Wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów - VAT, CIT i ewidencja księgowa
W przypadku wewnątrzwspólnotowego nabycia podatnik VAT sam wystawia fakturę wewnętrzną obliczając w niej podatek nale\
ny, który jest
jednocześnie podatkiem naliczonym.
Zgodnie z generalną zasadą, wyra\
oną w ż 37 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych
przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. nr 97, poz. 970; ostatnia zmiana w Dz. U. z 2006 r. nr 73, poz. 504), kwoty
wyra\
one w walucie obcej wykazywane na fakturze przelicza się na złote według wyliczonego i ogłoszonego przez Narodowy Bank Polski
bie\
ącego kursu średniego waluty obcej na dzień wystawienia faktury. W przypadku natomiast gdy na dzień wystawienia faktury nie został
wyliczony i ogłoszony bie\
ący kurs średni danej waluty, do przeliczenia nale\
y stosować kurs wymiany ostatnio wyliczony i ogłoszony.
Powy\
sze reguły nale\
y stosować odpowiednio do przeliczania kwot wykazywanych na fakturach wewnętrznych wystawianych przez podatników
VAT w przypadku wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów.
Zatem faktury w walutach obcych otrzymane od kontrahentów zagranicznych nale\
y przeliczać według kursu średniego NBP z dnia wystawienia
tych faktur. Taki sposób przeliczenia mo\
e być stosowany tylko wtedy, gdy kontrahent zagraniczny wystawił fakturę w obowiązującym go terminie.
W przypadku bowiem gdy faktura zostanie wystawiona po obowiązującym terminie, polski podatnik będzie musiał dokonywać jej przeliczenia
według kursu średniego z dnia powstania u niego obowiązku podatkowego.
Przykład:
Polski podatnik 20 lutego 2006 r. otrzymał od niemieckiego kontrahenta towar wraz z wystawioną 15 lutego fakturą wyra\
oną w euro. Fakturę
nale\
y więc przeliczyć według średniego bie\
ącego kursu euro z dnia 15 lutego. W dacie wystawienia faktury przez kontrahenta niemieckiego,
u polskiego podatnika powstanie równie\
obowiązek podatkowy z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów.
W wewnątrzwspólnotowym nabyciu towarów data wystawienia faktury przez zagranicznego kontrahenta przesądza o kursie walut, który nale\
y
zastosować do przeliczenia kwot wykazanych na fakturze.
Data wystawienia faktury przez zagranicznego dostawcę decyduje tak\
e o momencie powstania obowiązku podatkowego. Zgodnie z art. 20 ust. 5
ustawy o VAT, powstaje on wprawdzie 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towaru będącego przedmiotem
wewnątrzwspólnotowego nabycia, jednak w przypadku gdy przed tym terminem podatnik podatku od wartości dodanej wystawił fakturę, obowiązek
podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury.
Wystawienie faktury wewnętrznej przez polskiego nabywcę jest jedynie potwierdzeniem dokonanej transakcji i nie ma wpływu na ustalenie kursu
walut do przeliczania zagranicznych faktur.
Termin wystawiania faktur - w tym tak\
e faktur wewnętrznych - co do zasady określony został w ż 13 rozporządzenia z dnia 25 maja 2005 r.
w sprawie m.in. wystawiania faktur (Dz. U. nr 95, poz. 798 i nr 102, poz. 860), z zastrze\
eniami niedotyczącymi omawianego zagadnienia, czyli
nabycia wewnątrzwspólnotowego. W przepisie tym określono, i\
fakturę wystawia się nie póz
niej ni\
siódmego dnia od dnia wydania towaru lub
wykonania usługi, a w przypadku, gdy na fakturze określony jest wyłącznie miesiąc i rok dokonania sprzeda\
y, fakturę wystawia się nie póz
niej ni\

siódmego dnia od zakończenia miesiąca, w którym dokonano sprzeda\
y.
Przykład:
Polski podatnik 4 marca 2006 r. otrzymał od niemieckiego kontrahenta towar wraz z wystawioną 15 lutego fakturą wyra\
oną w euro. Fakturę nale\
y
więc przeliczyć według średniego kursu euro z dnia 15 lutego. Obowiązek podatkowy z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia powstał w lutym,
jednak wystawienie faktury wewnętrznej w tym samym miesiącu, w którym postał obowiązek podatkowy, było niemo\
liwe. Nie wpływa to jednak na
zastosowanie kursu walut, który przyjmujemy z dnia wystawienia faktury przez zagranicznego dostawcę.
Naszym zdaniem nie będzie błędem, jeśli podatnik wystawi fakturę wewnętrzną w kolejnym miesiącu po powstaniu obowiązku podatkowego
z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, byleby tylko została ona sporządzona i zaewidencjonowana przed zło\
eniem deklaracji
podatkowej za miesiąc, w którym powstał obowiązek podatkowy w podatku VAT z tytułu tego nabycia.
Fakt, i\
faktura wewnętrzna nie zostanie wystawiona w obowiązującym terminie, nie ma znaczenia dla zastosowanego kursu walut. Faktura
wewnętrzna VAT słu\
y tylko i wyłącznie do rozliczenia podatku z tytułu określonych zdarzeń (w tym przypadku od nabycia
wewnątrzwspólnotowego), zatem jej wystawienie w dowolnym dniu przed zło\
eniem deklaracji za miesiąc, w którym powstał obowiązek
podatkowy z tytułu nabycia, nie powinno wywoływać jakichkolwiek negatywnych skutków dla podatnika.
Jaki kurs do faktury korygującej
Przepisy rozporządzenia w sprawie VAT nie określają wprost, czy według takich samych zasad przelicza się kwoty na fakturze korygującej. Do tej
pory stanowisko organów podatkowych w tej kwestii było niejednoznaczne. Wśród wyjaśnień opublikowanych na stronie internetowej Ministerstwa
Finansów mo\
na odnalez
ć takie, \
e prawidłowe jest zastosowanie kursu waluty z dnia wystawienia faktury pierwotnej. Nie wszystkie jednak urzędy
tak te\
wyjaśniały. Wyjaśnienia w tej sprawie udzieliło tak\
e Ministerstwo Finansów w broszurze informacyjnej pt. "100 pytań o transakcje
wewnątrzwspólnotowe" (według stanu prawnego na dzień 1 września 2005 r.), zamieszczonej na stronie internetowej Ministerstwa:
"Nabywca otrzymujący fakturę korygującą do pierwotnie wystawionej faktury dokumentującej u podatnika podatku od wartości dodanej
wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, przelicza kwoty wykazane w tej fakturze według kursu, jaki stosował przy przeliczaniu kwot wykazanych
w fakturze pierwotnej, poniewa\
korekta ta dotyczy wartości wykazanych na fakturze pierwotnej".
Problem rozstrzygnął ostatecznie Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 28 września 2005 r., sygn. akt III SA/Wa
1665/2005, w którym stwierdził, i\
kurs zastosowany do przeliczenia waluty obcej wykazanej na fakturze pierwotnej powinien mieć zastosowanie
tak\
e do przeliczania kwot wykazanych na fakturach korygujących.
Kursy średnie tak\
e dla celów podatku dochodowego
W świetle przepisów o podatku dochodowym przeliczenie kosztów wyra\
onych w walucie obcej - wynikających z faktur dokumentujących
wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów - następuje według kursu średniego NBP z dnia poniesienia kosztu.
Na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o PDOP oraz art. 22 ust. 1 ustawy o PDOF koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według
kursów średnich ogłaszanych przez Narodowy Bank Polski z dnia poniesienia kosztu. W sytuacji gdy między dniem zarachowania kosztów a dniem
ich faktycznej zapłaty występują ró\
ne kursy walut, koszty te nale\
y odpowiednio podwy\
szyć lub obni\
yć o ró\
nice wynikające z zastosowania
kursu:
" sprzeda\
y walut z dnia zapłaty, ustalonego przez bank, z którego usług korzystał ponoszący koszt (podatnik), oraz
" średniego z dnia zarachowania kosztów, ogłaszanego przez NBP.
Nale\
y zauwa\
yć, \
e ró\
nice kursowe związane z nabyciem (zobowiązaniami) mogą koszty uzyskania przychodów zarówno podwy\
szać, jak
i obni\
ać, a ich rzeczywista wysokość będzie według kursu z dnia zapłaty. Jeśli kurs z dnia zapłaty zobowiązania będzie ni\
szy od kursu z dnia
wystawienia faktury, to koszty podatkowe będą zmniejszone o kwotę powstałej ró\
nicy kursowej. I odwrotnie, jeśli kurs z dnia zapłaty zobowiązania
będzie wy\
szy od średniego kursu z faktury, ró\
nice kursowe podwy\
szą koszty.
Równie\
w myśl uregulowań zawartych w ustawie o rachunkowości, wyra\
one w walutach obcych operacje gospodarcze ujmuje się w księgach
rachunkowych na dzień ich przeprowadzenia po kursie średnim ustalonym dla danej waluty przez Narodowy Bank Polski na ten dzień, chyba \
e
w zgłoszeniu celnym lub innym wią\
ącym jednostkę dokumencie ustalony został inny kurs (art. 30 ust. 2 pkt 2 ww. ustawy). Poniewa\
przy
wewnątrzwspólnotowym nabyciu nie stosuje się dokumentów celnych, dla celów rachunkowości nabycie to przelicza się po średnim kursie NBP na
dzień przeprowadzenia operacji gospodarczej, czyli na dzień wystawienia faktury.
W ewidencji księgowej zobowiązanie wynikające z faktury wystawionej przez kontrahenta zagranicznego z terytorium państwa członkowskiego
ujmuje się w księgach rachunkowych następującym zapisem:
- Wn konto 30 "Rozliczenie zakupu",
- Ma konto 21 "Rozrachunki z dostawcami".
Natomiast VAT wynikający z faktury wewnętrznej
- Wn konto 22 "VAT naliczony i jego rozliczenie",
- Ma konto 22 "Rozrachunki z urzędem skarbowym z tytułu VAT nale\
nego".
Przykład:
I. Zało\
enia:
1. Jednostka będąca podatnikiem VAT UE otrzymała 4 marca 2006 r. towar od podatnika podatku od wartości dodanej z innego państwa
członkowskiego (nabycie wewnątrzwspólnotowe).
2. Kontrahent ten wystawił fakturę z datą 15 lutego 2006 r.
3. Wartość transakcji zgodnie z fakturą wynosiła 2.000 euro.
4. Średni kurs NBP na dzień wystawienia faktury, tj. 15 lutego 2006 r., wynosił 3,85 zł/euro, zatem wartość transakcji w złotych wyniosła 7.700 zł, tj.
2.000 euro x 3,85 zł/euro.
5. Kwota podatku VAT (według stawki 22%) wykazana w fakturze wewnętrznej wynosi 1.694 zł (podstawa opodatkowania: 7.700 zł).
6. 10 marca dokonano zapłaty według kursu sprzeda\
y z dnia zapłaty, który wynosił 3,90 zł/euro.
II. Dekretacja:
1. Zobowiązanie wobec kontrahenta zagranicznego zgodnie
z otrzymaną fakturą (2.000 euro x 3,85 zł/euro wg kursu średniego) = 7.700 zł
- Wn konto 30 "Rozliczenie zakupu",
- Ma konto 21 "Rozrachunki z dostawcami" (w analityce: Konto
imienne kontrahenta).
2. Pz - przyjęcie towaru do magazynu: 7.700 zł
- Wn konto 33 "Towary",
- Ma konto 30 "Rozliczenie zakupu".
3. VAT wynikający z faktury wewnętrznej (który jest jednocześnie VAT naliczonym i
nale\
nym) - według stawki 22%: (7.700 zł x 22%) = 1.694 zł
- Wn konto 22 "VAT naliczony i jego rozliczenie",
- Ma konto 22 "Rozrachunki z urzędem skarbowym z tytułu VAT
nale\
nego".
4. Zapłata zobowiązania wg kursu sprzeda\
y 3,90 zł/euro 7.800 zł
- Wn konto 21 "Rozrachunki z dostawcami" (w analityce: Konto
imienne kontrahenta),
- Ma konto 13 "Rachunek bankowy".
5. Powstałe ró\
nice kursowe:
7.700 zł (3,85 x 2.000 euro) - 7.800 zł (3,90 x 2.000 euro) = 100 zł (ró\
nica ujemna) 100 zł
- Wn konto 75-1 "Koszty finansowe",
Ró\
nica kursowa jest kosztem uzyskania przychodów.
- Ma konto 21 "Rozrachunki z dostawcami" (w analityce: Konto
imienne kontrahenta).