Przychód z eksportu towarów w księgach rachunkowych
Definicja eksportu zamieszczona jest w ustawie z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. nr 54, poz. 535 ze zm.). Zgodnie z art.
2 pkt 8 tej ustawy przez eksport towarów rozumie się potwierdzony przez urząd celny określony w przepisach celnych wywóz towarów poza
terytorium Wspólnoty w wykonywaniu czynności określonych w art. 7 ust. 1-4, je\
eli wywóz jest dokonany przez:
a) dostawcÄ™ lub na jego rzecz, lub
b) przez nabywcÄ™ majÄ…cego siedzibÄ™ poza granicami kraju, lub na jego rzecz.
Dla celów podatku VAT zasady przeliczania kwot wynikających z faktur wyra\
onych w walutach obcych zawarte są w ż 37 rozporządzenia Ministra
Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. nr 97, poz. 970 ze
zm.). Z przepisu tego wynika, \
e kwoty wyra\
one w walucie obcej wykazywane na fakturze przelicza się na złote według wyliczonego
i ogłoszonego przez Narodowy Bank Polski bie\
ącego kursu średniego waluty obcej na dzień wystawienia faktury, je\
eli faktura jest wystawiana
w terminie, w którym podatnik obowiązany jest do jej wystawienia. Natomiast w przypadku niewystawienia faktury w terminie, w którym podatnik
obowiÄ…zany jest do jej wystawienia, kwoty wyra\
one w walucie obcej przelicza się na złote według wyliczonego i ogłoszonego przez Narodowy
Bank Polski bie\
ącego kursu średniego waluty obcej na dzień powstania obowiązku podatkowego. Jednak\
e gdy na dany dzień bie\
ący kurs średni
waluty obcej nie został wyliczony i ogłoszony, do przeliczenia nale\
y stosować kurs wymiany ostatnio wyliczony i ogłoszony.
Dla celów bilansowych przychód ze sprzeda\
y eksportowej towarów mo\
na wycenić i ująć w księgach rachunkowych na dzień ich przeprowadzenia
według zasady określonej w art. 30 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2002 r. nr 76, poz. 694 ze zm.), a więc
po kursie średnim ustalonym dla danej waluty przez Narodowy Bank Polski na ten dzień.
Natomiast dla celów podatkowych, począwszy od 1 stycznia 2007 r. nale\
ności z tytułu przychodów wyra\
onych w walutach obcych nale\
y
przeliczać na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania
przychodu. Stanowi o tym art. 14 ust. 1a ustawy o pdof (Dz. U. z 2000 r. nr 14, poz. 176 ze zm.) i art. 12 ust. 2 ustawy o pdop (Dz. U. z 2000 r. nr
54, poz. 654 ze zm.).
Nie będzie błędem przyjęcie dla celów bilansowych zasady przeliczenia nale\
ności w walutach obcych według kurs średniego z dnia poprzedniego,
a więc takiego samego jak do celów podatku dochodowego. Nale\
y w tym miejscu dodać, \
e do godziny 1200 danego dnia znany jest kurs z dnia
poprzedniego, dopiero po tej godzinie znany jest kurs średni na dany dzień, ogłaszany przez NBP. W związku z tym jednostki mogą przyjąć zasadę,
\
e faktury wyra\
one w walutach obcych dotyczÄ…ce sprzeda\
y eksportowej będzie się wystawiać do godziny 1200 danego dnia.
Stosowny zapis w tej sprawie powinna zawierać dokumentacja opisująca przyjęte zasady (politykę) rachunkowości, o której mowa w art. 10 ust. 1
ustawy o rachunkowości. Na tej podstawie jednostki będą mogły stosować ten sam kurs zarówno dla celów bilansowych jak i podatku VAT oraz
podatku dochodowego.
Eksport bezpośredni
W przypadku gdy wywozu towarów poza granice Unii Europejskiej dokonuje eksporter ma miejsce eksport określany jako bezpośredni (przypadek
wskazany w pkt a). W przypadku eksportu bezpośredniego stawka podatku VAT wynosi 0% pod warunkiem posiadania przez eksportera -
przed zło\
eniem deklaracji podatkowej za dany miesiąc - dokumentu potwierdzającego wywóz towaru poza terytorium Wspólnoty (art. 41 ust. 6
ustawy o VAT). Je\
eli ten warunek nie jest spełniony podatnik mo\
e wykazać sprzeda\
eksportową w rozliczeniu za następny miesiąc, pod
warunkiem otrzymania dokumentu potwierdzającego wywóz towarów przed zło\
eniem deklaracji za ten drugi miesiÄ…c. W razie nieotrzymania tego
dokumentu w tym drugim terminie, zastosowanie mają stawki właściwe dla dostawy tego towaru na terytorium kraju (art. 41 ust. 7 i 8 ustawy
o VAT). Oznacza to obowiązek wykazania w deklaracji za ten drugi okres rozliczeniowy obrotu z tego tytułu jako sprzeda\
y krajowej stosujÄ…c
stawki obowiÄ…zujÄ…ce dla tej sprzeda\
y. ObliczajÄ…c podatek nale\
ny mo\
na przyjąć, \
e podatek ten jest ju\
zawarty w cenie, tj. stosujÄ…c metodÄ™  w
stu .
Otrzymanie przez podatnika dokumentu potwierdzającego wywóz towaru poza terytorium Wspólnoty w terminie póz
niejszym upowa\
nia podatnika
do dokonania korekty podatku nale\
nego w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym podatnik otrzymał ten dokument.
Sposób ujęcia w księgach rachunkowych operacji dotyczących eksportu bezpośredniego przedstawia poni\
szy przykład.
Przykład 1
Zało\
enia
1. jednostka, zarejestrowana jako podatnik VAT, w dniu 27 lipca 2007 r. w ramach eksportu bezpośredniego sprzedała
kontrahentowi z Ukrainy towar, którego wartość zgodnie z wystawioną w tym samym dniu fakturą wyniosła 10.000 euro.
2. Średni kurs euro z dnia 26 lipca 2007 r. wyniósł 3,74 zł/euro.
3. Dokumenty potwierdzające wywóz towarów wpłynęły 28 sierpnia 2007 r.
4. Zapłata na rachunek walutowy wpłynęła 31 sierpnia 2007 r. Przykładowy kurs kupna waluty w dniu zapłaty nale\
ności wyniósł
3,84 zł/euro.
5. Rozliczenie ró\
nicy kursowej: 10.000 euro × (3,84 zÅ‚/euro - 3,77 zÅ‚/euro) = 700 zÅ‚ (ró\
nica kursowa dodatnia).
Dekretacja
Zapisy w lipcu
1. Faktura eksportowa z wykazanym podatkiem VAT według stawki 0%:
(10.000 euro × 3,74 zÅ‚/euro) = 37.400 zÅ‚
- Wn konto 20  Rozrachunki z odbiorcami
(w analityce: Kontrahent zagraniczny),
- Ma konto 73-0  Sprzeda\
towarów
(w analityce: Sprzeda\
eksportowa).
Jednostka nie wykazuje sprzeda\
y eksportowej ze stawkÄ… 0% w rejestrze sprzeda\
y i w deklaracji VAT za lipiec 2007 r., gdy\
do
dnia zło\
enia deklaracji za lipiec nie otrzymała potwierdzenia wywozu towarów.
Zapisy w sierpniu
1. WB - wpływ nale\
ności na rachunek bankowy:
(10.000 euro × 3,84 zÅ‚/euro) = 38.400 zÅ‚
- Wn konto 13-1  Rachunek walutowy
(w analityce: Rachunek walutowy - euro),
- Ma konto 20  Rozrachunki z odbiorcami
(w analityce: Kontrahent zagraniczny).
2. PK - ró\
nica kursowa dodatnia: 700 zł
- Wn konto 20  Rozrachunki z odbiorcami
(w analityce: Kontrahent zagraniczny),
- Ma konto 75-0  Przychody finansowe .
Jednostka ujmuje w sierpniu obrót z tytułu sprzeda\
y eksportowej ze stawkÄ… 0% w ewidencji i deklaracji VAT.
Eksport pośredni
Eksport pośredni ma miejsce wówczas, gdy wywóz towarów dokonywany jest przez nabywcę mającego siedzibę poza granicami kraju lub na jego
rzecz (przypadek wskazany w pkt b).
W eksporcie pośrednim stawka podatku podobnie jak w eksporcie bezpośrednim wynosi 0%. Jednak, aby zastosować tę stawkę niezbędne jest
posiadanie przez podatnika, przed zło\
eniem deklaracji za okres rozliczeniowy, w którym dokonał dostawy towarów, kopii dokumentu, w którym
urząd celny określony w przepisach celnych potwierdził wywóz tych towarów poza terytorium Wspólnoty (art. 41 ust. 11 ustawy o VAT).
Brak kopii takiego dokumentu przed zło\
eniem deklaracji za okres, w którym podatnik dokonał dostawy powoduje, \
e ju\
w składanej deklaracji za
ten miesiąc podatnik ma obowiązek wykazać obrót z tego tytułu według stawki właściwej dla sprzeda\
y krajowej. W takim przypadku podatnik nie
mo\
e - tak jak w eksporcie bezpośrednim - przesunąć o jeden miesiąc obowiązku zastosowania do tej dostawy stawek VAT krajowych w przypadku
nieotrzymania dokumentu potwierdzającego wywóz towarów poza granice Unii Europejskiej.
Podatnik ma więc obowiązek naliczyć i ująć w księgach rachunkowych podatek nale\
ny VAT według właściwej krajowej stawki.
Ujęcie w księgach rachunkowych operacji dotyczących eksportu pośredniego mo\
e przebiegać w sposób przedstawiony w przykładzie.
Przykład 2
Zało\
enia
Zało\
enia jak w przykładzie 1 z tym, \
e wywozu dokonał kontrahent z Ukrainy (eksport pośredni).
Ponadto, jednostka nie spełniła warunków do zastosowania 0% stawki podatku VAT w deklaracji VAT za lipiec, w związku z tym wykazała
w rejestrze sprzeda\
y i w deklaracji VAT za ten miesiąc obrót z tytułu eksportu pośredniego tak jak sprzeda\
krajowÄ…. Podatek VAT nale\
ny
wedÅ‚ug stawki 22% obliczony metodÄ…  w stu wyniósÅ‚ 6.744,26 zÅ‚ (37.400 zÅ‚ × 22/122).
Dekretacja
Zapisy w lipcu
1. Faktura eksportowa z wykazanym podatkiem VAT według stawki 0%: 37.400,00 zł
- Wn konto 20  Rozrachunki z odbiorcami
(w analityce: Kontrahent zagraniczny),
- Ma konto 73-0  Sprzeda\
towarów
(w analityce: Sprzeda\
eksportowa).
2. PK - korekta przychodów ze sprzeda\
y:
a) korekta sprzeda\
y eksportowej 37.400,00 zł
- Wn konto 73-0  Sprzeda\
towarów
(w analityce: Sprzeda\
eksportowa),
b) sprzeda\
krajowa 30.655,74 zł
- Ma konto 73-0  Sprzeda\
towarów
(w analityce: Sprzeda\
krajowa),
c) VAT nale\
ny 6.744,26 zł
- Ma konto 22  Rozrachunki z tytułu VAT nale\
nego .
Zapisy w sierpniu
Zapisy pozycji nr 1 i 2 jak w przykładzie 1.
3. PK - korekta sprzeda\
y, gdy\
jednostka spełniła w sierpniu
warunki do zastosowania 0% stawki podatku VAT:
a) korekta sprzeda\
y krajowej 30.655,74 zł
- Wn konto 73-0  Sprzeda\
towarów
(w analityce: Sprzeda\
krajowa),
b) sprzeda\
eksportowa 37.400,00 zł
- Ma konto 73-0  Sprzeda\
towarów
(w analityce: Sprzeda\
eksportowa),
c) korekta VAT nale\
nego 6.744,26 zł
- Wn konto 22  Rozrachunki z tytułu VAT nale\
nego .