Ewidencja księgowa i podatkowa WDT, WNT, importu i eksportu towarów, miejsce opodatkowania, fakturowanie, ró\
nice
kursowe - przykłady liczbowe i księgowe
I. Wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów i wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów
1. Wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów i wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów - podatek VAT
Wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów (WDT) to wywóz towarów z Polski do innego kraju unijnego w wykonaniu czynności opodatkowanych,
w określonych ustawowo warunkach. Firma polska nie jest obcią\
ona podatkiem VAT (0%), a przysługuje jej jeszcze prawo odliczenia VAT od
zakupów słu\
Ä…cych WDT. ObciÄ…\
onym podatkiem VAT z tytułu WDT jest nabywca unijny, dla którego transakcja jest wewnątrzwspólnotowym
nabyciem towarów (WNT) w jego kraju ze stawką krajową. Polski dostawca  podatnik VAT UE podlega opodatkowaniu z tytułu WDT według
stawki 0%, pod warunkiem, \
e w szczególności:
1. dokona dostawy na rzecz unijnego podatnika VAT UE tj. posługującego się wa\
nym numerem identyfikacyjnym dla transakcji
wewnąrzwspólnotowych oraz
2. posiada w swojej dokumentacji dowody, \
e towary zostały wywiezione z Polski na terytorium innego państwa unijnego.
Przykład 1. Wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów bez potwierdzenia dokonania dostawy
Polski dostawca dostarczył towar nabywcy ze Wspólnoty (z Francji), ale nie otrzymał jeszcze jednego z dokumentów potwierdzających WDT.
Czy mo\
e zastosować stawkę 0% do tej transakcji, czy te\
musi naliczyć VAT ze stawką krajową? Jak wykazać taką transakcję w informacji
podsumowujÄ…cej?
Z art. 42 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535, z póz
n. zm.) tj. uovat wynika, \
e dokumentacja
polskiego dostawcy dla celów dowodowych w sytuacji, gdy odbioru towaru dokonuje nabywca unijny lub przewoz
nik w jego imieniu, powinna
zawierać w zasadzie: 1. dokumenty przewozowe otrzymane od przewoz
nika (spedytora), 2. kopię faktury dostawy, 3. specyfikację poszczególnych
sztuk ładunku oraz 4. dokument potwierdzający przyjęcie przez nabywcę towaru na terytorium swojego kraju. Otó\
art. 42 ust. 12 ustawy o VAT
wprowadza fikcjÄ™ prawnÄ…, \
e czynność spełniająca definicję WDT, ale nieudokumentowana w odpowiedni sposób jest transakcją krajową.
Wykazanie WDT w ewidencji VAT jako transakcji krajowej oraz obowiązek naliczenia i uiszczenia od niej określonej kwoty podatku powoduje,
\
e jest ona równie\
ujmowana jako transakcja krajowa w deklaracji VAT-7. Kwartalna informacja podsumowująca jest deklaracją, która
przedstawia polskim władzom skarbowym zbiorcze dane dotyczące towarowych transakcji wewnątrzwspólnotowych dokonywanych przez
poszczególnych podatników. Dane w niej wykazane powinny być zatem kompilacją danych wykazywanych deklaracjach VAT-7 składanych za
trzy miesiące danego kwartału. Zatem wykazanie tej transakcji w informacji podsumowującej jako WDT spowodowałoby rozbie\
ności między
deklaracją VAT-7 a informacją podsumowującą. Dlatego WDT bez potwierdzenia dokonania dostawy powinna być wykazywana jako transakcja
krajowa zarówno w ewidencji VAT, w deklaracji VAT, jak i w informacji podsumowującej.
Przykład 2. Opóz
nienia dostawców unijnych w wystawianiu faktur VAT UE przy WNT
Dostawcy polskiej firmy z innych krajów Unii spóz
niają się z wysyłaniem faktur za dostarczane towary. Polska firma często otrzymuje towar, a
fakturę dopiero po dwóch miesiącach. Zdarza się te\
, \
e faktura jest wystawiana w miesiącu dostawy, lecz wysyłana z opóz
nieniem. Czy to
oznacza obowiÄ…zek skorygowania deklaracji VAT?
Obowiązek podatkowy z tytułu WNT powstaje z chwilą wystawienia faktury przez dostawcę z Unii, nie póz
niej jednak ni\
15 dnia miesiÄ…ca
następującego po miesiącu dostawy. Je\
eli więc nabywca polski nie otrzyma \
adnej faktury z Unii, to musi rozpoznać swój obowiązek podatkowy
do 15 dnia miesiąca następnego po otrzymaniu towarów. Je\
eli jednak po zło\
eniu deklaracji VAT za miesiąc następny dostanie fakturę od
dostawcy, a:
- dostawca wystawił fakturę w miesiącu dostawy, to wówczas powinien wystawić korektę deklaracji VAT (za miesiąc dostawy i następny);
korekcie podlega nie tylko miesiąc, w którym powinno być zadeklarowane WNT, ale tak\
e kurs, jaki powinien być zastosowany do przeliczenia
kwoty faktury i obliczenia nale\
nego VAT;
- dostawca wystawił fakturę w miesiącu następnym po miesiącu dostawy, ale przed 15 dniem tego miesiąca, to nale\
y skorygować tylko deklarację
VAT za ten właśnie miesiąc. Korekta jest konieczna wyłącznie ze względu na zmianę kursu złotego, jaki nale\
y przyjąć do przeliczenia wartości
faktury i obliczenia VAT,
- dostawca wystawił fakturę w miesiącu następnym po miesiącu dostawy, ale po 15 dniu tego miesiąca, to wtedy \
adna korekta deklaracji VAT nie
jest potrzebna, gdy\
obowiązek podatkowy został prawidłowo rozpoznany.
W przypadku niewystawienia przez nabywcę faktury w terminie, w którym był zobowiązany jest do jej wystawienia, kwoty wyra\
one w walucie
obcej winien przeliczyć na złote według wyliczonego i ogłoszonego przez Narodowy Bank Polski bie\
ącego kursu średniego waluty obcej na
dzień powstania obowiązku podatkowego. Równie\
w tym przypadku, gdy obowiązek podatkowy powstanie w dniu, w którym kurs taki nie jest
ogłaszany, stosuje się kurs ostatnio ogłoszony.
2. Ewidencja księgowa WDT i WNT
Poniewa\
przy WDT nie występuje dokument celny SAD, dlatego firma polska przelicza na złote kwoty wykazywane na fakturze a wyra\
one w
walucie obcej. Wyceny nale\
ności od nabywcy unijnego przy WDT powinna dokonać zgodnie z art. 30 ust. 2 pkt 2 ustawy o rachunkowości, tj.
według aktualnego kursu średniego dla danej waluty określonego przez NBP z dnia wystawienia faktury. Szczegółowe zasady określające sposób
przeliczania faktur na złote w walutach obcych przy wszelkim obrocie zagranicznym określone są w par. 37 rozporządzenia ministra finansów z
dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. nr 97, poz. 970 z póz
n. zm.).
Przykład. 1. Wycena faktur w walutach obcych - Wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.
Dostawca polski - podatnik VAT UE, sprzedał towar firmie z Francji czyli podatnikowi VAT UE o wartości 10 000 euro, i wystawił fakturę VAT
z tytułu WDT, zaś średni kurs euro z dnia wystawienia faktury wyniósł 4,4 zł/euro. Polski dostawca sprzedał towar w ramach WDT w sobotę, 2
września 2006 roku i w tym samym dniu wystawił fakturę VAT UE z tytułu WDT ze stawka 0% VAT.
Poniewa\
NBP nie wylicza i nie ogłasza kursów walut w sobotę i w niedzielę, dlatego dostawca zastosował ostatni notowany kurs, tj. kurs z
piątku, 1 września 2006 r., który wynosił 4,4 zł/euro. Po przeliczeniu na złote wartość nale\
noÅ›ci wyniesie: 10 000 euro × 4,4 zÅ‚/euro = 44 000,00
zł. Stawka VAT przy WDT wynosi 0%.
Dekret: Wystawienie faktury VAT UE: 44 000 zł - Wn konto 200  Rozrachunki z dostawcami i odbiorcami (analityka 200XX, gdzie XX oznacza
imiennÄ… kartotekÄ™ nabywcy unijnego w euro); Ma 731  Przychody ze sprzeda\
y towarów .
Zasady przeliczania kwot w walutach obcych wykazywanych na fakturze z tytułu wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów czy eksportu towarów
stosuje się odpowiednio do przeliczania kwot wykazywanych na fakturze wystawionej przez podatnika podatku od wartości dodanej lub podatku o
podobnym charakterze, je\
eli dokumentują one czynności, które u podatnika stanowią: wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, dostawę
towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca, lub import usług.
Przykład. 3. Wycena faktur w walutach obcych - Wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów.
Nabywca polski - podatnik VAT UE zakupił towar od dostawcy unijnego  podatnika VAT UE o wartości 10 000 euro, a transakcja ta została
potwierdzona fakturÄ… wystawionÄ… przez dostawcÄ™.
Przy WNT, podobnie jak przy WDT dokument celny SAD równie\
nie występuje. Dlatego przy WNT polski nabywca dokonuje wyceny
zobowiązania wobec dostawcy unijnego na dzień wystawienia faktury przez dostawcę unijnego według kursu średniego NBP ustalonego dla danej
waluty zgodnie z art. 30 ust. 2 pkt 2 ustawy o rachunkowości. Kurs średni NBP z dnia wystawienia faktury przez dostawcę unijnego wyniósł 4,7
zÅ‚/euro. ZobowiÄ…zanie wobec dostawcy unijnego: 10 000 euro × 4,7 zÅ‚/euro = 47 000 zÅ‚.
Dekret: Otrzymanie faktury VAT UE: 47 000 zł - Wn konto 303  Rozliczenie zakupu towarów handlowych , Ma konto 200  Rozrachunki z
dostawcami i odbiorcami (analityka 200XX, gdzie XX oznacza imiennÄ… kartotekÄ™ dostawcy unijnego w euro). Ponadto nabywca polski powinien
naliczyć podatek nale\
ny VAT z tytułu WNT.
Wycena faktur w walutach obcych   eksport usług
Polska firma przy świadczeniu usług za granicę (dawny eksport usług) stosuje do ich wyceny średni kurs NBP dla danej waluty obcej z dnia
przeprowadzenia operacji zgodnie z art. 30 ust. 2 pkt 2 ustawy o rachunkowości.
II. Import towarów
1. Import towarów - podatek VAT
Przykład.1. Import towarów spoza Unii (z Ukrainy) z eksportem poza Unię (USA)
Przedsiębiorca jest podatnikiem VAT. Nigdy nie sprzedawał towarów za granicę. Obecnie mo\
e sprzedać kilka partii towaru importowanego
uprzednio z Ukrainy, który zostanie sprowadzony do jego magazynu, a następnie wysłany do nabywców w Stanach Zjednoczonych i Francji. Jak
ma dokonać rozliczeń VAT od tych czynności? Czy i na podstawie jakich dokumentów mo\
e odliczyć VAT naliczony przy zakupach? Czy i kiedy
zapłaci VAT od sprzeda\
y do USA i Francji? W jaki sposób powinien udokumentować transakcję sprzeda\
y? W jaki sposób ma przeliczyć waluty
w celu ich ujęcia w deklaracji VAT? Czy sytuacja zmieni się, kiedy będzie towar wysyłał do odbiorcy bezpośrednio z Ukrainy?
Polski importer towarów spoza Unii objęty jest obowiązkiem podatkowym z tytułu podatku VAT, o ile towar przez niego importowany nie jest
zwolniony zgodnie z rozdziałem 3 w ramach Działu VIII Ustawy o VAT. Obowiązek podatkowy powstaje co do zasady, z chwilą objęcia towarów
procedurą dopuszczenia do obrotu, a zatem z chwilą dokonania odprawy celnej w Polsce. Importem towarów jest przywóz towarów przez
polskiego podatnika z terytorium państwa niewchodzącego w skład Wspólnoty do Polski, zgodnie z art. 2 pkt 7 uovat. Podatnikami VAT z tytułu
importu towarów są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne:
1. na których cią\
y obowiązek uiszczenia cła, równie\
gdy na podstawie przepisów celnych importowany towar jest zwolniony od cła albo cło na
towar zostało zawieszone, w części lub w całości, albo zastosowano preferencyjną, obni\
onÄ… lub zerowÄ… stawkÄ™ celnÄ…,
2. uprawnione do korzystania z procedury celnej obejmujÄ…cej uszlachetnianie czynne, odprawÄ™ czasowÄ…, przetwarzanie pod kontrolÄ… celnÄ…, w tym
równie\
osoby, na które, zgodnie z odrębnymi przepisami, zostały przeniesione prawa i obowiązki związane z tymi procedurami.
Polski podatnik VAT - nabywca towarów z Ukrainy zobowiązany jest w Polsce do rozliczenia podatku VAT z tytułu importu towarów ze stawką
właściwą dla danego typu towarów. Podatnik wystawia fakturę, na której powinien napisać  Podatek rozlicza nabywca . Z kolei jako sprzedawca
opodatkowuje w Polsce eksport towarów na rzecz nabywcy amerykańskiego ze stawką 0%. Natomiast dostawa do Francji jest WDT ze stawką 0%
VAT. Wysyłka towaru bezpośrednio z Ukrainy do USA odbywa się poza polskim obszarem celnym oraz poza Unią, dlatego podlega rozliczeniu
jako eksport towarów według prawa ukraińskiego. W Polsce ze względu na zasadę terytorialności, taka operacja nie jest objęta podatkiem VAT.
Jeśli towary są kupowane na Ukrainie, a następnie importowane do Polski, to w Polsce następuje odprawa celna. Po niej towar staje się towarem
unijnym, poniewa\
zostaje w ten sposób dopuszczony do obrotu na terenie Unii. Jeśli towar następnie wyje\
d\
a do któregoś z krajów spoza
Wspólnoty, np. Stanów Zjednoczonych, to jest to eksport towarów, a w Polsce następuje następna odprawa celna z tytułu wywozu.
Jeśli natomiast towar wywo\
ony jest po uprzednim imporcie z Ukrainy do Francji lub innego kraju unijnego, to polski sprzedawca dokonuje
WDT, do której, po spełnieniu przez niego wszelkich warunków formalnych z art. 22 uovat powinien zastosować 0% stawkę VAT.
Przy imporcie polski nabywca dokonuje przeliczenia waluty ukraińskiej na złote po kursie z dnia wystawienia faktury przez firmę ukraińską, pod
warunkiem \
e faktura jest wystawiona w odpowiednim terminie. Przy eksporcie do USA polski sprzedawca, jeśli wystawił fakturę przed
opuszczeniem Polski i przesłał ją z towarem, to powinien przeliczyć walutę amerykańską po średnim kursie NBP z dnia wystawienia faktury
odbiorcy z USA. Przy WDT do Francji polski sprzedawca, jeśli wystawił fakturę przed opuszczeniem Polski i przesłał ją z towarem, to powinien
przeliczyć euro po średnim kursie NBP z dnia wystawienia faktury nabywcy z Francji.
Przykład 2. Import towarów z Hongkongu przez Niemcy
Polski podatnik kupuje towary w Indiach, a te dostarczane są do portu w Niemczech. Czy jest to import towarów?
W/w czynność jest importem towarów, który firma polska mo\
e rozliczyć na trzy ró\
ne sposoby.
1szy sposób - Import do Polski. VAT od importu towarów płacony jest w Polsce albowiem tu nastąpiło dopuszczenie towarów do obrotu. Zgodnie
z art. 36 ust. 1 ustawy o VAT, w przypadku gdy towary zostaną objęte na terytorium innego ni\
Polska państwa członkowskiego procedurą: składu
celnego, tranzytu, odprawy czasowej z całkowitym zwolnieniem od nale\
ności celnych przywozowych, uszlachetniania czynnego w systemie
zawieszeń i towary te przestaną podlegać tym procedurom na terytorium Polski, uwa\
a siÄ™, \
e ich import będzie dokonany na terytorium Polski.
Je\
eli w Polsce została dokonana odprawa celna oraz tutaj nastąpi dopuszczenie towaru do obrotu, dlatego towar importowany z Hongkongu, a
objęty w Niemczech którąś z procedur celnych zakończoną w Polsce, będzie opodatkowany 22% VAT od importu.
2gi sposób -VAT od importu rozliczany w Niemczech. Inaczej będzie w przypadku, gdy towar zostanie dopuszczony do obrotu na terenie Niemiec
tj. kraju, w którym nastąpiło przekroczenie granicy Wspólnoty. Nabywca polski zapłaci cło w Niemczech oraz zarejestruje się i zapłaci VAT od
importu według 16% niemieckiej stawki podatkowej. Natomiast po przemieszczeniu towaru z Niemiec do Polski rozliczy równie\
VAT z tytułu
WNT. WNT jest bowiem równie\
przemieszczenie towarów przez podatnika podatku od wartości dodanej (lub na jego rzecz), nale\
Ä…cych do tego
podatnika, z terytorium innego państwa członkowskiego ni\
Polska do Polski, je\
eli towary te zostały przez tego podatnika na terytorium tego
innego państwa członkowskiego w ramach prowadzonego przez niego przedsiębiorstwa wytworzone, wydobyte, nabyte, w tym równie\
w ramach
WNT, albo zaimportowane, i mają słu\
yć czynnościom wykonywanym przez niego jako podatnika na terytorium Polski zgodnie z art. 11 ust. 1
ustawy o VAT.
W efekcie przedsiębiorca będzie zobowiązany do zapłaty podatku VAT na terenie Niemiec oraz do rozliczenia w Polsce WNT, które jest dla niego
neutralne podatkowo (VAT nale\
ny z tytułu WNT jest jednocześnie w tym samym miesiącu podatkiem naliczonym).
Polski przedsiębiorca nie odliczy VAT od importu zapłaconego w Niemczech, gdy\
nie jest on podatkiem naliczonym w rozumieniu ustawy o
VAT. Aby go odzyskać, musi zwrócić się o jego zwrot do odpowiedniego niemieckiego urzędu skarbowego
3ci sposób - Zwolnienie z VAT w Niemczech. W przypadku dopuszczenia towaru z Hongkongu do obrotu w Niemczech dochodzi do
dwukrotnego opodatkowania przywozu towarów raz jako import a następnie jako WNT. Aby temu zapobiec, art. 28C (D) VI dyrektywy nakazuje
państwom członkowskim, tutaj Niemcom, zwolnienie z VAT od importu tych towarów, które są wysyłane lub przewo\
one spoza Unii do Niemiec
jako innego ni\
Polska państwa unijnego czyli państwa przeznaczenia towarów, pod warunkiem, aby dostawa towarów dokonywana przez
importera polskiego objęta była zwolnieniem z tytułu WDT (w Polsce 0% stawką). Otó\
przepis ż 5 ust. 1 pkt 3 niemieckiej ustawy z dnia
9.06.1999 r. o podatku od wartości dodanej (BGBl I S. 1271 z póz
n. zm.) zwalnia od VAT import towarów, które bezpośrednio po ich imporcie
będą przedmiotem WDT dokonanej przez podatnika z tytułu ich uprzedniego importu. Firma polska musi przy tym udowodnić, \
e spełnia warunki
ustawy niemieckiej dotyczące WDT. Firma polska nie musi więc płacić VAT od importu towarów w Niemczech, a potem od jego przemieszczenia
do Polski, jeśli tylko spełni warunki wynikające z niemieckiej ustawy o VAT, aby potraktować przemieszczenie towarów z Niemiec do Polski jako
WDT (która jest w Niemczech zwolniona od podatku). Rozliczenie WNT w Polsce jest dla niego równie\
neutralne i nie powoduje konieczności
zapłaty VAT.
Wybór metod podatkowych. Trzecie rozwiązanie jest najkorzystniejsze podatkowo, poniewa\
nigdzie nie powoduje konieczności zapłaty VAT.
Jeśli jednak przedsiębiorca zdecyduje się zapłacić podatek z tytułu importu towarów ( pierwsze rozwiązanie), to warto rozliczyć go w Polsce.
Pomimo \
e zapłaci polski 22 % VAT, a nie 16 % VAT niemiecki, to jednocześnie mo\
e go odliczyć od VAT nale\
nego ju\
w miesiÄ…cu
otrzymania dokumentów celnych. O ile firma polska nie prowadzi permanentnej działalność gospodarczej w Niemczech lub innym kraju
członkowskim jako tamtejszy podatnik podatku od wartości dodanej i nie ma mo\
liwości odliczenia tego podatku w składanych tam deklaracjach
VAT, to zapłata VAT od importu w Niemczech jako innym kraju Unii, chocia\
często według ni\
szej stawki VAT, powoduje zamro\
enie VAT na
wiele miesięcy.
III. Eksport towarów poza Unię
Przykład 1. Eksport pośredni na warunkach  EXW - Miejsce w Polsce".
Firma polska sprzedaje towar firmie niemieckiej, a ta sprzedaje ten towar firmie ukraińskiej. Towar jest wysyłany bezpośrednio z Polski do
Ukrainy. Firma niemiecka sprzedaje towar firmie ukraińskiej na warunkach  EXW - Miejsce w Polsce". Spedycję zleca i opłaca firma ukraińska.
Odprawa celna jest dokonywana w Polsce, firma niemiecka widnieje jako eksporter towarów na dokumentach SAD. W imieniu firmy niemieckiej
dokonywane jest zgłoszenie celne do wywozu. Czy dla firmy polskiej jest to dostawa krajowa ze stawką właściwą w kraju, czy jest to eksport
pośredni ze stawką O%?- pyta czytelnik.
Jest to eksport towarów. Uznanie transakcji za eksport towarów uzale\
nione jest od łącznego spełnienia warunków określonych w art. 2 pkt 8
VAT:
1. pomiędzy podmiotami musi nastąpić przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, tzn. musi zostać wykonana czynność
dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1-4 VAT;
2. towary będące przedmiotem dostawy muszą zostać wywiezione z kraju poza terytorium Wspólnoty bądz
przez dostawcÄ™, bÄ…dz
przez nabywcÄ™
mającego siedzibę poza terytorium kraju, a równie\
przez podmioty działające na ich rzecz;
3. wywóz towarów musi zostać potwierdzony przez urząd celny określony w przepisach celnych.
Po 1.05.04 r. rozró\
niamy eksport bezpośredni  realizowany przez dostawcę lub na jego rzecz oraz eksport pośredni  realizowany przez
nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju lub na jego rzecz. Podział ten jest istotny ze względu na warunki umo\
liwiajÄ…ce zastosowanie
stawki 0%. W przypadku eksportu pośredniego stawka VAT równie\
wyniesie 0% (art. 41 ust. 11 VAT), lecz jej zastosowanie uzale\
nione jest od:
1. posiadania przez podatnika kopii dokumentu (wystawionego na nabywcę), w którym urząd celny wyjścia potwierdził wywóz towarów poza
terytorium Wspólnoty, oraz
2. wynikania z dokumentu potwierdzenia to\
samości towaru będącego przedmiotem dostawy i wywozu.
W przeciwieństwie do eksportu bezpośredniego mo\
liwość zastosowania stawki 0% przy eksporcie pośrednim ograniczona jest do okresu
rozliczeniowego, w którym podatnik dokonał dostawy towarów. Jeśli firma polska nie otrzyma kopii potwierdzenia karty 3 DSAD od firmy
niemieckiej dokonującej odprawy przed zło\
eniem deklaracji VAT za ten okres, to traktuje dostawÄ™ jako krajowÄ…. Gdy ju\
otrzyma kopiÄ™
potwierdzenia, dokona korekty VAT nale\
nego w rozliczeniu za ten okres, w którym to nastąpiło. Eksporter winien więc w umowie z
kontrahentem niemieckim zapewnić sobie niezwłoczne przekazywanie kopii dokumentów wywozowych. Jest to eksport pośredni, gdy\
jest to
potwierdzony przez polski urząd celny jako urząd wyjścia wywóz towarów z terytorium Polski poza Wspólnotę w wykonaniu dostawy towarów,
gdy\
wywozu dokonuje firma niemiecka jako nabywca mający siedzibę poza terytorium kraju (niekoniecznie musi być to państwo spoza Unii) lub
wywóz dokonywany jest w jego imieniu, zgodnie z art. 2 pkt 8 ustawy o VAT. Eksporter polski przed zło\
eniem deklaracji VAT za okres
dokonania dostawy, musi mieć kopię karty 3 SAD potwierdzoną przez urząd celny wyjścia o wywozie towaru poza Unię, zgodnie z art. 41 ust. 11
uovat. Formuła EXW (Ex Works, czyli z zakładu - oznaczone miejsce) oznacza, \
e sprzedawca polski ma obowiązek tylko postawić towar w
swoim magazynie do dyspozycji nabywcy niemieckiego bez ponoszenia dodatkowych kosztów związanych z transportem, ubezpieczeniem towaru
oraz innych. Firma niemiecka nie musi rejestrować się w Polsce dla celów VAT.
Przykład 2. Eksport pośredni po zmianie warunków dostawy z EXW na DDU.
Czy zmiana warunków dostawy z  EXW Miejsce w Polsce na np.  DDU Miejsce na Ukrainie" wpływa na obowiązek rejestracji firmy
niemieckiej?
Nie, nadal jest to eksport pośredni, a firma niemiecka nadal nie musi rejestrować się w Polsce, albowiem formuła DDU (Delivered Duty Unpaid,
czyli dostarczone, cło nieopłacone - oznaczone miejsce przeznaczenia) oznacza, \
e sprzedawca polski spełnia swój obowiązek, stawiając towar do
dyspozycji nabywcy niemieckiemu w oznaczonym miejscu przeznaczenia w kraju importera. Ró\
nice dotyczÄ… sposobu dostarczenia towaru i
ryzyka, natomiast nic nie zmienia siÄ™ w relacji dostawca polski  nabywca niemiecki. W dalszym ciÄ…gu mamy do czynienia z wywozem z
terytorium Polski poza terytorium Wspólnoty dokonanym  przez nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju lub w jego imieniu".
Przykład 3. Eksport pośredni - Gdy towar wywozi nabywca pozaunijny
Jak to się zmienia, jeśli zamiast firmy unijnej (niemieckiej) występuje firma spoza Unii, np. firma amerykańska? Czy te\
mo\
e kupić towar z VAT
0 % od polskiego producenta i zlecić odprawę polskiej agencji celnej, aby wykonać eksport pośredni?
Dla polskiego dostawcy jest to eksport pośredni i z tego tytułu przysługuje mu prawo do stawki 0%. Nie ma wątpliwości, \
e w takiej sytuacji
mamy do czynienia z eksportem. Wynika to wprost z art. 2 pkt 8 ustawy o VAT. W w/w sytuacji mamy do czynienia z wywozem dokonywanym
przez firmę amerykańską jako nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju lub w jego imieniu (na jego rzecz). To, czy jest to eksport
równie\
dla firmy amerykańskiej, zale\
y ju\
od amerykańskich przepisów podatkowych.
2. Ewidencja księgowa importu i eksportu towarów do krajów pozaunijnych
Obowiązek podatkowy w eksporcie towarów powstaje z chwilą potwierdzenia przez urząd celny wywozu towaru poza terytorium Wspólnoty.
Ustawodawca nie wskazał szczególnego terminu dla wystawienia faktury dokumentującej eksport towarów, dlatego zgodnie z zasadami ogólnymi
ustawy o VAT eksporter powinien wystawić fakturę sprzeda\
y nie póz
niej ni\
siódmego dnia od dnia wydania towaru lub wykonania usługi. W
przypadku gdy podatnik wystawił fakturę przed wydaniem towaru  z uchybieniem terminu, w jakim miał obowiązek wystawić fakturę, powinien
stosować do przeliczenia wystawionej faktury kurs z dnia powstania obowiązku podatkowego w eksporcie towarów. W przypadku sprzeda\
y dóbr
przechodzących odprawę celną, wartość eksportowanego towaru, a zatem i wartość nale\
ności wyra\
onej w walutach obcych, na którą została
wystawiona faktura eksportowa, nale\
y przeliczać wg kursu walut obcych ogłaszanych przez NBP dla potrzeb ustalania wartości celnej towaru w
dokumencie SAD (art. 30 ust. 2 pkt 2 ustawy o rachunkowości).
Przykład 1. Wycena faktur w walutach obcych - Eksport towarów.
Podatnik dokonał eksportu towaru na rzecz odbiorcy z Rosji. Faktura opiewa na kwotę 5 000 RUB, a kurs waluty z dnia odprawy celnej wynosi
0,15 zł/RUB. Wartość wyeksportowanego towaru, a zarazem kwota nale\
ności, do zaewidencjonowania w księgach rachunkowych, wynosi: 5 000
RUB × 0,15 zÅ‚/RUB = 750 zÅ‚.
Dekretacja: Wn konto 200  Rozrachunki z dostawcami i odbiorcami (analityka 200XX gdzie XX oznacza imiennÄ… kartotekÄ™ odbiorcy  RUB);
Ma konto 731  Przychody ze sprzeda\
y towarów w wartości wycenionej nale\
ności. Stawka podatku VAT wynosi 0%.
W imporcie towarów wartość zobowiązania wykazanego w walucie obcej na fakturze dostawcy przeliczamy na walutę polską po kursie z SADu
(art. 30 ust. 2 pkt 3 ustawy o rachunkowości). Wartość zobowiązania mo\
e ulec zwiększeniu o naliczone cło, podatek akcyzowy oraz inne
obciÄ…\
enia (np. koszty bezpośrednio związane z zakupem) wynikające z art. 28 ust. 2 ustawy o rachunkowości.
Przykład 2. Wycena faktur w walutach obcych - Import towarów.
Polska firma dokonała importu towaru objętego cłem z USA na wartość 5 000 USD według faktury dostawcy amerykańskiego, a kurs USD
wynikający z SAD wynosił 4 zł/USD, przy czym naliczone cło wyniosło 1 000 zł, zaś 22% VAT 4 345 zł, to zobowiązanie wobec dostawcy z
USA wyniosÅ‚o: 5 000 USD × 4 zÅ‚/USD = 20 000 zÅ‚ zaÅ› wartość netto zaimportowanego towaru 20 000 zÅ‚ + 1000 zÅ‚ (cÅ‚o ) = 21 000 zÅ‚.
Dekretacja: Zobowiązanie wobec dostawcy z USA: 20 000 zł: Ma konto 200  Rozrachunki z dostawcami i odbiorcami (analityka 200XX gdzie
XX oznacza imienną kartotekę dostawcy w USD); Wn konto 303  Rozliczenie zakupu towarów handlowych .
Naliczone cło: 1 000 zł: Wn konto 303  Rozliczenie zakupu towarów handlowych , Ma konto 223  Rozrachunki z urzędem celnym .
Podatek VAT: 4 345 zł: Ma konto 223  Rozrachunki z urzędem celnym , Wn konto 221  Rozrachunki z tytułu VAT .
3. Dokumentacja podatkowa importu i eksportu towarów - faktury i deklaracje VAT
Przykład 1. Deklarowanie eksportu pośredniego i bezpośredniego
Eksporter wystawił 27.08.06 r. fakturę za towar. Wywozu towarów dokonał w jego imieniu nabywca białoruski w dniu 14 września, a dokument
potwierdzający wywóz podatnik otrzymał dopiero 26 września. W przypadku eksportu bezpośredniego podatnik wykazuje eksport w deklaracji
VAT za sierpień zło\
onej do 25 września. Podatnik realizujący eksport pośredni w deklaracji za wrzesień musi wykazać eksport towarów jako
dostawÄ™ krajowÄ….
4. Obrót towarowy  WDT, WNT, eksport i import towarów - ró\
nice kursowe
Przychody z tytułu ró\
nic kursowych powstają w dwóch przypadkach:
1) gdy przychody z działalności gospodarczej wyra\
one są w walutach obcych (zapłata otrzymywana jest w walucie obcej), a między dniem ich
uzyskania a dniem faktycznego otrzymania występują ró\
ne kursy walut (art. 14 ust. 1a zd. 2) oraz
2) gdy powstają ró\
nice między wartością kursową własnych środków lub wartości pienię\
nych w walutach obcych związanych z działalnością
gospodarczÄ… (podatnik dokonuje sprzeda\
y własnej waluty otrzymanej wcześniej jako zapłata lub zakupionej przez niego) (art. 14 ust. 1b).
Przykład 1. Przychody z tytułu ró\
nic kursowych od środków otrzymanych w walutach obcych
Podatnik polski dokonał dostawy produktów do Francji za kwotę 10 000 euro. W dniu uzyskania przychodu, a więc w dniu, w którym przychód
stał się nale\
ny i został zaksięgowany, kurs średni euro ogłaszany przez NBP wynosił 4 zł. Powinien więc otrzymać 40 000 zł. Jednak w dniu
faktycznego otrzymania nale\
ności kurs ustalony przez bank, z którego usług korzystał podatnik wzrósł do 4,20 zł., co daje przychód w kwocie
42000 zł. Ró\
nica, o którą wzrosła wartość nale\
ności po przeliczeniu na złote  a więc 2000 zł.  stanowi przychód z ró\
nicy kursowej, który
dolicza siÄ™ do kwoty przychodu ze sprzeda\
y. Gdyby kurs euro spadł do dnia faktycznego otrzymania nale\
ności (np. do 3,85 zł), ró\
nica w
stosunku do przeliczonej w oparciu o niego nale\
ności (40 000  38 500 = 1 500) pomniejszałaby przychód ze sprzeda\
y.
Przykład 2. Przychody z tytułu ró\
nic kursowych od własnych środków lub wartości pienię\
nych
Podatnik otrzymał w poprzednim roku od nabywców przelewy na sumę 20 000 euro. W tym czasie kurs euro wynosił 4,5 zł. W momencie
podejmowania środków z konta przelicza kwotę 20 000 euro na złote wg kursu banku, z którego usług korzysta tj. 4,70 zł/ euro oraz porównuje ją
z wartością środków z daty otrzymania. Ró\
nica kursowa wyniesie 4000 zł (94 000 - 90 000), co stanowi dodatkowy przychód podlegający
opodatkowaniu.