywcę 6.100 zł 13-0 20
III. Księgowania:
2.2. Ewidencja zobowiązań z tytułu dostaw i usług
Przykład
I. Zało\
enia:
1. Jednostka zakupiła materiały biurowe, co udokumentowane zostało fakturą VAT wystawioną przez dostawcę na kwotę:
a) wartość materiałów w cenie sprzeda\
y netto: 400 zł,
b) VAT naliczony: 88 zł,
c) wartość brutto faktury: 488 zł.
2. Zapłaty zobowiązania dokonano przelewem na rachunek bankowy dostawcy.
3. Zgodnie z polityką rachunkowości, wartość materiałów odnoszona jest w dniu ich zakupu bezpośrednio w koszty. Ewidencja kosztów prowadzona
jest na kontach zespołu 4. Do rozliczenia zakupów jednostka stosuje konto 30 "Rozliczenie zakupu".
II. Dekretacja:
Konto
Opis operacji Kwota
Wn Ma
1. Faktura VAT dokumentująca zakup materiałów biurowych:
a) kwota brutto faktury 488 zł 30 21
22-
b) VAT naliczony podlegający odliczeniu 88 zł 30
1
2. Zarachowanie wartości zakupionych materiałów w koszty działalności
400 zł 40 30
operacyjnej
13-
3. WB - zapłata zobowiązania 488 zł 21
0
III. Księgowania:
3. Rozrachunki z tytułu dostaw i usług w walutach obcych
W przypadku nale\
ności i zobowiązań z tytułu dostaw i usług wyra\
onych w walutach obcych konieczne jest przeliczenie ich na złote polskie
według zasad określonych w art. 30 ust. 2 i 3 ustawy o rachunkowości.
W świetle art. 30 ust. 2 ustawy o rachunkowości, wyra\
one w walutach obcych operacje gospodarcze ujmuje się w księgach rachunkowych na dzień
ich przeprowadzenia - o ile odrębne przepisy dotyczące środków pochodzących z bud\
etu Unii Europejskiej i innych krajów Europejskiego Obszaru
Gospodarczego oraz środków niepodlegających zwrotowi, pochodzących ze z
ródeł zagranicznych nie stanowią inaczej - odpowiednio po kursie:
1) faktycznie zastosowanym w tym dniu, wynikającym z charakteru operacji - w przypadku sprzeda\
y lub kupna walut oraz zapłaty nale\
ności lub
zobowiązań,
2) średnim ogłoszonym dla danej waluty przez Narodowy Bank Polski z dnia poprzedzającego ten dzień - w przypadku zapłaty nale\
ności lub
zobowiązań, je\
eli nie jest zasadne zastosowanie kursu, o którym mowa w pkt 1, a tak\
e w przypadku pozostałych operacji.
Wyra\
one w walutach obcych nale\
ności i zobowiązania z tytułu dostaw i usług ujmuje się w księgach rachunkowych na dzień ich powstania po
kursie średnim ogłoszonym dla danej waluty przez NBP z dnia poprzedzającego dzień wystawienia faktury (generalnie).
Je\
eli natomiast powy\
sze nale\
ności i zobowiązania wyra\
one są w walutach, dla których NBP nie ogłasza kursu, to kurs tych walut określa się
w relacji do wskazanej przez jednostkę waluty odniesienia, której kurs jest ogłaszany przez NBP (art. 30 ust. 3 ustawy o rachunkowości).
Przeliczenia na złote polskie wymaga równie\
wpływ waluty z tytułu zapłaty nale\
ności oraz rozchód waluty w przypadku zapłaty zobowiązania.
Stosownie do powołanych wy\
ej przepisów, do wyceny wpływu waluty na konto z tytułu zapłaty nale\
ności mo\
na - naszym zdaniem - przyjąć
(jako kurs faktycznie zastosowany) kurs kupna banku, w którym jednostka posiada swój rachunek walutowy (kurs z tabeli kursów banku) bądz
kurs
średni ogłoszony dla danej waluty przez NBP z dnia poprzedzającego dzień jej wpływu na konto.
Natomiast do wyceny rozchodu waluty z własnego rachunku walutowego, w przypadku zapłaty zobowiązania, mo\
na zastosować kurs historyczny,
tj. kurs po którym wyceniono wpływ waluty na rachunek bankowy (FIFO, LIFO lub średniowa\
ony) lub kurs sprzeda\
y banku, w którym jednostka
posiada ten rachunek.
W związku z tym, i\
kurs waluty stosowany do wyceny wpłaty nale\
ności bądz
zapłaty zobowiązania ró\
ni się z reguły od kursu przyjętego
do ustalenia kwoty tej nale\
ności lub tego zobowiązania na dzień ich powstania, powstaną ró\
nice kursowe na kontach rozrachunków. Ró\
nice te
zalicza się odpowiednio do przychodów lub kosztów finansowych.
Przykład
I. Zało\
enia:
1. Jednostka posiada zobowiązanie wobec kontrahenta zagranicznego w wysokości: 2.000 EUR, wynikające z otrzymanej od niego faktury.
Równowartość zobowiązania przeliczona na złote według średniego kursu NBP z dnia poprzedzającego dzień wystawienia faktury wynosi: (2.000
EUR x 4,30 zł/EUR) = 8.600 zł.
2. Zapłata tego zobowiązania nastąpiła z rachunku walutowego jednostki prowadzonego w euro. Zgodnie z polityką rachunkowości do rozchodu
walut z rachunku walutowego jednostka stosuje kurs sprzeda\
y walut stosowany przez bank w tym dniu. Kurs zastosowany przez jednostkę
do wyceny rozchodu waluty w związku z zapłatą powy\
szego zobowiązania wynosił: 4,12 zł/EUR.
II. Dekretacja:
Konto
Opis operacji Kwota
Wn Ma
1. Faktura od kontrahenta zagranicznego:
8.600 zł 30 21
(2.000 EUR x 4,30 zł/EUR) =
2. WB - zapłata zobowiązania z rachunku walutowego: (2.000 EUR x
8.240 zł 21 13-1
4,12 zł/EUR) =
3. PK - rozliczenie dodatniej ró\
nicy kursowej na rozrachunkach: (8.600 zł -
360 zł 21 75-0
8.240 zł) =
III. Księgowania:
Uwaga: W przedstawionej sytuacji, je\
eli rozchód waluty wyceniono po kursie innym ni\
jej wpływ na rachunek bankowy, mogą powstać
dodatkowo ró\
nice kursowe od własnych środków pienię\
nych.