Załącznik nr 1

do uchwały nr 540/43/2002

KRBR z 12 listopada 2002 r.

Norma nr 5

wykonywania zawodu biegłego rewidenta

Zasady postępowania podmiotów uprawnionych

do badania sprawozdań finansowych

w zakresie badania sprawozdań finansowych

i innych usług poświadczających,

wykonywanych przez biegłych rewidentów

Postanowienia ogólne

1. Niniejsza norma określa ogólne zasady zawierania i ewentualne zmiany umów o badanie sprawozdań finansowych, nadzoru nad jakością usług badania sprawozdań finansowych oraz archiwowania dokumentacji rewizyjnej.

2. Badanie sprawozdania finansowego jednostki przeprowadza podmiot uprawniony, po zawarciu z jednostką stosownej umowy.

W imieniu podmiotu uprawnionego badanie przeprowadza lub kieruje nim biegły rewident.

Za przeprowadzenie badania sprawozdania finansowego odpowiada podmiot uprawniony .

Biegły rewident, wykonujący czynności związane z badaniem sprawozdania finansowego na podstawie umowy o pracę lub umowy o dzieło, odpowiada z racji wykonywanych obowiązków wobec podmiotu uprawnionego.

3. Zasady współpracy i kontaktów między podmiotami uprawnionymi reguluje Kodeks etyki zawodowej biegłych rewidentów.

4. Postanowienia normy stosuje się także odpowiednio do opiniowania skróconych sprawozdań finansowych, sprawozdań pro forma, dokonywania przeglądów sprawozdań finansowych oraz innych badań mających charakter usług poświadczających (atestacyjnych), przez które rozumie się inne aniżeli określone w ustawie o rachunkowości usługi polegające na poświadczaniu (opiniowaniu) sytuacji majątkowej i finansowej oraz wyniku finansowego jednostki, a także między innymi usługi świadczone na podstawie przepisów Kodeksu spółek handlowych, Prawa bankowego i przepisów o publicznym obrocie papierami wartościowymi, jeżeli usługi takie może w myśl prawa wykonywać wyłącznie biegły rewident uprawniony do badania sprawozdań finansowych.

Opinia wyrażana przez biegłego rewidenta może zawierać tytuł „Opinia niezależnego biegłego rewidenta” lub podobny tylko wtedy, gdy jest to opinia z wykonania usługi poświadczającej. W przypadku wykonywania usług, które nie mają charakteru poświadczającego, tytuł opinii nie może zawierać określenia „niezależnego biegłego rewidenta”. Dopiero w podpisie tego rodzaju opinii wykonawca wskazuje, że jest biegłym rewidentem.

1. Umowa o badanie i wykonywanie innych usług poświadczających

1. Podstawą wykonywania usługi poświadczającej, polegającej np. na badaniu sprawozdania finansowego, jest odpowiednia umowa zawarta między podmiotem uprawnionym a jednostką, po uprzednim uzgodnieniu z nią warunków realizacji umowy.

6. Zawarcie umowy może poprzedzać złożenie przez podmiot uprawniony oferty na wykonanie usługi poświadczającej wyrażającej oświadczenie woli zawarcia umowy na zaproponowanych warunkach.

Oferta powinna zawierać wszystkie istotne informacje niezbędne do zawarcia umowy, a w szczególności: prezentację podmiotu uprawnionego, przewidywany czas trwania badania oraz termin złożenia opinii wraz z raportem lub inaczej formułowanej oceny przedmiotu badania, propozycję ceny za wykonanie usługi oraz sposobu zapłaty, a ponadto objaśnienia dotyczące formalnych oraz organizacyjnych warunków jej realizacji, jak na przykład:

1. przepisów prawnych, w oparciu o które badanie zostanie przeprowadzone,

2. celu i zakresu badania,

3. odpowiedzialności kierownictwa badanej jednostki za prawidłowość sporządzonego sprawozdania finansowego oraz podmiotu uprawnionego za jakość przeprowadzonego badania (np. sprawozdania finansowego) i wydanego na tej podstawie poświadczenia,

4. możliwości przesłania kierownikowi badanej jednostki listu poufnego dotyczącego ewentualnych istotnych nieprawidłowości w organizacji rachunkowości i kontroli wewnętrznej, nadużyć lub innych niedociągnięć stwierdzonych w czasie badania,

5. organizacji badania, w tym wskazanie na potrzebę:

• zapewnienia biegłemu rewidentowi dostępu do wszystkich danych, dokumentacji i innych informacji niezbędnych do przeprowadzenia badania,

• zapewnienia biegłemu rewidentowi możliwości obserwacji spisu z natury znaczących składników majątku jednostki,

• współpracy pracowników jednostki z biegłym rewidentem,

• złożenia przez kierownictwo jednostki stosownych oświadczeń,

• ewentualnego włączenia rzeczoznawców do badania,

1. stwierdzenie, że wobec stosowania badań wyrywkowych istnieje ryzyko, iż niektóre uchybienia i (lub) nieprawidłowości mogą być w toku badania przeoczone,

2. oświadczenie podmiotu uprawnionego o spełnieniu wymogu bezstronności i niezależności od badanej jednostki, zapewniającego ważność badania.

Do oferty można dołączyć na przykład:

• projekt umowy o badanie,

• ewentualnie inne dokumenty uznane za istotne dla negocjacji warunków badania.

• W razie składania oferty na kolejne badanie tej samej jednostki można pominąć w ofercie informacje określone w pkt. 6, względnie przypomnieć o ich nadal obowiązującej treści.

• Wybór podmiotu uprawnionego do badania oznacza przyjęcie przez podmiot uprawniony określonych w ofercie lub wynegocjowanych warunków realizacji umowy.

• Uzgodnione warunki realizacji umowy mogą być dodatkowo uściślone w liście intencyjnym, w którym podmiot uprawniony potwierdza m.in. fakt podjęcia się realizacji umowy, cele i zakres badania oraz zakres swojej odpowiedzialności wobec jednostki.

List intencyjny może także zastąpić ofertę, zwłaszcza w razie podejmowania badania po raz kolejny tej samej jednostki, bądź też w odpowiedzi na prośbę jednostki o przeprowadzenie badania.

Przedstawione w liście intencyjnym warunki przeprowadzenia badania wymagają akceptacji jednostki zlecającej badanie.

11. Po uzgodnieniu warunków przeprowadzenia badania podmiot uprawniony zawiera umowę o wykonanie usługi poświadczającej, np. o badanie sprawozdania finansowego.

W celu zapewnienia sprawnego przeprowadzenia badania i uniknięcia sporów, wskazane jest ustalenie w umowie obowiązków badanej jednostki i podmiotu uprawnionego.

W szczególności dotyczy to:

1. odpowiednio wczesnego poinformowania o terminach spisów z natury w celu ich obserwacji przez biegłego rewidenta,

2. przekazania przez badaną jednostkę harmonogramu prac związanych z zamknięciem ksiąg rachunkowych i sporządzeniem sprawozdania finansowego,

3. udzielania przez osobę sprawującą obsługę prawną badanej jednostki potrzebnych informacji, dotyczących między innymi spraw przygotowanych do postępowania sądowego oraz znajdujących się w toku tego postępowania,

4. zobowiązania się kierownictwa badanej jednostki do złożenia stosownych oświadczeń, a także

5. określenia organu, któremu należy przedłożyć opinię i raport oraz liczbę ich egzemplarzy,

6. określenia dodatkowych lub szczególnie pogłębionych - na życzenie jednostki - tematów badania, o ile nie stanowią one przedmiotu oddzielnej umowy,

7. określenia sposobu rozłożenia badania w czasie, zwłaszcza jeżeli jego część następuje przed zamknięciem ksiąg,

8. zwrócenia uwagi, że mimo prawidłowego ustalenia wielkości badanych próbek, na podstawie której następuje ocena ksiąg rachunkowych i sprawozdania finansowego, istnieje ryzyko niewykrycia ewentualnych nadużyć dokonanych w jednostce lub nieprawidłowości ksiąg,

9. zapewnienia przez badaną jednostkę nieograniczonego dostępu do wszystkich danych, w tym również informacji o indywidualnych wynagrodzeniach oraz protokołów z posiedzeń zarządu, organów nadzorczych i wspólników (właścicieli), jak również danych osobowych,

10. zapewnienia zachowania przez podmiot uprawniony i jego personel w tajemnicy faktów i okoliczności poznanych w toku badania.

1. W umowie o wykonanie przeglądu sprawozdania finansowego lub wykonanie innych niż określone w ustawie o rachunkowości badań o charakterze usług poświadczających należy zaznaczyć, że zakres i metody przeprowadzania przeglądu lub innych usług nie pozwalają na wyrażenie opinii i sporządzenie raportu w rozumieniu przepisów ustawy o rachunkowości.

2. Na równi z umową traktuje się wyznaczenie przez sąd do badania biegłego rewidenta zatrudnionego w danym podmiocie uprawnionym.

III. Zmiana warunków umowy

1. W razie prośby badanej jednostki o zmianę warunków umowy, podmiot uprawniony powinien wnikliwie rozważyć jej powody.

Nie powinna być akceptowana propozycja takiej zmiany warunków umowy, która ogranicza możliwość realizacji celu badania, bądź też nie znajduje racjonalnego uzasadnienia.

1. Jeżeli podmiot uprawniony i jednostka zdecydują o zmianie warunków umowy, powinni uzgodnić nowe warunki jej realizacji.

2. Jeżeli podmiot uprawniony nie zgadza się na zmianę warunków umowy i równocześnie nie może wykonać umowy pierwotnie zawartej, to powinien wycofać się z realizacji umowy i powiadomić organ, który dokonał jego wyboru do badania, o powodach odstąpienia od realizacji umowy.

IV. Rejestr umów

3. Podmioty uprawnione prowadzą dwa rejestry umów: o badanie sprawozdań finansowych, w tym także o przegląd sprawozdania finansowego oraz - oddzielnie - umów o wykonanie pozostałych usług poświadczających. Rejestry te powinny zawierać co najmniej następujące dane:

1. nazwę i adres badanej jednostki,

2. datę i numer umowy,

3. przedmiot umowy (rodzaj badania, okres objęty badaniem itp.),

4. datę i rodzaj wyrażonej opinii (bez zastrzeżeń, z zastrzeżeniem, negatywna, odmowa wyrażenia opinii) lub innej formy oceny,

5. imiona, nazwiska i numery ewidencyjne biegłych rewidentów przeprowadzających badanie,

6. datę przekazania dokumentacji rewizyjnej zawierającej wiadomości stanowiące tajemnicę badanej jednostki.

Podmiot uprawniony może też prowadzić jeden rejestr umów z podziałem na rodzaje świadczonych usług.

15. W razie posiadania przez podmiot uprawniony oddziałów lub filii, rejestry prowadzi centralnie podmiot uprawniony, zaznaczając w nim dodatkowo miejsce archiwowania dokumentacji rewizyjnej (oddział, filię).

16. Sprawozdanie z działalności podmiotu uprawnionego kierowane do Krajowej Rady Biegłych Rewidentów powinno być zgodne, w odpowiedniej jego części, z danymi zawartymi w rejestrze umów.

V. Kontrola jakości badania sprawozdania finansowego i innych usług poświadczających

20. Podmiot uprawniony jest zobowiązany do wykonywania usługi badania sprawozdania finansowego i innych usług poświadczających z należytą starannością, zgodnie z Kodeksem etyki zawodowej biegłych rewidentów, normami wykonywania zawodu biegłego rewidenta, przepisami prawa oraz warunkami określonymi w umowie o badanie, wykorzystując wiedzę, doświadczenie i intuicję zatrudnionych przez siebie biegłych rewidentów.

Dla zapewnienia odpowiedniej jakości świadczonych usług i przestrzegania norm wykonywania zawodu biegłego rewidenta podmiot uprawniony zobowiązany jest opracować i wdrożyć odpowiedni system kontroli jakości wykonywanych usług poświadczających.

21. System, o którym mowa w pkt. 20, powinien określać podstawowe zasady i procedury kontroli jakości badania sprawozdań finansowych i wykonywania innych usług poświadczających, dostosowane do specyfiki prowadzonej przez podmiot uprawniony działalności. Zasady te obejmują w szczególności:

1. określenie, w wewnętrznych dokumentach organizacyjno-prawnych, zadań, obowiązków i uprawnień biegłych rewidentów i współpracujących z nimi pracowników oraz ich odpowiedzialności za sprawne, wnikliwe oraz terminowe przeprowadzenie prawidłowego badania lub innej usługi poświadczającej; realizacja tej zasady może znaleźć swój wyraz m. in. w:

• zakresach obowiązków i uprawnień pracowników, ustalających również wzajemne zależności personelu zarządzającego, wykonawczego i weryfikującego,

• umowach cywilnoprawnych o badanie lub wykonanie innej usługi, zawieranych z biegłymi rewidentami nie zatrudnionymi w podmiocie uprawnionym na podstawie umowy o pracę,

• sposobach bieżącej i ostatecznej kontroli przebiegu badania lub wykonania innej usługi poświadczającej i ich jakości,

1. zatrudnianie pracowników o odpowiednich kwalifikacjach zawodowych i kompetencjach; powierzanie im zadań odpowiednich do przygotowania zawodowego oraz zapewnienie im możliwości rozwoju zawodowego,

2. nadzór nad realizacją zadań oraz zapewnienie możliwości konsultacji w toku wykonywania pracy; w szczególności należy:

• odpowiednio ukierunkować biegłego rewidenta i współpracujące z nim osoby przekazując posiadane informacje o badanej jednostce,

• nadzorować wykonywanie zadań,

• przeprowadzać bieżące przeglądy dokumentacji rewizyjnej,

• zapewnić możliwość konsultacji merytorycznych w strukturze podmiotu uprawnionego lub poza nim, np. w sprawach prawnych, podatkowych - w razie zaistnienia takiej potrzeby,

1. zapewnienie ostatecznej kontroli zaproponowanych przez biegłego rewidenta opinii i raportu lub innej formy oceny w zestawieniu z dokumentacją rewizyjną; przed podpisaniem opinia i raport lub inna forma oceny podlegają weryfikacji prawidłowości i zasadności zaproponowanej przez biegłego rewidenta opinii o zbadanym sprawozdaniu finansowym co do jej treści i rodzaju oraz kompletności i poprawności przedstawienia w raporcie ustaleń badania; niezbędną pomoc przy weryfikacji opinii i raportu stanowi dokumentacja rewizyjna; weryfikacja może być przeprowadzana przez członków Zarządu, kompetentnych pracowników podmiotu uprawnionego lub przez doświadczonych biegłych rewidentów z zewnątrz, na podstawie umowy cywilnoprawnej; postanowienia te dotyczą odpowiednio ostatecznej kontroli innych form wyrażania oceny w wyniku wykonania innej niż badanie sprawozdania finansowego usługi poświadczającej.

1. Pracownicy podmiotu uprawnionego powinni być:

• zapoznani z zasadami i procedurami kontroli jakości badania sprawozdań finansowych i wykonywania innych usług poświadczających w sposób pozwalający uzyskać pewność, że zostaną one zrozumiane i będą przestrzegane,

• poinformowani o obowiązku przestrzegania zasad niezależności, uczciwości, rzetelności, poufności i profesjonalizmu przy wykonywaniu zadań; spełnienie tych wymagań powinno być kontrolowane, a z kontroli wyciągane odpowiednie wnioski.

VI. Dokumentacja rewizyjna i jej archiwowanie

2. Podmiot uprawniony jest zobowiązany do archiwowania dokumentacji rewizyjnej sporządzonej lub uzyskanej od badanej jednostki i osób trzecich przez biegłego rewidenta w toku badania sprawozdania finansowego bądź wykonywania innych usług poświadczających.

3. Dokumentacja rewizyjna z badania sprawozdania finansowego jednostki powinna odpowiadać warunkom określonym w normie nr 1, a dodatkowo zawierać umowę o badanie sprawozdania finansowego.

4. Postanowienia pkt. 24 stosuje się odpowiednio do dokumentacji rewizyjnej z wykonywania innych niż badanie sprawozdania finansowego usług poświadczających.

5. Zbiory dokumentacji rewizyjnej z badania określonej jednostki można dzielić na dokumentację o długoletniej przydatności (względnie stałą) i dokumentację jednorazową (bieżącą).

Zbiór dokumentów o długoletniej przydatności, np. identyfikujących badaną jednostkę, jej strukturę właścicielską, powiązania z innymi jednostkami, skład zarządu i organów nadzorczych, opis systemu księgowości i kontroli wewnętrznej może być - po jego ewentualnej aktualizacji - wykorzystywany przez podmiot uprawniony w przypadku badania sprawozdania jednostki po raz kolejny.

Jednorazowy zbiór dokumentacji rewizyjnej wymaga opracowania i zgromadzenia w toku każdego badania.

Dla ułatwienia sprawnego posługiwania się dokumentacją rewizyjną poszczególne dokumenty bądź ich zbiory tematyczne powinny być odpowiednio powiązane z raportem z badania i (lub) układem sprawozdania finansowego i objęte spisem.

6. Zbiory dokumentacji rewizyjnej są własnością podmiotu uprawnionego, który zawarł z jednostką umowę o badanie. Może on przekazywać badanej jednostce fragmenty dokumentacji rewizyjnej lub wyciągi z niej.

7. Podmiot uprawniony przechowuje dokumentację rewizyjną w sposób kompletny i uporządkowany przez 5 lat od końca roku, w którym nastąpiło wyrażenie opinii lub oceny w innej formie.

Jeżeli podmiot uprawniony posiada oddział lub filię, to może przechowywać dokumentację rewizyjną w siedzibie właściwego terenowo oddziału lub filii.

8. Podmiot uprawniony odpowiada za bezpieczeństwo przechowywanej dokumentacji oraz poufność informacji w niej zawartych.

9. Dokumentacja rewizyjna zawierająca wiadomości stanowiące tajemnicę państwową powinna być przechowywana przez zbadaną jednostkę.

Uporządkowany zbiór dokumentacji rewizyjnej z nadaną klauzulą tajności powinien być w ciągu 30 dni od wyrażenia przez podmiot uprawniony opinii i raportu lub oceny mającej inną formę przekazany za pokwitowaniem do kancelarii tajnej badanej jednostki, zgodnie z obowiązującymi w tym zakresie przepisami ustawy z dnia 22 stycznia 1999 r. o ochronie informacji niejawnych (Dz. U. Nr 11, poz. 95, z późn. zm.).

10. W razie zaniechania działalności, podmiot uprawniony ma obowiązek przekazania dokumentacji rewizyjnej do Krajowej Izby Biegłych Rewidentów (KIBR) lub właściwego terenowo oddziału regionalnego KIBR. KIBR (oddział regionalny KIBR) przechowuje dokumentację przez 5 lat od końca roku, w którym nastąpiło wyrażenie opinii lub oceny mającej inną formę.

Zmiana formy prawnej podmiotu uprawnionego nie stanowi przeszkody do uznania, że kontynuuje on działalność.

VII. Postanowienia końcowe

11. W sprawach nieuregulowanych w normie, jak i w razie wątpliwości, podmiot uprawniony kieruje się postanowieniami Międzynarodowych Standardów Rewizji Finansowej, wydanych przez Międzynarodową Federację Księgowych.

W brzmieniu ustalonym przez załącznik nr 4 do uchwały nr 335/27/2005 KRBR z 11 października
2005 r.

10

---